Código Tributario - Victor Vallejo Cutti

Transcripción

MANUAL DE CÓDIGO
TRIBUTARIO
Sistema Tributario
Nacional
Código Tributario
Tributos
Gobierno Nacional
Gobierno Regional
Gobierno Local
Dr. VICTOR VALLEJO CUTTI
2
VICTOR VALLEJO CUTTI
DERECHOS RESERVADOS
Primera edición marzo del 2015
Derecho de edición y Artes gráficos reservados
Editora VALLEJO
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ninguna forma por cualquier medio, ya sea electrónico mecánico, por fotocopia,
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copyright
Manual del Código Tributario
3
A mi esposa María Isabel, mis
hijos María y Alan, mis hermanos
Pompeyo y Eustaquio, con todo el
amor de siempre, por ser fuente de
inspiración.
"Las ciencias y las letras son
el alimento de la juventud y el
recreo de la vejez; ellas nos
dan esplendor en la prosperidad
y son un recurso y un consuelo
en la desgracia."
Marco Tulio Cicerón
4
“Rosendo Malqui no lograba explicarse
claramente de la Ley. ¡Se le antoja una
maniobra oscura y culpable¡.
Un día, sin saber por qué ni cómo, había
salido una ley de contribuciones indígena,
según la cual los indios, tenían que pagar una
suma anual … los comuneros y colonos
decían: ¿qué culpa tiene uno de ser indio?.
¿Acaso uno no es hombre?”
Ciro Alegría, El mundo es ancho y ajeno
"Informa a nuestros compatriotas de que el impuesto que
se pague con el propósito de educar no es más que la
milésima parte de lo que se tendrá que pagar a los reyes,
sacerdotes y nobles que ascenderán al poder si dejamos al
pueblo en ignorancia." (Thomas Jefferson)
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INTRODUCCIÓN
El Derecho Tributario se sustenta en el Artículo 74º de la Constitución Política del
Perú, Decreto Legislativo Nº 771 y el Texto Único Ordenado del Código Tributario,
aprobado mediante Decreto Supremo Nº 133-2013-EF, en mérito a lo dispuesto en
la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo Nº 1121,
faculta al Ministerio de Economía y Finanzas a dictar, dentro de los ciento ochenta
(180) días hábiles siguientes a la fecha de publicación de dicho Decreto
Legislativo, el Texto Único Ordenado del Código Tributario, así como las
modificaciones introducidas con la finalidad de perfeccionar la Ley, para su mejor
entendimiento y aplicación por parte de la administración tributaria y los
administrados, la mismas que es materia de estudio y aplicación;
El presente Manual debe ser concebido como un material educativo que permite
servir como vehículo para afianzar conocimientos, desarrollar habilidades y
destrezas del educando, profesionales, los operadores de la administración
tributaria, así como de los administrados, en consecuencia sirve como fuente
motivador, se orienta a facilitar la lectura comprensiva y crítica, ampliar
conocimientos en otras fuentes, crear hábitos y actitudes para el procesamiento de
información, adquisición y generación de conocimientos.
Este Manual de Derecho Tributario, constituye material, sujeto a mejora continúa
y tiene por finalidad conocer el Código Tributario como sustantivo o material que
regula la obligación tributaria propiamente dicha, desde su creación hasta su
extinción. Asimismo se regulan los temas relacionados con los sujetos de la
relación jurídico-tributaria, el acreedor y deudor tributario, los responsables, la
transmisión y extinción de la obligación tributaria y la prescripción. El
Administrativo o formal, conocido también como proceso voluntario, que se
encarga de regular los deberes y las formalidades que deben cumplir los
administrados (contribuyentes, responsables, etc.), así como también las
facultades de la Administración Tributaria. Procesal Tributario, contiene el conjunto
de normas que regulan los procesos mediante los cuales se resuelven las
controversias tributarias entre la Administración Tributaria y los contribuyentes.
Área del Derecho Penal Tributario, ésta reúne al conjunto de las normas que
describen las contravenciones, las violaciones, las infracciones a los deberes y a
las responsabilidades que tienen los deudores tributarios. Así como los Delitos
Contables que reúnen los deberes y las responsabilidades del Contados Público.
Así mismo cuenta con comentarios doctrinarios, jurisprudencias de mayor
trascendencia emitidos por el Tribunal Fiscal y el Tribunal Constitucional,
respuesta de la SUNAT a las consultas, algunos de ellos han sido transcritas en
su integridad para un mejor entendimiento del artículo, procedimientos
establecidos por la administración tributaria, las mismas permite una correcta
aplicación de los artículos y/o institutos tributarios; asimismo, contiene ejercicios
prácticos, asientos contables, modelo de escritos para facilitar el aprendizaje y
aplicación de las normas tributarias al lector de esta obra.
6
"Informa a nuestros compatriotas de que el impuesto que se
pague con el propósito de educar no es más que la milésima parte
de lo que se tendrá que pagar a los reyes, sacerdotes y nobles que
ascenderán al poder si dejamos al pueblo en ignorancia."
(Thomas Jefferson)
EVOLUCIÓN DEL TRIBUTO EN EL PERÚ
Los tributos constituyen la fuente principal de financiamiento del presupuesto
público, el impuesto es un ingreso sin una contraprestación directa al
contribuyente, sin generar obligación al estado, lógicamente sirve para el
financiamiento del gasto público en bienes y servicios, inversiones y para el pago
de la deuda externa e interna, por esta razón los gobernantes de turno siempre se
ha preocupado de la recaudación tributaria; para cuyo efecto han establecido
distintos mecanismos de recaudación en cada época y/o período de los
gobernantes de turno.
De otro lado, la política fiscal, es un elemento sustancial para la política económica
de un país, al emplearse como instrumento de objetivos macroeconómicos,
específicos como: el crecimiento económico, la estabilidad de precios y equilibrio
en la balanza de pagos, flujo de inversiones para el desarrollo, crecimiento de
puestos de trabajo y lucha contra la pobreza; asimismo, sirve para crear foco de
desarrollo de una región, departamento, provincia y/o distrito, según sea el caso,
como podemos verificar la evolución en los distintos períodos que se indica a
continuación:
La tributación en el período de los Incas
La primera forma de tributar era entregar alimentos, materias primas y productos
manufacturados a los curacas o jefes del ayllu por parte de las comunidades. Las
mismas que servía para la alimentación de la administración y defensa del imperio
y del Inca. Los curacas se quedaban con una parte de estas contribuciones y, el
resto, era enviado al Inca, este método permitía al Inca saber exactamente cuánto
se había producido y que pueblos habían cumplido con su obligación, gracias al
preciso sistema de contabilidad incaico (quipus).
La segunda forma de tributar eran los trabajos colectivos en tierras del Inca. Los
productos que se obtenían estaban destinados a mantener al Inca, a los nobles y
al ejército. Una parte de ellos se reservaba para alimentar a los campesinos, en
tiempos de escases de alimentos como consecuencia del mal tiempo. Los
miembros del ayllu realizaban trabajos públicos, periódicos y rotativos, a los que
se los denominaba mita. El tiempo de la Mita fue variable y podía extenderse
durante bastante tiempo; este servicio, obligatorio era entre los 21 y los 50 años,
estaban exentos los artistas y los artesanos; el sistema de la mita era utilizado
para hacer trabajos en las minas, en el empedramiento de calles, en la excavación
y limpieza de canales, en la construcción de caminos y puentes, en la edificación
de palacios y templos, en el transporte de bienes, y en el levantamiento de silos,
7
etc. La Minca, era el tributo pagado en forma de trabajo que se invertía en la
propia región y/o localidad.
La tributación en el período de la Colonia
En el año 1541 la Real Cédula del Rey Carlos I Habsburgo, creó los virreinatos de
Nueva España y el Perú, imponiendo un nuevo sistema político que desplace a la
baja nobleza que manejaba las gobernaciones y tener un control político directo
de los nuevos dominios así como asegurar el aprovechamiento de territorios ricos
en metales preciosos y con gran cantidad de población (en la zona andina
encuentran 12 millones de nativos del imperio incaico.
Por lo que se crea la institución de la encomienda, encargada de la cobranza del
tributo a través del encomendero, en compensación de los servicios que había
prestado a la Corona, para recibir los tributos o impuestos por los trabajos que los
indios debían cancelar a la Corona. A cambio el español debía cuidar de ellos
tanto en lo espiritual como en lo terrenal, preocupándose de educarlos en la fe
cristiana. El tributo se pagaba en especie “con el producto de sus tierras”, o en
servicios personales o trabajo en los predios o minas de los encomenderos
Todo indígena varón que tuviera entre 21 y 50 años de edad, era considerado
tributario, es decir estaba obligado a pagar un tributo al rey, en su condición de
“vasallo libre” de la Corona de Castilla. Este tributo, era el que cedía el Rey al
encomendero como merced otorgada a su labor en la Conquista.
Otra forma de tributo fue la mita minera. Esta fuerza de trabajo distaba mucho de
la mita prehispánica pues los indígenas no recibían nada a cambio. Ya no era
dentro de los cánones de reciprocidad, sino para cubrir, con energía humana, los
pagos del tributo asignado.
Asimismo, se instaura el Alcabala1 al comercio interno y almojarifazgo al comercio
exterior fue un tributo que se pagaba por el traslado de mercaderías que
ingresaban o salían del Perú.
La tributación en la Constitución Política en el período de lo República
1
La alcabala fue el impuesto más importante del Antiguo Régimen en la Corona de
Castilla sobre el comercio y, desde luego, el que más ingresos producía a la hacienda real
pues aunque el diezmo era aún más importante, su perceptor principal era la Iglesia, con
participación del rey. Se utilizaba habitualmente en plural: las alcabalas.
