Descargar - rueda abadi pereira

TRATAMIENTO TRIBUTARIO APLICALBE A DETERMINADAS FORMAS
JURÍDICAS
SOCIEDADES DE HECHO Y CIVILES QUE
ATRIBUYEN RENTAS
Escriben: Cra. Mercedes González*
El artículo 3, literal A) del T.4 establece que determinadas formas jurídicas preceptivamente
deberán tributar IRAE por todas sus rentas, sin importar si existe combinación de capital y
trabajo para producir un resultado económico, intermediando para ello en la circulación de
bienes o en la prestación de servicios (definición de rentas empresariales).
El mencionado literal A) del artículo 3 si bien incluye a las sociedades de hecho y sociedades
civiles, excluye a aquellas que estén integradas exclusivamente por personas físicas
residentes y a las que perciban rentas puras de capital y estén integradas exclusivamente por
personas físicas residentes y entidades no residentes.
En el presente análisis centraremos nuestra atención en aquellas sociedades integradas
exclusivamente por personas físicas residentes. En este sentido, podemos decir que las
mismas tributarán IRAE preceptivamente si obtienen rentas definidas como empresariales
(artículo 3, literal B del Título 4) y no por su forma jurídica.
El hecho de que estas sociedades no queden preceptivamente incluidas en el IRAE, no
implica que por las rentas no empresariales que obtengan no se pague impuesto a la renta.
En este caso, la sociedad deberá atribuir estas rentas, o sea, las puras de capital y de trabajo
a sus socios y estos serán los que paguen el impuesto.
En este sentido, el artículo 7 del Título 7 del Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas
(IRPF) establece que las rentas correspondientes a sucesiones, condominios, sociedades
civiles y demás entidades con o si personería jurídica, serán atribuidas a los sucesores,
condóminos o socios respectivamente, siempre que se verifique alguna de las siguientes
hipótesis:
a) Que las mismas no sean contribuyentes del IRAE, IRNR ni del IMEBA;
b) Que aún cuando puedan ser contribuyentes de alguno de los tributos referidos en el literal
anterior, las rentas objeto de atribución sean rentas de capital o de trabajo no alcanzadas por
el IRAE y los ingresos de los que tales rentas deriven no se encuentren gravados por IMEBA.
¿Cómo atribuyen?
El artículo 6 del Decreto 148/007 reglamentario del IRPF establece de qué manera la sociedad
debe atribuir sus rentas a los socios.
En primer lugar, establece que las mismas se atribuirán a los socios en las proporciones que
correspondan según las normas o contratos sociales, y a falta de estos, las rentas se
atribuirán en partes iguales.
Rueda, Abadi & Pereira © 2009 – Todos los derechos reservados
1
Asimismo, dicho artículo establece que para atribuir las rentas de capital, la entidad
determinará la renta computable como si se tratara de un contribuyente individual y la cantidad
resultante se distribuirá a los socios de acuerdo a lo establecido en el párrafo anterior.
En caso de tratarse de rentas puras de trabajo, la sociedad atribuirá a los socios los ingresos
brutos de fuente uruguaya con deducción de los créditos incobrables y de los importes
facturados por cada socio a la entidad (lo llamaremos renta atribuible total = RAT).
En relación a estas últimas, cada socio deberá computar para su liquidación de IRPF
categoría II los siguientes importes: RAT * % de participación en las utilidades + Facturación a
la sociedad. A este resultado lo llamaremos (B).
En caso de que el socio no tenga remuneración real ante el BPS por esta sociedad, la base
imponible para el IRPF es del 70% de (B).
En caso que el socio si tenga una remuneración real ante el BPS en la sociedad, debemos
hacer la siguiente comparación:
− Si (B) * 70% > Remuneración real en la sociedad: Computa (B) * 70%.
− Si (B) * 70% < Remuneración real en la sociedad: Computa remuneración real.
