nueva ley del impuesto sobre la renta.

nueva ley del impuesto sobre la renta.

NUEVA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.
ASPECTOS INCONSTITUCIONALES.
Diciembre de 2013.
::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::::
El pasado 11 de diciembre de 2013, se publicó en el Diario Oficial de la
Federación, el “DECRETO POR EL QUE SE REFORMAN, ADICIONAN Y DEROGAN DIVERSAS
DISPOSICIONES DE LA LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO ; DE LA LEY DEL IMPUESTO ESPECIAL SOBRE
PRODUCCIÓN Y SERVICIOS; DE LA LEY FEDERAL DE DERECHOS , SE EXPIDE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA, Y SE ABROGAN LA LEY DEL IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA, Y LA LEY DEL IMPUESTO A LOS
DEPÓSITOS EN EFECTIVO”, disposiciones que de manera general, entrarán en vigor el 1 de
enero de 2014.
Del análisis que efectuamos a la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR),
consideramos que existen aspectos de inconstitucionalidad que prevalecen en la
misma, y que son factibles de impugnarse mediante el juicio de amparo, como se
expondrá a continuación:
• GASTOS DE PREVISIÓN SOCIAL (TRABAJADORES
SINDICALIZADOS Y NO SINDICALIZADOS).
El artículo 31, fracción XII de la LISR
vigente, establece que los gastos de
previsión social serán deducibles para el
empleador siempre que los mismos se
otorguen en forma general en beneficio de
todos los trabajadores.
Asimismo, establece que se considera que
los gastos de previsión social se otorgan de
manera general respecto de dos supuestos:
A.
Trabajadores sindicalizados.
Tratándose de trabajadores sindicalizados,
se considerará que las erogaciones
de
previsión
social
se
otorgan
en forma general cuando las mismas
se establezcan de acuerdo a los contratos
colectivos de trabajo o contratos ley y
sean las mismas para todos los
trabajadores del mismo sindicato.
B.
Trabajadores no sindicalizados.
Tratándose
de
trabajadores
no
sindicalizados, las prestaciones de
previsión social son generales cuando se
otorguen las mismas a todos ellos.
Asimismo, las erogaciones efectuadas
por dicho concepto sólo serán deducibles
cuando sean en promedio aritmético por
cada trabajador no sindicalizado, en un
monto igual o menor a las erogaciones
efectuadas
por
cada
trabajador
sindicalizado. Para el cálculo de dichas
erogaciones quedan excluidas las
aportaciones de seguridad social.
Para ese efecto, el promedio aritmético se determinará de manera anual por cada
trabajador sindicalizado, dividiendo el total de las prestaciones cubiertas a todos los
trabajadores sindicalizados durante el ejercicio inmediato anterior, entre el número de
dichos trabajadores correspondientes al mismo ejercicio.
En la Ley del Impuesto sobre la Renta que entrará en vigor el 1 de enero de 2014, se
conserva el límite de la deducción de los gastos por concepto de previsión social
comentada.
Con base en lo anterior, somos de la opinión que las sociedades tienen una nueva
oportunidad de impugnar la inconstitucionalidad de dicho precepto, mediante la
promoción de un juicio de amparo.
Lo anterior, toda vez que la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido
el criterio de que en tratándose de la reforma o expedición de una nueva ley, cuyo
contenido es igual o similar al de una que ya fue declarada inconstitucional, a fin de
estar en posibilidades de continuar con la protección de la Justicia Federal en contra
de dicha reforma o ley posterior, es necesario la interposición de un nuevo juicio de
amparo.
Ello es así, pues la eficacia de un fallo federal sólo subsiste mientras perdura el acto
legislativo declarado inconstitucional, sin embargo, si ocurre cualquier tipo de modificación
al texto de la ley o es substituido por una con contenido similar, se estará en presencia de
un acto legislativo diverso, en consecuencia procederá un nuevo juicio de garantías, a
efecto de que sea el Poder Judicial de la Federación quien califique la constitucionalidad del
nuevo texto legal.
En ese orden de ideas, resulta necesario la interposición de un nuevo juicio de
amparo en contra del artículo 27, fracción XI de la LISR vigente a partir de 2014, el cual
establece de nueva cuenta la limitante para deducir los gastos por concepto de previsión
social otorgadas a los empleados no sindicalizados.
Al respecto, consideramos que se tienen altas probabilidades de obtener un
resultado favorable; ello, máxime que existe jurisprudencia en el sentido de que dicha
limitante es inconstitucional.
• LIMITACIÓN EN LA DEDUCCIÓN DE INGRESOS EXENTOS.
De conformidad con la LISR que entrará en vigor el 1 de enero de 2014, no serán
deducibles para dicho impuesto los pagos que efectúen los empleadores y que sean
ingresos exentos para el empleado, hasta por la cantidad que resulte de aplicar el factor
0.53 al importe de dichos pagos.
2
Asimismo, se establece que será aplicable el factor 0.47 cuando las
prestaciones otorgadas por el empleador, las disminuya respecto de las otorgadas en
el ejercicio fiscal inmediato anterior.
Al respecto la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que las
limitantes establecidas por el legislador no deben pasar por alto que, si se trate de
prestaciones que están encaminadas a la superación física, social, económica o
cultural de los trabajadores, así como al mejoramiento en su calidad de vida y en la de
su familia, no resulta deseable que se limite o desincentive su otorgamiento.