A pesar de que aparentemente era un impuesto indirecto que gravaba las compra ventas y
todo tipo de transferencias (era pagado por el vendedor en la compraventa y por ambos
contratantes en la permuta)
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En las Constituciones del Perú, durante la vida republicana, se ha legislado el
tributo (impuesto, contribuciones, tasas y derechos) en los siguientes términos:
Protectorado del General Don José de San Martin
Estatuto Provisorio del 8 de octubre de 1821
Artículo tercero otorga las facultades para imponer contribuciones.
En este caso el poder ejecutivo tenía facultades para imponer las contribuciones
que deben pagar los contribuyentes.
Gobierno del Mariscal José Bernardo Torre Tagle
Constitución Política de la República Peruana, Sancionada por el Primer Congreso
Constituyente el 12 de Noviembre de 1823
“Artículo 60º.- Son facultades exclusivas del Congreso:
9.- Decretar las contribuciones, impuestos y derechos para el sostén y defensa de
la República”.
Artículo 149º.- El Presupuesto de los gastos públicos fijará las contribuciones
ordinarias, mientras se establece la única contribución. Adoptándose por regla
constante al acrecer la Hacienda por el fomento de ramos productivos a fin de
disminuir las imposiciones en cuanto sea posible.
Artículo 162º.- Las contribuciones se repartirán bajo regla de igualdad y
proporción, sin ninguna excepción, ni privilegio.
Gobierno del Mariscal Simón Bolívar
Constitución Política de 1826 (1 de julio de 1826)
Art. 12º.- Son deberes de todo Peruano:
3.- Contribuir a los gastos públicos.
Art. 43º.- El Tribunado tiene la iniciativa:
2.- En las contribuciones anuales y gastos públicos.
Gobierno del Mariscal José de la Mar
Constitución Política de la República Peruana 1828 (18 de marzo de 1828)
Art. 159º.- Las contribuciones se repartirán proporcionalmente entre los
ciudadanos, sin excepción ni privilegio alguno.
Gobierno del General Luis de Orbegoso
Constitución Política de la República Peruana Dada por la Convención
Nacional el día 10 de Junio de 1834
Art. 168º.- La facultad de imponer contribuciones directas o indirectas corresponde
exclusivamente al Congreso; y sin una ley expresa ninguna autoridad ni individuo
de la República puede imponerlas bajo pretexto alguno.
El gobierno de Salaverry creó cupos y exenciones arbitrarias como el cobro
integro de diezmos y la liberación de derechos de esclavos, restableció la
esclavitud en forma indirecta.
9
Gobierno del Mariscal del Mariscal Agustín Gamarra
Constitución política de la república peruana, dada por el Congreso General
el día 10 de noviembre de 1839 en Huancayo
Art. 162º.- Las contribuciones se repartirán proporcionalmente entre los
ciudadanos, sin excepción ni privilegio alguno.
Gobierno del Mariscal del Mariscal Ramón Castilla
Constitución de la República Peruana dada el 13 de octubre de 1856 y
promulgada en 19 del mismo mes.
Art. 8º.- No puede imponerse contribuciones sino en virtud de una ley, en servicio
público y en proporción a los medios del contribuyente.
Las contribuciones directas no podrán imponerse sino por un año.
Gobierno del Mariscal del Mariscal Ramón Castilla
Constitución Política del Perú del 10 de Noviembre de 1860
Artículo 8.- No puede imponerse contribuciones sino en virtud de una ley, en
proporción a las facultades del contribuyente, y para el servicio público.
Gobierno del General Mariano Ignacio Prado
Constitución Política del Perú Sancionada por el Congreso Constituyente de
1867 (29 de agosto de 1867)
Art. 7º.- Sólo el Congreso puede imponer contribuciones. Si se estableciesen
contribuciones personales, no podrán imponerse sino por determinado tiempo.
Art. 59º.-Son atribuciones del Congreso:
5º.-Imponer contribuciones, y suprimir o modificar las establecidas
Gobierno de José Pardo
Constitución para la República del Perú, Dictada por la Asamblea Nacional
de 1919 y promulgada el 18 de Enero de 1920
Art. 7º.- No pueden crearse, modificarse ni suprimirse contribuciones sino en virtud
de una ley y para el servicio público.
Sólo la ley puede exonerar en todo en parte del pago de los impuestos; pero
nunca por razón de las personas.
Art. 8º.- La contribución sobre la renta será progresiva
Art. 61º.- Todo peruano está obligado a servir a la República con su persona y sus
bienes en la forma y en la proporción que señalen las leyes. El servicio militar es
obligatorio para todo peruano. La ley determinará la manera en que iba ser
prestado y los casos de excepción.
Gobierno del General Luis M. Sánchez Cerro
10
Constitución Política del Perú (29 de Marzo de 1933)
Artículo 8º.- Sólo para el servicio público podrá la ley crear, alterar o suprimir
impuestos, y exonerar de su pago en todo o en parte. No hay privilegios
personales en materia de impuestos.
Artículo 195.- Están prohibidas la creación y la subsistencia de impuestos
generales en beneficio de una circunscripción determinada, salvo el caso de su
afectación a obras que tengan carácter nacional declarado por el Congreso.
Artículo 196.- No puede gravarse con impuestos la importación ni la exportación
internas.
Gobierno del Arquitecto Fernando Belaunde Terry
Constitución para la República del Perú (promulgada el 12 de Julio de 1979)
Artículo 77º.Todos tienen el deber de pagar los tributos que les corresponden y de
soportar equitativamente las cargas establecidas por la ley para el sostenimiento
de los servicios públicos.
Artículo 139º.Solo por ley expresa se crean, modifican o suprimen tributos y se
conceden exoneraciones y otros beneficios tributarios. La tributación se rige por
los principios de legalidad, uniformidad, justicia, publicidad, obligatoriedad, certeza
y economía en la recaudación. No hay impuesto confiscatorio ni privilegio personal
en materia tributaria. Los gobiernos regionales pueden crear, modificar y suprimir
tributos o exonerar de ellos con arreglo a las facultades que se les delegan por ley.
Los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones, arbitrios y
derechos o exonerar de ellas, conforme a ley.
Artículo 195º.La ley es obligatoria desde el décimo sexto día ulterior a su
publicación en diario oficial, salvo, en cuanto el plazo, disposición contraria de la
misma ley. Las leyes que se refieren a tributos de periodicidad anual rigen desde
el primer día del siguiente año calendario.
Gobierno del Ingeniero Alberto Fujimori Fujimori
Constitución Política del Perú de 1993
Artículo 56°.- Los tratados deben ser aprobados por el Congreso antes de su
ratificación por el Presidente de la República, siempre que versen sobre las
siguientes materias:
También deben ser aprobados por el Congreso los tratados que crean, modifican
o suprimen tributos; los que exigen modificación o derogación de alguna ley y los
que requieren medidas legislativas para su ejecución.
Artículo 74°.- Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una
exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación
de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto
supremo.
11
Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, modificar y
suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de éstas, dentro de su jurisdicción, y
con los límites que señala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe
respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los
derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener carácter
confiscatorio.
Las leyes de presupuesto y los decretos de urgencia no pueden contener normas
sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a
partir del primero de enero del año siguiente a su promulgación.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo que establece el
presente artículo2. (Artículo modificado por Ley Nº 28390, publicada el 17 de noviembre de
2004)
Como se puede comprobar, hasta la Constitución Política de 1979, los impuesto y
las contribuciones no estaban claramente establecidos en las cartas políticas, por
tener una visión liberal del Estado, como lo indica el Dr. Manuel Estela Benavides3
el deber de contribuir no estuvo presente en el diseño del estado y que, en
realidad los sectores excluidos “andinos básicamente” fueron obligados durante la
primera canturía republicana a tributar para un estado que nunca respondió a sus
necesidades y que, además, le negaba la posibilidad de participar en su
formación.
A partir de la Constitución de 1979, el Estado Peruano se estructuró como Estado
Social y Democrático de Derecho, al incluir una disposición que daba cobertura
expresa al deber de contribuir, la referida norma estructuró por un lado al pago de
los tributos y de otro lado el soporte de cargas establecidas por la Ley. Durante su
vigencia no se produjo desarrollo significativo de la dogmática tributaria, por parte
del Tribunal Constitucional, con razón el constitucionalista Domingo García
Belaunde afirmó que antes de la Constitución de 1979, el Derecho Constitucional
era “La ceniciencia de las ciencias jurídicas”.
2
Antes de la reforma, este artículo tuvo el siguiente texto:
“Artículo 74°.- Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración,
exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los
aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo.
Los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de
éstas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. El Estado, al ejercer la potestad
tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los
derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.
Los decretos de urgencia no pueden contener materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de
periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente a su promulgación. Las
leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materia tributaria.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo que establece el presente
artículo.”
3
Reforma del Sistema y la Administración Tributaria
12
Sin embargo la Constitución de 1993, sufre un retroceso en materia tributaria, al
excluirse en el artículo 74º lo referente a que “Todos tienen el deber de pagar
los tributos que les corresponden y de soportar equitativamente las cargas
establecidas por la ley para el sostenimiento de los servicios públicos”. Lo
que implica tácitamente que no todos están obligados a pagar tributos, con la
finalidad de otorgar privilegios a un grupo de compatriotas y/o inversionistas
extranjeros
A partir de la Constitución de 1993, el Tribunal Constitucional ha desarrollado un
rol muy importante y preponderante en la Dogmática tributaria constitucional a
través de sus sentencias, esta
doctrina constitucional contribuye a la
consolidación de un Estado de Derecho en el que el ejercicio de la acción conduce
a resultados predecibles y, además, ejecutables.