Es importante remarcar que los socios atribuidos, no podrán ejercer individualmente la opción
por tributar IRAE que establece que artículo 5 del Título 4. Por consiguiente, por las rentas
atribuidas deberán tributar siempre IRPF.
Opción por IRAE
La normativa prevé que la entidad atribuidora de rentas pueda ejercer la opción de tributar
IRAE. Ejercida la opción, la sociedad pasa a ser contribuyente de este impuesto, en cuyo caso
liquida y paga el IRAE en cabeza propia (por ende no atribuye rentas a sus socios).
Si hace uso de la opción, la sociedad deberá continuar liquidando IRAE por al menos 3
ejercicios, y si los ingresos brutos obtenidos por la misma superan los 4.000.000 de UI (límite
establecido por el artículo 168 del Decreto 150/007), deberá preceptivamente liquidar por el
régimen de contabilidad suficiente al ejercicio siguiente.
Aplicación del límite de tributación preceptiva por IRAE
La DGI considera que a nivel de las entidades atribuidoras de rentas no se aplica el tope de
las 4.000.000 de UI establecido por el artículo 7 del Decreto 150/007, por encima del cual
debe tributarse preceptivamente IRAE. Este tope se aplica a nivel de los socios, condóminos o
sucesores; serán estos los que deberán sumar al 31/12 de cada año todos sus ingresos
directos obtenidos fuera de la relación de dependencia más las rentas de trabajo atribuidas y
comparar este monto con el límite de las 4.000.000 de UI.
Existen sin embargo, opiniones doctrinarias en diferente sentido que entienden que el límite
de las 4.000.000 de UI se debe aplicar a nivel de la entidad atribuidora.
Dicha posición, que difiere de la que aplica la DGI, podría verse sustentada en el hecho de
que por ejemplo, el último inciso del artículo 27 del T.7 de IRPF no tendría validez si el límite
no se aplicara a nivel de la entidad. Dicho artículo establece que “estarán exentas las
utilidades distribuidas por los sujetos prestadores de servicios personales fuera de la relación
de dependencia que hayan quedado incluidos en el IRAE por aplicación de la opción o por la
inclusión preceptiva del artículo 5 del T.4.....” (subrayado nuestro).
Rueda, Abadi & Pereira © 2009 – Todos los derechos reservados
2
Dado que los retiros efectuados por los titulares de empresas unipersonales no constituyen
distribución de utilidades, la parte subrayada de este artículo no tendría razón de ser si el
límite de ingresos no se aplicara a los ingresos de las entidades atribuidoras, debido a que no
existiría ninguna sociedad que pudiera quedar incluida preceptivamente en el IRAE por el
artículo 5 del Título 4.
Tratamiento respecto al Impuesto al Patrimonio (IP):
Cualquiera sea el régimen de tributación a la renta aplicable a las entidades en cuestión
(atribución de rentas o tributación de IRAE por opción), las mismas no califican como
contribuyentes del IP, por no estar incluidas en la lista taxativa de sujetos pasivos del artículo
1 del Título 14 del IP.
Conforme lo establece el último inciso del artículo 15 del Título 14, la entidad deberá
determinar a cierre de ejercicio su patrimonio fiscal en base a la aplicación de normas de IP de
personas físicas (arts. 9 y 13 del T.14) e imputarle a cada socio la cuota que le corresponda.
Al 31/12 de cada año, los socios deberán computar su correspondiente cuota patrimonial
debidamente actualizada a dicha fecha, conjuntamente con el resto de los bienes personales,
a efectos de determinar si su patrimonio fiscal supera o no el mínimo no imponible establecido
anualmente por el Poder Ejecutivo a efectos de determinar su eventual obligación de pago del
impuesto.
* Integrante del staff de asesoramiento tributario de Rueda, Abadi & Pereira
Rueda, Abadi & Pereira © 2009 – Todos los derechos reservados
3