Esto es que las limitantes para disminuir las prestaciones otorgadas por el
patrón, deben estar justificadas razonablemente, ya que se afecta su derecho a
deducir un gasto necesario e indispensable, lo que es violatorio de lo establecido por
el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
De igual forma, ese Alto Tribunal ha sostenido que prohibir la deducción de las
erogaciones realizadas por el patrón que constituyan un deber constitucional y legal
vinculado con la prestación de un servicio personal subordinado, y dada la naturaleza
del gasto que implica, es también violatorio del artículo 31, fracción IV, de la
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ya que desconoce el impacto
negativo producido en el haber patrimonial del patrón.
Es por ello, que desde nuestro punto de vista la limitante establecida en el
artículo 28, fracción XXX de la LISR, es violatorio de los principios de proporcionalidad
y equidad establecidos en el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los
Estados Unidos Mexicanos.
Derivado de lo anterior, consideramos que puede impugnarse la
inconstitucionalidad del precepto en comento mediante el juicio de amparo indirecto,
y en caso de obtener una resolución favorable dicha limitante no sea aplicable y se
pueda deducir en su totalidad gastos por concepto de previsión social (vales de
despensa, fondos de ahorro, etc.), salarios, aguinaldo, prima vacacional, etc.
• BASE DE LA PTU.
De conformidad con lo establecido en el artículo 123, apartado A, fracción IX,
inciso e) de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, todos los
trabajadores tienen derecho a una participación en las utilidades de las empresas.
Conforme a lo establecido en dicho precepto, para determinar el monto de las
utilidades de cada empresa, se tomará como base la renta gravable, de conformidad
con las disposiciones de la LISR.
3
Ahora bien, el artículo 10 de la LISR vigente a partir del 1 de enero de 2002,
prevé la determinación de la llamada renta gravable, al señalar la fórmula de
cómputo de la utilidad fiscal (ingresos menos deducciones), así como la forma de
cómputo del llamado resultado fiscal, al cual se aplica la tasa del impuesto
correspondiente.
Por su parte, la LISR vigente a partir del 1 de enero de 2002, también contiene
una norma que prevé una diversa base para el cálculo de la PTU (artículo 16 de la ley).
Esta norma da como resultado, por lo general, una base para el pago de la PTU mayor
a la llamada utilidad fiscal.
Al respecto, la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al
resolver diversos amparos promovidos en contra del artículo 16 de la LISR, dictó
jurisprudencia en el sentido de declarar inconstitucional dicho artículo, precisamente
por resultar violatorio del artículo 123, apartado A, fracción IX, inciso e) de la
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ya que la norma constitucional
establece como base de la PTU, la renta gravable y el artículo 16 de la LISR crea una
nueva base distinta a la gravable, es decir, distinta a la contenida en el artículo 10 de
la LISR.
Ahora bien, en el artículo 9 de la LISR en vigor a partir del 1 de enero de 2014,
se establecen bases gravables distintas para la determinación del Impuesto sobre la
Renta y la Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las Empresas, lo que,
si bien, es contrario a lo establecido en el artículo 123, apartado A, fracción IX, inciso
e) de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, coincide con algunos
criterios que ha emitido la Suprema Corte de Justicia de la Nación.
Es factible, por tanto, que el gobernado impugne mediante el juicio de
amparo, dicho precepto por ser contrario a lo establecido en el artículo 123, apartado
A, fracción IX, inciso e) de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
• UFIN NEGATIVA.
Mediante la fracción XXV del artículo noveno de las Disposiciones Transitorias
de la LISR que entrará en vigor el 1 de enero de 2014, se establece que para los
ejercicios fiscales de 2001 a 2013, la utilidad fiscal neta se determinará en los
términos de la LISR vigente en el ejercicio fiscal correspondiente.
Sin embargo, se establece que en el supuesto que la suma del ISR pagado en
el ejercicio de que se trate, de las partidas no deducibles y de la participación de los
trabajadores de las utilidades de la empresa, sea mayor al resultado fiscal del
ejercicio, la diferencia se disminuirá de la suma que se tenga de la utilidad fiscal neta
4
al 31 de diciembre de 2013, o en su caso, de la utilidad fiscal neta que se tenga en los
ejercicios siguientes.
Consideramos que la norma que entrará en vigor, es violatoria de la garantía
de retroactividad contenida en el artículo 14 de nuestra Constitución Política, toda
vez que la “utilidad fiscal neta negativa” surgió en el ejercicio fiscal de 2002, lo que
ocasionaría reconocer una figura que no estaba en vigor en el ejercicio fiscal 2001.
El medio de defensa para impugnar dicha violación sería el juicio de amparo
indirecto.
*
*
*
*
*
Nos encontramos a su disposición a efecto de comentar cualquier duda o aclaración
que requieran en relación con el contenido de la presente.
Atentamente,
R OSARIO H UET C.
SERGIO R UIZ L.
MARISOL C ERVANTES C.
MIGUEL R ODRÍGUEZ B.
+52 (55) 5207-5203
+52 (55) 5533-0598
+52 (55) 5525-5783
+52 (55) 5208-2035
[email protected]
[email protected]
[email protected]
[email protected]
GOODRICH, RIQUELME Y ASOCIADOS
+52 (55) 5533-0040/55
[email protected]
5