El maestro Dr. Marcial Rubio Correa, señala4 “En el Perú no existían criterios
generales de interpretación de los derechos fundamentales. Hasta la aparición del
Tribunal de Garantías Constitucionales de la Carta de 1979 podemos decir que, en
realidad, los derechos constitucionales no eran principios jurídicos de segura
aplicación en la jurisprudencia. Los trabajos de Domingo García Belaúnde para las
décadas de 1930 a 1970 así lo atestiguan. En el tratamiento del hábeas corpus
(que a la vez era amparo) en las normas previas a la Constitución de 1979 no
había criterio seguro alguno sobre en qué basar un reclamo en materia de
derechos constitucionales. La jurisprudencia era escasa y muchas veces o
contradictoria o claramente influida por el poder político. El Tribunal de Garantías
Constitucionales defenestrado en 1992 y el Tribunal Constitucional cercenado en
la segunda mitad de los años de 1990 hicieron unos primeros y tímidos aportes
pero verdaderamente fragmentarios, muy ligados a los casos resueltos, sin
verdadera vocación de crear una doctrina jurisprudencial propia. Hoy, en lo
concreto, es muy poco lo que puede rescatarse con utilidad de la jurisprudencia de
aquellos años. La actividad constitucional de protección de los derechos debía
fundarse casi exclusivamente en los aportes de la doctrina.
Ha sido a partir del año 2001 que el Tribunal Constitucional ha transformado el
panorama constitucional peruano y, con él, también el panorama jurídico general,
en aplicación de la Constitución Política del año 1993, promulgada durante el
Gobierno del Ing. Alberto Fujimori Fujimori.
Con la incorporación del artículo 62º en nuestra carta política referido a la Libertad
de contratar y contrato ley, han migrado las inversiones al Perú, especialmente la
mineras, bancarias y de servicios. De otro lado, como consecuencia de la venta de
las empresas de estado al sector privado ha dinamizado la economía peruana, por
ende las inversiones en las pequeñas empresas.
4
Gaceta del Tribunal Constitucional N.º 1, enero-marzo 2006,
http://www2.scjn.gob.mx/investigacionesjurisprudenciales/seminarios/2o-seminariojurisprudencia/modulo-vii/11marcial-rubio-correa-jurisprudencia-y-precedente-vinculante.pdf
13
El derecho del obrero no puede ser nunca el odio al
capital; es la armonía, la conciliación, el
acercamiento común de uno y del otro.
José Martí
DERECHO
La palabra Derecho, deriva del latín Directue o de Dirigere, que significa
enderezar, alinear, etc.
El Dr. Anibal Torres Vasquez5, señala: “La palabra Derecho es ambigua por ser
susceptible de múltiples conceptos. El termino presenta también problemas de
vaguedad, tanto porque no hay acuerdo sobre las notas de caracterizan al
derecho, para unos será la coacción para otros la generalidad, etc.”
El Dr. Juan D. Ramírez Gronda, en su obra Diccionario Jurídico Señala:
Numerosos han sido los intentos para caracterizar el significado de derecho, Kant
había dicho: “Todavía buscan los juristas una definición de su concepto de
derecho” y propone el siguiente: “ Es el complejo de las condiciones por las cuales
el árbitro de cada uno puede coexistir con el árbitro de los demás, según una ley
universal de libertad”, pero se ha señalado esta definición se refiere al derecho
natural (ideal jurídico); en tanto que la definición lógica y universal del Derecho
debe comprender todo los posibles sistemas de derecho habidos y por haber ; no
solamente el derecho justo , sino también el que no lo es se ha dicho que es un
conjunto de normas jurídicas6 que forman un sistema cerrado, al punto que las
soluciones hay que buscarlas en las propias normas; ofrece seguridad jurídica a
las relaciones sociales que se desarrollan en ese lugar y tiempo.
El Dr. Guillermo Cabanellas de Tores en su diccionario jurídico elemental, señala:
“Derecho del latín directus, directo; dirigere, enderezar o alinear. La complejidad
de esta palabra, aplicable en toda las esferas de la vida y la singularidad de
construir la fundamental de esta obra, y en todo el mundo jurídico (positivo,
histórico y doctrinal), aconsejan, más que nunca, proceder con orden y detalle.
5
Introducción al Derecho, Teoría General del Derecho, Segunda edición, Pag. 95
6
La norma jurídica es una regla u ordenación del comportamiento humano dictado por la
autoridad competente del caso, con un criterio de valor y cuyo incumplimiento trae aparejado una
sanción. Generalmente, impone deberes y confiere derechos. Regla o precepto de carácter
obligatorio, emanado de una autoridad normativa, la cual tiene su fundamento de validez en una
norma jurídica que autoriza la producción normativa de ésta, y que tiene por objeto regular las
relaciones sociales, o la conducta del hombre que vive en sociedad, son diferentes a las normas
sociales, ya que tienen la característica de la coercibilidad, la posibilidad legítima de recurrir al uso
de la fuerza socialmente organizada n caso de su incumplimiento, busca cumplir con las
finalidades concretas del ordenamiento jurídico, la paz, el orden y la seguridad. Se diferencia de
otras normas de conducta en su carácter heterónomo (impuesto por otro), bilateral (frente al sujeto
obligado a cumplir la norma, existe otro facultado para exigir su cumplimiento), coercible (exigible
por medio de sanciones tangibles) y externo (importa el cumplimiento de la norma, no el estar
convencido de la misma).
14
Según G. Radbruch, el concepto de derecho constituye la idea del derecho lo que
el ser al deber ser. Por consiguiente pertenece al mundo del ser; sin embargo no
es posible derivar el concepto inductivamente, empíricamente, de los fenómenos
jurídicos, para cuyo efecto sería necesario que los fenómenos jurídicos, para ello
es necesario que estos fenómenos jurídicos empezasen por ser conocidos por
tales; consecuentemente el concepto de derecho es a priori, que sólo puede ser
obtenido por la vía deductiva.
El derecho es un fenómeno no cultural, por consiguiente los conceptos culturales
no son conceptos axiológicos ni puro conceptos ontológicos, son concepto referido
al valor “verdad”
Así el pensamiento jurídico no pueden prescindir de conceptos como los derechos
objetivos y los derecho subjetivos.
Efectivamente son numerosos los tratadistas que se han abocado a la misión de
definir lo que es el Derecho. Sin embargo, a través de la historia, se han sucedido
una serie de orientaciones que han identificado al Derecho con uno sólo alguno de
sus elementos. Así tenemos que los iusnaturalistas consideran al Derecho en su
aspecto estimativo, la escuela historicista en su fase social aunque desde un
punto de vista romántico y el positivismo concibe al fenómeno jurídico como un
conjunto de normas, por lo que se cita algunos de ellos con que comparto.
Según la Teoría Tridimensional del Derecho 7 de Miguel Reales, El concepto
"Derecho" es el resultado de la interacción entre vida humana, valores y normas
jurídicas. Es la unidad resultante de esta interacción a la que podemos referirnos
con el concepto "Derecho".
Para el maestro Dr. José Antonio Silva Vallejo (Peruano), en "La Teoría
Pluridimensional del Derecho", señaló que el Derecho no está constituido sólo por
normas, hechos y valores, sino también por factores como el tiempo y el espacio
jurídico, y la historia junto con sus afinidades e ideologías. Dijo que es complicado
dar una definición precisa del concepto Derecho, pues son diversas las respuestas
como las escuelas, las doctrinas, los juristas y el ciudadano mismo, a tal grado
que pretende identificarse al Derecho con la ley. Mencionó que el Código Francés
y la Escuela de Exégesis Francesa fueron quienes se encargaron de proponer una
solución al problema de la supuesta identidad entre el derecho y la ley, a la luz del
planteamiento de la explicación. Indicó que otros autores han señalado que para el
jurisconsulto, abogado o juez, sólo existe un solo derecho: el derecho positivo.
El Dr. Eduardo García Maynez, sostiene que el Derecho puede ser visto desde
tres perspectivas, a saber: a) Derecho formalmente válido, es el creado y
reconocido por la autoridad competente, investida para ello; b) Derecho
intrínsecamente válido, es aquel que conocemos como Derecho natural y c)
7
Editorial EDEVAL, 1978
15
Derecho positivo, es aquel Derecho que tiene la característica de la eficacia, o sea
es aquel Derecho que se cumple.
Para el Dr. Carlos Cossio (Teoría egológica), El Derecho es considerado como un
objeto cultural egológico. El objeto del Derecho es la conducta humana, que tiene
estructura valorativa y la norma es la que se integra a la conducta. La conducta
humana se revela así como elemento integrador de las normas y valores.
Para el Dr. Carlos Fernández Sessarego (Peruano), la conducta humana es
“libertad metafísica fenomenalizada. Libertad que se manifiesta. Y, por poseer un
sentido, por tener una contextura estimativa, es un objeto cultural", agregando que
"pero, además, y para que sea posible la ciencia del Derecho, esa conducta en su
relación intersubjetiva y realizando determinados valores debe estar representada,
mentada, por normas, desde que toda ciencia comporta un orden de
conocimientos sobre su "objeto".
El sentido del Derecho es proteger la libertad que somos y la posibilidad de
realizarnos en cuanto a tales al dar cumplimiento a nuestro personal "proyecto de
vida". Ello, respetando a los demás en el ejercicio de sus respectivas libertades y
en sintonía con el bien común.
El principal rasgo característico del derecho, es su impositividad inexorable, que
obviamente difiere de la coactividad; toda vez que la coactividad se refiere sólo a
la coacción de garantizar el cumplimiento de los deberes establecidos en sus
reglas.
Finalmente de acuerdo al diccionario, Derecho formalmente válido, es el creado y
reconocido por la autoridad competente, investida para ello; b) Derecho
intrínsecamente válido, es aquel que conocemos como Derecho natural y c)
Derecho positivo, es aquel Derecho que tiene la característica de la eficacia, o sea
es aquel Derecho que se cumple.
Derecho público
Es el ordenamiento jurídico que regula las relaciones entre las personas y
entidades privadas con los órganos que ostentan el poder público, cuando estos
últimos actúan en ejercicio de sus legítimas potestades públicas. El Derecho
Público está compuesto por el conjunto de normas jurídicas que regulan la
organización del Estado y las relaciones que se dan entre éste y los sujetos
particulares.
Su característica radica en la autonomía del funcionario público facultados para
dar leyes. Son mandatos «irrenunciables y obligatorios», en virtud de ser
mandados en una relación de subordinación por el Estado (en ejercicio legítimo de
su principio de Imperio- Jus Imperium). La justificación es que regulan derechos
que hacen al orden público y deben ser acatados por toda la población.
16
Así mismo, se ha definido al Derecho público como la parte del ordenamiento
jurídico que regula las relaciones de supra ordenación y de subordinación entre el
Estado y los particulares y las relaciones de supra ordenación, de subordinación y
de coordinación de los órganos y divisiones funcionales del Estado entre sí.
Estado
La palabra Estado en términos jurídico – político se le debe a Nicolás Maquiavelo,
quien introdujo en su obra "El Príncipe" al señalar: "Los Estados y soberanías que
han tenido y tiene autoridad sobre los hombres, fueron y son, o repúblicas o
principados. Los principados son, o hereditarios con larga dinastía de príncipes, o
nuevos; o completamente nuevos, cual lo fue Milán para Francisco Sforza o
miembros reunidos al Estado hereditario del príncipe que los adquiere, como el
reino de Nápoles respecto a la revolución de España. Los Estados así adquiridos,
o los gobernaba antes un príncipe, o gozaban de libertad, y se adquieren, o con
ajenas armas, o con las propias, por caso afortunado o por valor y genio". Sin
embargo, en términos generales se entiende por Estado a la organización política
y jurídica de un pueblo en un determinado territorio y bajo un poder de mando
según la razón.
Para el filósofo Platón, la estructura del Estado y del individuo son iguales, y con
ello, analiza las partes y funciones del Estado y posteriormente, las del ser
humano, con lo cual establece el principio de Estado anterior al hombre, porque,
además, la estructura de aquél, aun siendo igual a la de éste, es más objetiva o
evidente.
El Filósofo Aristóteles, parte de la teoría Jus naturalista, al enfatizar y declara que
el Estado existe por naturaleza, y por tanto, es anterior al hombre, no por ser éste
autosuficiente y solo podrá serlo respecto al todo, en cuando a su relación con las
demás partes, complementando su expresión al decir, en base a su Zoon
Politikón, que quien no convive con los demás en una comunidad, "o es una
bestia, o es un dios".
Luis XIV rey de Francia, en la época del absolutismo se atreve a decir la ya
conocida frase "El Estado soy yo", que esto no implica más que la falta de
raciocinio en la que se vivía en ese tiempo, indica solo la más pura esencia del
absolutismo en sí, se tomaba al Estado como un régimen político en el que una
sola persona, el soberano, ejercía el poder con carácter absoluto, sin límites
jurídicos ni de ninguna otra manera. El Estado no era sino una prolongación de las
características absolutas del rey en ese tiempo. Por otro lado, a la revolución
Francesa se le considera como la pauta principal del cambio de la evolución del
significado de la palabra Estado, pero eso lo veremos en otro apartado de este
escrito. Por el momento, daré un breve recorrido por los Estados Antiguos
Estado, también es un concepto político que se refiere a una forma de
organización social soberana y coercitiva, formada por un conjunto de instituciones
17
involuntarias, que tiene el poder de regular la vida nacional en un territorio
determinado.
Hermann Heller define al Estado como una "unidad de dominación, independiente
en lo exterior e interior, que actúa de modo continuo, con medios de poder
propios, y claramente delimitado en lo personal y territorial".
Max Weber, Define el Estado moderno como una "asociación de dominación con
carácter institucional que ha tratado, con éxito, de monopolizar dentro de un
territorio la violencia física legítima como medio de dominación y que, a este fin, ha
reunido todos los medios materiales en manos de su dirigente y ha expropiado a
todos los funcionarios estamentales que antes disponían de ellos por derecho
propio, sustituyéndolos con sus propias jerarquías supremas”.
Principios dogmáticos fundamentales
1. Derecho objetivo: Es el conjunto de normas jurídicas por las que se rige una
sociedad y que se pueden imponer a un sujeto por la fuerza por su carácter
de obligatoriedad. Es decir se puede exigir su cumplimiento coactivamente.
2. Derecho subjetivo: Es la facultad que el ordenamiento jurídico concede a un
particular para determinadas cosas. Por ejemplo, una persona puede tener
derecho a la propiedad de una determinada cosa.
Proceso.La palabra proceso, deriva de procedere y Processus, que en sus acepciones
significa: avanzar, cambio seguir, trayectoria a recorrer hasta un fin determinado.
Proceso en sentido dinámico
y amplio, significa cualquier fenómeno,
desenvolvimiento o desarrollo, esto es físico, psíquico, biológico, etc.
Desde el punto de vista jurídico proceso es el fenómeno o estado dinámico
producido para obtener la aplicación de la Ley a un caso concreto y particular.
Está constituido por un conjunto de actividades, o sea de muchos actos ordenados
y consecutivos que realizan los sujetos que en el intervienen.
El proceso judicial es básicamente la exigencia constitucional para el desarrollo
rogado de la jurisdicción. El proceso sirve a la satisfacción de los intereses
jurídicos socialmente relevantes, siendo el medio constitucionalmente instituido
para ello.
El procedimiento consiste en el conjunto de normas jurídicas generales que
regulan los trámites, actos y resoluciones a través de los cuales los jueces y
tribunales ejercitan su potestad jurisdiccional juzgando y haciendo ejecutar lo
juzgado.
18
Derecho tributario o derecho fiscal
Es una rama del derecho público encargada del estudio de las normas jurídicas
a través de las cuales el Estado Peruano ejerce su poder tributario con la finalidad
de obtener de los contribuyentes (particulares) recursos económicos (ingresos)
que sirvan para la redistribución de la riqueza, también sirve para sufragar el gasto
público, pago de remuneraciones a los funcionarios y servidores del Estado, gasto
en la adquisición de bienes y servicios y gastos de capital en la ejecución de obras
públicas para el bienestar de la población en aras de la consecución del bien
común.
Es la disciplina que estudia el tributo, la interrelación de la administración tributaria
y los administrados, los deberes tributarios, es la columna vertebral de la política
económica de un país.
Según el Dr. Matos8 “El Derecho Tributario se puede definir como el conjunto de
normas encaminadas a optimizar la recaudación tributaria en armonía con los
derechos fundamentales que tienen los contribuyentes.
El profesor Dr. Dino Jarach, conceptúa9: “El Derecho Tributario es el conjunto de
las normas y principios jurídicos que se refieren a los tributos. La ciencia del
derecho tributario tiene como objetivo el conocimiento de esas normas y
principios“
El Profesor Paulo de Barrios Carvalho10, “El Derecho Tributario positivo es la rama
didácticamente autónoma del Derecho, formado por el conjunto de las
proposiciones jurídicas (normativas y no normativas), que corresponden directa o
indirectamente, a la creación, recaudación y fiscalización de tributos”
El Derecho Positivo, constituye un sistema comunicacional, funcionalmente
diferenciado y dotado de programas y códigos propios, por ser un lenguaje, que
constituye las normas jurídicas, expresadas por palabras e insertadas en el
ordenamiento, que consiste en la estabilización de las expectativas normativas; El
sistema jurídico se diferencia de los demás sistemas sociales, por estar
encargado de garantizar la conservación de las expectativas normativas, aunque
estas vengan a ser frustradas en virtud de la adopción de comportamientos
divergentes de aquellos normalmente previstos. “El propio texto crea las acciones
que pueden ser calificadas como jurídicas y el hecho de regular la acción no
significa que la acción jurídica exista antes del texto, pero sí que es el texto que la
constituye. Por extraño que pueda parecer, el homicidio como acción jurídica sólo
8
Alan Emilio Matos Barzola, Publicado en el Suplemento de Análisis Legal JURIDICA del Diario
Oficial El Peruano el 13 de octubre del 2009, página 2.
9
Paulo de Barrios Carvalho, Teoría de la Norma Tributaria, pag.67
Paulo de Barrios Carvalho, Teoría de la Norma Tributaria, pag.69
10
19
existe después que el texto jurídico prescribe lo que se debe entender por
homicidio”11. Sólo así la acción ingresa en el sistema del derecho positivo
Concepto de Norma.La norma jurídica desde una perspectiva de su carácter lógico jurídico, es un
mandato de cierto supuesto jurídico que debe seguir una consecuencia, la misma
que está respaldado por la fuerza del Estado, en caso de incumplimiento, por su
carácter coactivo.
Según Kelsen, la estructura adecuada de la norma quedaría representada por la
proposición implícativa cuya esquematización sería la siguiente: A
B (si A
entonces B).
Por consiguiente la norma tiene tres elementos que conforman su estructura
interna:
El supuesto A.- es aquella hipótesis que, de ocurrir
desencadena
la
consecuencia, es una conducta a cuya realización está ligada la sanción; la B
constituye el efecto atribuido por el derecho a la verificación del supuesto en la
realidad, es decir es una imposición de sanción como un deber- ser- jurídico; ( )
es el nexo lógico-Jurídico vinculante entre el supuesto y la consecuencia; de otra
parte el Estado garantiza su cumplimiento cada uno de ellas, a través de los
órganos y operadores de justicia.
Los caracteres de la norma jurídica son:
• Coercitiva, Consiste en que el Estado tiene la capacidad de aplicar por medio de
la fuerza a través de los operadores de la justicia.
• Sanción, Es la consecuencia o efecto de una conducta que constituye infracción
de una norma jurídica, pudiendo ser sanción administrativa pecuniaria y/o pena
privativa
• Generalidad, significa que la norma jurídica no se dirige al individuo determinado
sino a la colectividad, aún en leyes que dan honores o privilegios, sigue siendo
general porque todos deben respetar esos privilegios y honores. Y,
• Abstracción e hipoteticidad, una norma jurídica es abstracta por ser general e
hipotético, prevé casos y sanciones tipos y no casos concretos.
• Es hipotético porque para pasar a la tesis tienen que realizarse la hipótesis. Ej.:
“Quien omite pagar las retenciones dentro del plazo previsto—hipótesis— pagará
como multa el 50% del tributo omitido—tesis —”.
11
Gregorio Robles, O direito como texto, quatro estudios de teoría de comunicacional do direito, pág. 29
20
• Para ser abstracto tienen necesariamente que ser general e hipotético, pero
nótese que hay normas jurídicas generales pero concretas: las normas penales:
Generales para todos, concretos para quien realice la hipótesis.
• La imperatividad, no es carácter sino su naturaleza porque la norma jurídica es
un mandato
21
"Los impuestos son el precio que
pagamos por una sociedad civilizada."
(Oliver Wendell Holmes)
DOGMATICA12 DEL DERECHO TRIBUTARIO
Derecho Constitucional Tributario
El derecho tributario constitucional, estudia las normas fundamentales que regulan
la imposición de tributos y su delimitación en función a los derechos
fundamentales de la persona, las mismas que están contenidos en la Carta Magna
del Perú, la inmunidad tributaria que constituyen una garantía fundamental, para
evitar el abuso del poder de imposición de tributos (ius imperium). Lo expuesto
podemos advertir en el Artículo 19º de la Constitución Política que está referido al
régimen tributario de la educación.
Es preciso señalar que el artículo 1º, 2º y 3º de nuestra Carta Política, establece
con meridiana claridad que el bien jurídico tutélalo es la Persona Humana y su
dignidad, dentro de ello encontramos la igualdad ante la ley, que guarda una
estrecha relación con el derecho canónico, por cuanto la biblia en Génesis 1.27,
señala: “ Y creó Dios al hombre a su imagen, a imagen de Dios lo creó; varón y
hembra los creó”. Esta máxima fuerza jurídica, permite desarrollar a los
operadores de la administración de justicia, especialmente al Tribunal
Constitucional, sentencias que desarrollan estas normas básicas, basados en un
estado de derecho, democrático y estricto respecto a la persona humana.
En nuestro caso, el Tribunal Constitucional en forma sistemática y apropiada ha
desarrollado la dogmática tributaria constitucional, en cumplimiento a lo dispuesto
en el título Preliminar, artículo II del Código Procesal Constitucional, que
establece: “Son fines esenciales de los procesos constitucionales garantizar
la primacía de la Constitución y la vigencia efectiva de los derechos
constitucionales.” Al respecto el Dr. Javier Valle Riestra13, señala: “Se considera
dos fines: la primacía de la Constitución y la vigencia efectiva de los derechos
fundamentales, creemos que si dentro del contexto del Estado Social y
Democrático de Derecho, el otro fin es la limitación del poder. Con acierto esta
norma se refiere a la vigencia efectiva de los derechos fundamentales, sobre
entiende tácitamente su reconocimiento Constitucional”.
Igualmente el “artículo V.- Interpretación de los derechos constitucionales, El
contenido y alcance de los derechos constitucionales protegidos por los procesos
12
La dogmática jurídica es una disciplina perteneciente al Derecho, cuyo método se basa en la elaboración de complejos
sistemas de carácter formal, compuestos por dogmas jurídicos o tipos. Tales dogmas han de extraerse del contenido de las
normas jurídicas positivas, utilizando la abstracción, y siguiendo una serie de operaciones lógicas que otorgan a la
dogmática jurídica un carácter eminentemente sistemático. En ese sentido, es de destacar lo afirmado por autores como
Radbruch acerca de que la ciencia jurídica estrictamente concebida como dogmática del derecho puede ser definida como
la ciencia que versa sobre el sentido objetivo del derecho positivo
13
Javier Valle Riestra, Código Procesal Constitucional, Tomo I, pag.85,
22
regulados en el presente Código deben interpretarse de conformidad con la
Declaración Universal de los Derechos Humanos, los tratados sobre derechos
humanos, así como las decisiones adoptadas por los tribunales internacionales
sobre derechos humanos constituidos según tratados de los que el Perú es parte”.
El Dr. Javier Valle Riestra14 cita lo expuesto por el jurista “Edgar Carpio Marcos,
observa , … él reconocimiento de los derechos fundamentales constituye uno de
los capítulos más importantes de toda Constitución. De ahí que los problemas que
se deriven en torno a su interpretación está asociada a la interpretación de la
misma Norma Suprema. Después de todo, son las disposiciones que las
contienen las que expresan las cuotas de peculiaridad que se ha puesto de relieve
para justificar su tratamiento ad hoc, (…) por ello, además de los criterios de
interpretación de la ley-en sí mismos insuficientes para abordar los problemas que
se derivan de la peculiaridad de las normas constitucionales -, en términos
generales se admite, la traslación de los criterios de interpretación constitucional
al amparo de los derechos fundamentales, esto es, la aplicación de los principios
de unidad de la constitución, concordancia práctica, eficacia integradora,
interpretación conforme, etc”.
Desarrollo dogmático tributario por el Tribunal Constitucional
A partir de la Constitución de 1993, el Tribunal Constitucional del Perú, ha
desarrollado con mayor dinamismo, la dogmática tributaria; debido que a partir de
esta fecha, la cobranza de las obligaciones tributarias ha estado a cargo de la
SUNAT, institución encargada de recaudar los tributos internos y la SUNAD,
encargada de la cobranza de los tributos aduaneros y la lucha contra el
contrabando, acciones que ha tenido efectos significativos en la conciencia
tributaria de nuestros empresarios y compatriotas; situación que ha motivado,
reclamos y acciones de amparo, por parte de los contribuyentes que estaban
acostumbrando a pagar lo que ellos estimaban conveniente, debido a que los
gobernantes de turno otorgaban anualmente amnistía tributaria, premiando a los
malos contribuyentes que no cumplían con su obligación de la prestación tributaria
en forma oportuna; situación que desalentaba a los buenos contribuyentes que
cumplían su prestación tributaria en forma correcta dentro del plazo establecido;
lamentablemente la SUNAD fue absorbido por la SUNAT, a partir de esta fecha ha
disminuido su calidad de recaudación tanto de tributos internos y aduaneros,
incrementándose significativamente el contrabando y la evasión tributaria;
De acuerdo al Resumen Ejecutivo de junio 2013 publicado por la SUNAT:
“En agosto, los Ingresos Tributarios del Gobierno Central (sin incluir las
Contribuciones Sociales) ascendieron a S/. 7 215 millones, registrando un
incremento real de 6,6% respecto de similar mes del año 2012.
Los resultados de agosto recogen el mayor dinamismo que sigue mostrando la
actividad económica nacional (el PBI al mes de Julio registro un crecimiento de
4,5% y la Demanda Interna alcanzó un 4,4%); ello complementado por los
14
Idem pág. 98
23
resultados de las mayores acciones de fiscalización y cobranza que viene
desplegando la SUNAT.
Con relación a los principales tributos, en agosto, el Impuesto a la Renta registró
un incremento real de 0,1% (Regularización creció 6,7%, Renta de Segunda
Categoría creció 4,8%, Renta de Cuarta Categoría creció 20,6%, Renta de
Primera Categoría creció 24,6%, Renta de Tercera disminuyó 8,4%, No
Domiciliados creció 30,2%, y Otras rentas disminuyeron 36,4%), el IGV Total
creció 11,8% atenuado por el ISC total que disminuyó 0,4%”.
Al margen de lo expuesto a generado un desarrollo apropiado y coherente en la
dogmática tributaria, por parte del Tribunal Constitucional del Perú, la misma que
permite un mejor entendimiento de los principios tributarios expuesto en el artículo
56º y 74º de nuestra Carta Política, consecuentemente ha pasado de ser un
documento meramente político a ser una norma jurídica vinculante para todo los
ciudadanos y poderes públicos, especialmente para los contribuyente y la
administración tributaria, al mismo tiempo constituye una jurisprudencia por
tratarse de la interpretación de la Constitución emitida por el máximo Tribunal
Jurisdiccional del país.
Precedentes vinculantes
“La doctrina entiende que por precedente vinculante se puede entender tres cosas
distintas.
En primer lugar, la locución precedente judicial puede ser utilizada para referirse a
cualquier sentencia e, incluso, cualquier resolución judicial, sin distinción alguna.
Basta que se haya expedido en un momento anterior, se recoja en cualquier
colección de jurisprudencia y presente similitud con otro caso concreto. Se habla
aquí de precedente – sentencia.
En segundo lugar, por precedente judicial ya no se entiende a la sentencia
totalmente considerada, sino a una parte determinada de la sentencia que
consiste en la decisión del caso concreto por el cual se resuelve una determinada
controversia. Se alude aquí a un precedente – disposición .
En tercer lugar, la expresión precedente judicial puede ser utilizada para referirse
a una parte de la resolución judicial que suele llamarse ratio decidendi, la cual
establece una norma aplicable al caso concreto que presente una profunda
similitud con un caso que se pretende resolver. Se habla aquí de precedente –
ratio decidendi.”15
Es preciso señalar la diferencia que existe entre el precedente vinculante
procedente del Poder Judicial y del Tribunal Constitucional, prima el segundo por
15
CASTILLO ALVA, José Luis y CASTILLO CÓRDOVA, Luis. El precedente
judicial y el precedente
constitucional. ARA Editores. Lima 2008. pp. 21-22.
24
haber sido emitido por el órgano encargado del control de la constitucionalidad de
las normas en el Perú, como se puede evidenciar en la Sentencia del expediente
n.° 3741-2004-AA/TC, caso de Recurso extraordinario interpuesto por don
Ramón Hernandp Salazar Yarlenque contra la sentencia de la Sexta Sala Civil de
la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 66, su fecha 30 de enero de 2004,
que declaró infundada la acción de amparo de autos, en los fundamentos 48 y 49
de la sentencia que se indica:
“48. Es conocido que el precedente judicial en el sistema del Common Law se ha
desarrollado como precedente vinculante en sentido vertical; es decir, aplicable
desde la
Corte Suprema (para el caso norteamericano) hacia las cortes y juzgados
inferiores de todo el sistema judicial. Osea, el efecto vinculante se establece aquí
básicamente respecto de los jueces. Cualquiera que invoque un precedente, para
que éste logre sus efectos, deberá acudir ante un juez, quien deberá aplicarlo en
un caso concreto.
49. El precedente constitucional en nuestro sistema tiene efectos más generales.
La forma como se ha consolidado la tradición de los tribunales constitucionales en
el sistema del derecho continental ha establecido, desde muy temprano, el efecto
sobre todos los poderes públicos de las sentencias del Tribunal Constitucional16.
Esto significa que el precedente vinculante emitido por un Tribunal Constitucional
con estas características tiene, prima facie, los mismos efectos de una ley. Es
decir, que la regla que el Tribunal externaliza como precedente a partir de un caso
concreto, es una regla para todos y frente a todos los poderes públicos; cualquier
ciudadano puede invocarla ante cualquier autoridad o funcionario sin tener que
recurrir previamente ante los tribunales, puesto que las sentencias del Tribunal
Constitucional, en cualquier proceso, tienen efectos vinculantes frente a todos los
poderes públicos y también frente a los particulares. Si no fuese así, la propia
Constitución estaría desprotegida, puesto que cualquier entidad, funcionario o
persona podría resistirse a cumplir una decisión de la máxima instancia
jurisdiccional.”
Así tenemos en el desarrollo dogmático del Tribunal Constitucional, los
precedentes vinculantes en materia tributaria:
 Agentes de retención,
RTC Nº 00002-2006-AI/TC (Fundamento 4-9)
 Arbitrios – Universidades,
RTC Nº 7533-2006-AA/TC (Fundamento 16-18) y RTC Nº 8391-2006AA/TC (Fundamento 16-18),
 Barreras burocráticas ilegales
RTC Nº 2233-2007-PA/TC (Fundamento 6),
 Definición y elementos esenciales del Tributo
Véase, por ejemplo, en lo que respecta al Tribunal Federal Alemán, el parágrafo 31.1, BverfGG: “Las
sentencias del Tribunal Constitucional vinculan a los órganos constitucionales de la federación y de los
Estados, a todos los tribunales y a todas las autoridades administrativas”. Cfr. Raúl Bocanegra Sierra, “Cosa
juzgada, vinculación, fuerza de ley en las decisiones del Tribunal Constitucional alemán”, en Revista española
de Derecho Constitucional, Vol I, N.° 1, CEC, Madrid, 1981, pág. 235 ss.
16
25
RTC Nº 3303-2003-AA/TC (Fundamento 4)
 Deuda tributaria
RTC Nº 01993-2008-AA/TC (Fundamento 8-11)
 Exenciones tributarias. Exoneración - Inafectación
 Función del tributo
RTC Nº 06089-2006-PA/TC (Fundamento 9-17)
 Impuesto a la explotación de los juegos de casinos y máquinas
tragamonedas
RTC Nº 04245-2006-PI/TC (Fundamento 15-17), RTC Nº 04227-2005PA/TC (Fundamento 14-15) y RTC Nº 00009-2001-PI/TC (Fundamento 16)
 Impuesto a la Renta
 Impuesto a los espectáculos públicos no deportivos
RTC Nº 00042-2004-AI/TC (Fundamento 31-32),
 Impuesto Extraordinario a los Activos Netos
 Impuesto Mínimo a la Renta
RTC Nº 0676-2005-AA/TC (FJ 3)
 Impuesto Temporal a los Activos Netos
RTC Nº 06167-2006-PA/TC (Fundamento 5-6) y RTC Nº 03797-2006PA/TC (Fundamento 5-6)
 Inafectación tributaria
RTC Nº 8391-2006-PA/TC (Fundamento 24 -39)
 ITAN - intereses
RTC Nº 00361-2008-AA (Fundamento 4-5)
 Naturaleza de la tarifa del agua subterránea
RTC Nº 01837-2009-AA/TC (Fundamento 5-7),
 Pago en especies
RTC N. º 03977-2009-PA/TC (Fundamento 7)
 Pago por uso de bien de la municipalidad
RTC Nº 4870-2007-PA/TC (Fundamento 17 y 18
 Potestad tributaria - gobiernos regionales y locales
RTC Nº 0041-2004-AI/TC (Fundamento 3)
 Potestad Tributaria - Límites
RTC Nº 9165-2005-AA/TC (Fundamento 1 y 2), RTC Nº 0042-2004-AI/TC
(Fundamento 19), RTC N.º 0053-2004-AI/TC (Fundamento VII. A. 2) y RTC
Nº 0041-2004-AI/TC (Fundamento 4)
 Principio de capacidad contributiva
RTC N.º 04014-2005-AA/TC (Fundamento 09 y 10) y RTC Nº 0053-2004AI/TC (Fundamento VIII. B. 1 )
 Principio de capacidad contributiva - arbitrios
RTC Nº 0053-2004-AI/TC (FJ VII. B.3)
 Principio de irretroactividad
RTC N º 00002-2006-AI/TC (FJ 10-12)
 Principio de legalidad
26
















RTC N.º 02302-2003-AA/TC (Fundamento 32) y RTC Nº 0001-2004-AI/TC y
0002-2004-AI/TC (Fundamento 39)
Principio de legalidad y de reserva de ley - diferencia
RTC Nº 0042-2004-AI/TC (Fundamento 9 y 10)
Principio de no confiscatoriedad
RTC Nº 04734-2006-AA/TC (Fundamento 04), RTC Nº 4227-2005-AA/TC
(Fundamento 26) y RTC Nº 1907-2003-AA/TC (Fundamento 4)
Principio de no confiscatoriedad - aplicación
RTC Nº 004-2004-AI/TC acumulados (FJ 19)
Principio de no confiscatoriedad - aspectos
RTC Nº 0041-2004-AI/TC (Fundamento 56 y 62)
Principio de no confiscatoriedad - contenido
Principio de no confiscatoriedad - sumatoria de tributos
RTC Nº 2302-03-AA/ (Fundamento 19 y 20)
Principio de reserva de ley
Principio de reserva de ley
Principio de solidaridad
RTC Nº 06089-2006-PA/TC (Fundamento 18-22)
Régimen de percepciones
RTC N.º 04251-2007-AA/TC (Fundamento 8-16)
Régimen tributario - universidades e institutos superiores
Renta ilícita
RTC Nº 05537-2007-AA (Fundamento 5-6)
Tarifa de agua subterránea en la clasificación de tributos
Notificación conjunta de las órdenes de pago y las resoluciones de
ejecución coactiva.
RTC Nº 0005-2010-PA/TC (fundamento 21 y 34)
Autonomía Municipal, Arbitrios
RTC Nº 00031-2010-AI/TC (fundamento 7 y 15)
Cobranza de obligaciones tributarias
RTC N° 04617-2012-PA/TC (Fundamento 22, 23 y 24) Panamericana
Televisión S.A.
RTC N° Nº 00987-2014-PA/TC (Fundamento 49)

Con la finalidad de no distorsionar la expresión del Tribunal Constitucional en sus
Sentencias, el desarrollo de los principios tributarios, se transcribe la parte
pertinente de cada Sentencia, como se señala a continuación:
LA FUNCIÓN DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL EN EL ESTADO SOCIAL Y
DEMOCRÁTICO DE DERECHO
27
Como sabemos el Tribunal Constitucional, es garante del sistema constitucional
y el régimen democrático, constituido en el máximo guardián y último intérprete de
la Constitución. Es el máximo guardián de la Constitución, porque el Congreso
Constituyente Democrático, le ha encomendado la labor de resguardar la
supremacía de la Constitución frente al ordenamiento jurídico ordinario
desarrollando el control especializado y concentrado de la constitucionalidad de
las disposiciones legales, emitiendo sentencias con efecto general o erga omnes,
anulando la disposición legal incompatible con la Constitución y expulsándola del
ordenamiento jurídico del Estado;
lo cual no significa que el resto de los órganos del poder público en general, los
jueces y tribunales del poder judicial y tribunales administrativos, en particular,
estén impedidos de realizar la interpretación de la Constitución para resolver el
caso concreto sometido a su conocimiento; si bien es cierto que todas las
autoridades y funcionarios públicos interpretan la Constitución, quien cierra el
proceso realizando una interpretación que vincula a todos los órganos del poder
público, autoridades y particulares es el Tribunal Constitucional, por ello se
convierte en el último intérprete de la Constitución.
Así mismo, su naturaleza institucional y la labor que le ha sido encomendada por
el Congresos Constituyente Democrático, sus decisiones tienen fuerza obligatoria
general para los poderes públicos y la jurisprudencia por ella establecida tiene
fuerza vinculante, tanto vertical (para los tribunales y jueces de jerarquía inferior),
como horizontal (para el propio Tribunal Constitucional o tribunales de igual
jerarquía), las mismas que se deben tomar en cuenta en la resolución de casos
análogos; eficacia que hace posible que el Tribunal Constitucional pueda
garantizar la supralegalidad de la Constitución. Así, la facultad interpretativa del
Tribunal y la fuerza vinculante de la jurisprudencia establecidas en sus
resoluciones se constituyen en el mecanismo central del sistema de control de
constitucionalidad diseñado por el Constituyente de 1979 y el Congreso
Constituyente Democrático de 1993.
La misión fundamental del Tribunal
Constitucional es la de preservar el sistema constitucional del Estado, como base
esencial de la convivencia pacífica y la construcción democrática de la sociedad
Peruana; el resguardo y protección de los derechos fundamentales para garantizar
el ejercicio pleno de los mismos; y el control del ejercicio del poder político para
que el mismo se efectúe en el marco del equilibrio que garantice la paz social,
todo ello en la búsqueda de la consolidación del Estado social de derecho.
Máxime cuando esta permite una predictibilidad de resultados de los procesos y/o
controversias por parte de los litigantes.
Las resoluciones emitidos por el Tribunal Constitucional, ha permitido mejorar la
administración de justicia al establecerse los criterios que deben adoptar los
operadores de la administración de justicia, generando confianza y predictibilidad
de los resultados de los procesos judiciales incoadas. Si bien es cierto que los
comentarios y/o críticas a las resoluciones del Tribunal Constitucional es bueno, al
permitir esclarecer y/o mejorar su conteniendo, también puede generar errores en
su interpretación, con la finalidad de no correr este riesgo he preferido transcribir
28
las sentencias, en algunos casos en su integridad y en otras, las partes
pertinentes, que estimo apropiado.
Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 0048-2004-AI/TC
1. La Constitución de 1993 (artículos 3º y 43º) establece que la República del
Perú es Social y Democrática de Derecho, superando de este modo la
concepción de un Estado Liberal de Derecho. El tránsito de uno a otro modelo
no es sólo una cuestión semántica o de términos, sino que comporta el
redimensionamiento de la función del propio Estado.
En efecto, si bien es cierto que los valores básicos del Estado liberal eran,
precisamente, la libertad, la propiedad individual, la igualdad, la seguridad
jurídica y la participación, en todo ámbito, de los ciudadanos en la formación de
la voluntad estatal, también lo es que «(...) el Estado social democrático y libre
no sólo no niega estos valores, sino que pretende hacerlos más efectivos
dándoles una base y un contenido material y partiendo del supuesto de que
individuo y sociedad no son categorías aisladas y contradictorias, sino dos
términos en implicación recíproca de tal modo que no puede realizarse el uno
sin el otro»17.
2. El Tribunal Constitucional con frecuencia debe hacer frente a conflictos de
la más alta trascendencia social y política. Esto supone, muchas veces, que las
decisiones jurisdiccionales que adopte, tengan un impacto en los medios
académicos y de comunicación social.
No obstante, el reconocimiento del Estado Social y Democrático de Derecho
como un espacio plural para la convivencia, hace posible que la labor del
máximo intérprete de la Constitución sea la de un auténtico componedor de
conflictos sociales, función que se canaliza, en forma institucional, a través de
los procesos constitucionales.
3. La argumentación constitucional, es en este contexto, el mejor recurso de
legitimación y persuasión con que cuenta este Tribunal para la búsqueda del
consenso social y el retorno de la armonía. De este modo logra adhesiones y
persuade y construye un espacio para su propia presencia en el Estado Social
y Democrático de Derecho, erigiéndose como una institución de diálogo social
y de construcción pacífica de la sociedad plural.
4. El Estado Social y Democrático de Derecho, como alternativa política frente
al Estado Liberal, si bien asume los fundamentos de éste, le imprime funciones
de carácter social; su pretensión es que los principios que lo sustentan y
justifican tengan una base y un contenido social. Ello porque en este modelo
de Estado, los derechos del individuo no son excluyentes de los intereses de la
17
GARCÍA PELAYO, Manuel. Las transformaciones del Estado contemporáneo. Madrid: Alianza
Editorial, 1980. p. 26.
29
sociedad, pues la realización de uno no puede ser sin el concurso del otro. Se
trata, pues, de un tipo de Estado que procura la integración social y conciliar
los legítimos intereses de la sociedad con los legítimos intereses de la persona,
cuya defensa y el respeto de su dignidad constituyen el fin supremo de la
sociedad y el Estado (artículo 1º de la Constitución).
5. De ahí que el Estado Social y Democrático de Derecho promueva, por un
lado, la existencia de condiciones materiales para alcanzar sus objetivos, lo
cual exige una relación directa con las posibilidades reales y objetivas del
Estado y con una participación activa de los ciudadanos en el quehacer estatal;
y, por otro, la identificación del Estado con los fines de su contenido social, de
forma tal que pueda evaluar, con prudencia, tanto los contextos que justifiquen
su accionar como su abstención, evitando constituirse en obstáculo para el
desarrollo social.
6. Como ha señalado Peter Häberle, el Tribunal Constitucional, a través de
los procesos constitucionales, sobre todo de aquellos que logran una “gran
audiencia” en la sociedad, se vincula cada vez más con los actores directos,
“se sociabiliza”, lo que permite que “(...) cuanto más interviene en la
conducción de la sociedad abierta, tanto más se adhiere la sociedad a él (…)”18
7. El Tribunal Constitucional participa como un auténtico órgano con sentido
social, estableciendo, a través de su jurisprudencia, las pautas por las que ha
de recorrer la sociedad plural, advirtiendo los peligros de determinadas
opciones del legislador democrático, a través de sus sentencias exhortativas,
o, simplemente, llevando el mensaje de la Constitución a los lugares más
alejados del país, a través de sus audiencias descentralizadas. En un país que
busca desterrar el trauma de las dictaduras y las opciones autoritarias que aún
rondan cercanas, la labor del Tribunal, en cada caso, supone la convicción y la
esperanza de que es posible construir una sociedad justa y libre con garantía
para las diferencias y la pluralidad de opciones.
Como bien precisa Kelsen: «(...) no puede comprenderse la democracia
partiendo de la sola idea de libertad; ya que ésta, por sí misma, no puede
fundar un orden social, cuyo sentido esencial es la vinculación; y sólo una
vinculación normativa puede establecer vínculos sociales y establecer una
comunidad. El sentido más profundo del principio democrático radica en que el
sujeto no reclama para sí, sino para los demás; el “yo” quiere que también el
“tú” sea libre, porque ve en él su igual. De ese modo, para que pueda originarse
la noción de una forma social democrática, la idea de igualdad ha de agregarse
a la de libertad, limitándola»19
Häberle, Peter. “La jurisdicción constitucional institucionalizada en el Estado Constitucional”, en:
Nueve ensayos constitucionales y una lección jubilar, traducción de Joaquín Brage, Lima 2004,
pág.122
18
19
Kelsen, Hans. Esencia y valor de la democracia. Madrid: Labor, 2.ª edición, 1977. p. 138
30
8. El Tribunal Constitucional, como supremo intérprete de la Constitución,
sustentándose en los artículos 3° y 43° de la Constitución, que reconocen al
nuestro como Estado Social y Democrático de Derecho, ha venido otorgando
contenido a sus principios a través de su jurisprudencia. De este modo, desde
la STC N.° 0008-2003-AI/TC (caso Roberto Nesta Brero contra el artículo 4°
del Decreto de Urgencia N.° 140-2001) y en causas subsiguientes, se ha
marcado la pauta de lo que el constituyente histórico ha querido plasmar en la
concepción de una Constitución como una realidad viviente.
9. La jurisprudencia constitucional es una herramienta fundamental para la
construcción y defensa permanente del Estado Social y Democrático de
Derecho, por cuanto permite que el modelo mismo de organización política no
sólo se consolide, sino que se desarrolle en un diálogo fructífero y constante
entre texto y realidad constitucional.
10. La jurisprudencia de este Tribunal Constitucional es también una fuente de
primer orden no sólo para los tribunales ordinarios y los demás entes públicos,
sino para el propio Tribunal a la hora de decidir un nuevo caso. En cada
sentencia de principio, un nuevo dispositivo de nuestra Constitución es
desarrollado sin olvidar que se trata de una obra duradera en el tiempo y en
constante movimiento. La jurisprudencia del Tribunal Constitucional es, en
buena cuenta, Constitución viviente de la sociedad plural.
§2. El contenido de lo “social” en la actividad del Estado y de los
particulares
11. Este Colegiado, al dejar sentado que el Estado Social y Democrático de
Derecho es una construcción complementaria del Estado Liberal de Derecho,
precisó que: “[l]a configuración del Estado Social y Democrático de derecho
requiere de dos aspectos básicos: la existencia de condiciones materiales para
alcanzar sus presupuestos, lo que exige una relación directa con las
posibilidades reales y objetivas del Estado y con una participación activa de los
ciudadanos en el quehacer estatal; y la identificación del Estado con los fines
de su contenido social, de forma tal que pueda evaluar, con criterio prudente,
tanto los contextos que justifiquen su accionar como su abstención, evitando
tornarse en obstáculo para el desarrollo social (...)”(STC 0008-2003-AI,
Fundamento Nº 12).
12. En términos económicos, en la precitada ejecutoria nos referimos a una
actividad que “(...) debe ser ejercida con responsabilidad social y bajo el
presupuesto de los valores constitucionales de la libertad y la justicia (...)”
(Fundamento N.º 13). La Economía Social de Mercado parte de la premisa que
el mejor sistema para la asignación y distribución de los recursos, es aquel que
propicia la concertación libre entre oferta y demanda, puesto que de este modo
se promueve el despliegue de las iniciativas de los seres humanos, se
incentiva la competencia creadora y se impulsan las innovaciones
31
tecnológicas. Al Estado en este esquema le corresponde crear las condiciones
para que las actividades económicas privadas se desarrollen de manera libre y
competitiva, procurándoles un marco para su desarrollo eficiente, que redunde
en mejores productos y a precios competitivos para los consumidores y
usuarios. De otro lado, el mandato constitucional cuyo enunciado es que el
Estado debe velar por el bien común, implica que debe intervenir para corregir
las inequidades sociales, a fin de que todos, y no unos pocos, sean partícipes
de los beneficios del progreso y del desarrollo económico.
13. En este contexto, el papel del Estado implica la defensa del bien común y
del interés público, la explotación y el uso racional y sostenible de los recursos
naturales que como tales pertenecen a la Nación, y el desarrollo de acciones
orientadas a propiciar la equidad social. Por ende, tiene la obligación de
acentuar la búsqueda del equilibrio entre la libertad económica, la eficiencia
económica, la equidad social y las condiciones dignas de vida material y
espiritual para las actuales y venideras generaciones.
§3. Responsabilidad social de la empresa
14. El modelo del Estado Social y Democrático de Derecho representa un nivel
de desarrollo mayor que el del Estado Liberal. Pero ¿qué supone la fórmula
política o, más precisamente, el término “social” respecto a la actuación de los
grupos económicos y las empresas privadas? ¿Es indiferente que el Estado se
defina constitucionalmente como “Social y Democrático de Derecho” cuando se
trata de extraer algunos efectos frente a los particulares? Respecto del Estado,
ya sabemos que ha suscitado una especie de mutación estructural. No es lo
mismo, ni en la perspectiva histórica, ni en cuanto a los alcances y contenidos
concretos, la fórmula del Estado Liberal y la acuñada por el constitucionalismo
de posguerra como “Estado Democrático y Social de Derecho”.
15. En ese marco, la otrora relación liberal del individualismo frente al Estado y
la relación social del Estado como garante del bienestar general, se
complementan con la constitucionalización de la economía y de la tutela del
medio ambiente y los recursos naturales. En esta perspectiva es que la
empresa privada, como expresión de un sector importante de la sociedad, tiene
especial responsabilidad frente al Estado. La Economía Social de Mercado
condiciona la participación de los grupos económicos en armonía con el bien
común y el respeto del interés general, estableciendo límites para que la
democracia constitucional no sea un espacio donde se impongan las
posiciones de los más poderosos económicamente en detrimento de los bienes
jurídicos protegidos constitucionalmente. En el Estado Social y Democrático de
Derecho el crecimiento económico no puede ni debe reñirse con el derecho a
la plenitud de la vida humana; no puede superponerse al resguardo de la
dignidad de la persona que constituye la prioridad no sólo del Estado, sino de
la sociedad en su conjunto.
32
16. Lo “social”, se define aquí desde tres dimensiones: como mecanismo para
establecer legítimamente algunas restricciones a la actividad de los privados;
como una cláusula que permite optimizar al máximo el principio de solidaridad,
corrigiendo las posibles deformaciones que pueda producir el mercado de
modo casi “natural”, permitiendo, de este modo, un conjunto de mecanismos
que permitan al Estado cumplir con las políticas sociales que procuren el
bienestar de todos los ciudadanos; y, finalmente, como una fórmula de
promoción del uso sostenible de los recursos naturales para garantizar un
ambiente equilibrado y adecuado al desarrollo de la vida.
Prima facie, la actividad de la empresa está sujeta a regulaciones
constitucionales y legales a fin de que la organización política pueda lograr los
objetivos establecidos en la propia Constitución. Por ello es que, cuando entran
en conflicto determinados derechos o libertades individuales con las
prerrogativas del Estado, resulta determinante establecer el marco jurídico y
político en que se sustentan dichos derechos. Ni la propiedad ni la autonomía
privada son irrestrictas per se en el constitucionalismo contemporáneo. Lo
importante es que dichos derechos se interpreten a la luz de las cláusulas del
Estado Social y Democrático de Derecho; de lo contrario, otros bienes
constitucionales igualmente valiosos tendrían el riesgo de diferirse. Sólo de
este modo puede considerarse superado el viejo y equívoco postulado del
mercado per se virtuoso y el Estado per se mínimo, para ser reemplazado por
un nuevo paradigma cuyo enunciado es: “tanto mercado como sea posible y
tanto Estado como sea necesario”.
§4. La Constitución, el medio ambiente y la política nacional del ambiente
El derecho a gozar de un ambiente equilibrado y adecuado al desarrollo
de la vida
17. La Constitución Política de 1993 (artículo 2°, inciso 22) reputa como
fundamental el derecho de la persona «(...) a gozar de un ambiente equilibrado
y adecuado al desarrollo de su vida». El constituyente, al incluir dicho derecho
en el Título I, Capítulo I, referido a los derechos fundamentales, ha tenido como
propósito catalogar el derecho de las personas a disfrutar de un medio
ambiente sano, como un derecho de la persona. El carácter de este derecho
impone delimitar, principalmente, su contenido. Ello, no obstante, exige
analizar previamente el significado de «medio ambiente», pues es un concepto
que es consustancial al contenido mismo del derecho en cuestión.
Desde la perspectiva constitucional, y a efectos de su protección, se hace
referencia, de modo general, al medio ambiente como el lugar donde el hombre
y los seres vivos se desenvuelven20. En dicha definición se incluye «(...) tanto
20
Vera Esquivel, Jesús. El nuevo Derecho internacional del medio ambiente. Lima: Academia
Diplomática del Perú, 1992. p. 14.
33
el entorno globalmente considerado –espacios naturales y recursos que forman
parte de la naturaleza: aire, agua, suelo, flora, fauna– como el entorno
urbano»21; además, el medio ambiente, así entendido, implica las
interrelaciones que entre ellos se producen: clima, paisaje, ecosistema, entre
otros.
Una vez precisado el concepto de medio ambiente, debemos referirnos al
derecho en sí. Nuestra Constitución ha elevado al nivel de fundamental dicho
derecho; siendo ello así, el Estado tiene el deber de efectivizar su plena
vigencia, así como prever los mecanismos de su garantía y defensa en caso de
transgresión.
El contenido del derecho fundamental a un medio ambiente equilibrado y
adecuado para el desarrollo de la persona está determinado por los siguientes
elementos, a saber: 1) el derecho a gozar de ese medio ambiente y 2) el
derecho a que ese medio ambiente se preserve 22
En su primera manifestación, esto es, el derecho a gozar de un medio
ambiente equilibrado y adecuado, dicho derecho comporta la facultad de las
personas de poder disfrutar de un medio ambiente en el que sus elementos se
desarrollan e interrelacionan de manera natural y armónica; y, en el caso en
que el hombre intervenga, no debe suponer una alteración sustantiva de la
interrelación que existe entre los elementos del medio ambiente. Esto supone,
por tanto, el disfrute no de cualquier entorno, sino únicamente del adecuado
para el desarrollo de la persona y de su dignidad (artículo 1° de la
Constitución). De lo contrario, su goce se vería frustrado y el derecho quedaría,
así, carente de contenido.
Pero también el derecho en análisis se concretiza en el derecho a que el medio
ambiente se preserve. El derecho a la preservación de un medio ambiente
sano y equilibrado entraña obligaciones ineludibles, para los poderes públicos,
de mantener los bienes ambientales en las condiciones adecuadas para su
disfrute. A juicio de este Tribunal, tal obligación alcanza también a los
particulares, y con mayor razón a aquellos cuyas actividades económicas
inciden, directa o indirectamente, en el medio ambiente.
18. En cuanto al vínculo existente entre la producción económica y el derecho
a un ambiente equilibrado y adecuado al desarrollo de la vida, se materializa
en función a los principios siguientes: a) el principio de desarrollo sostenible o
sustentable (que merecerá luego un análisis); b) el principio de conservación,
en cuyo mérito se busca mantener en estado óptimo los bienes ambientales; c)
21
Alonso García, María. El régimen jurídico de la contaminación atmosférica y acústica. Madrid:
Marcial Pons, 1995. p. 90
22
Canosa Usera, Raúl. Constitución y medio ambiente. Madrid: Dykinson-Ciudad Argentina
Editorial, 2000. p. 101.
34
el principio de prevención, que supone resguardar los bienes ambientales de
cualquier peligro que pueda afectar su existencia; d) el principio de
restauración, referido al saneamiento y recuperación de los bienes ambientales
deteriorados; e) el principio de mejora, en cuya virtud se busca maximizar los
beneficios de los bienes ambientales en pro del disfrute humano; f) el principio
precautorio, que comporta adoptar medidas de cautela y reserva cuando exista
incertidumbre científica e indicios de amenaza sobre la real dimensión de los
efectos de las actividades humanas sobre el ambiente; y, g) el principio de
compensación, que implica la creación de mecanismos de reparación por la
explotación de los recursos no renovables.
19. En lo que respecta al principio de desarrollo sostenible o sustentable,
constituye una pauta basilar para que la gestión humana sea capaz de generar
una mayor calidad y condiciones de vida en beneficio de la población actual,
pero manteniendo la potencialidad del ambiente para satisfacer las
necesidades y las aspiraciones de vida de las generaciones futuras. Por ende,
propugna que la utilización de los bienes ambientales para el consumo no se
“financien” incurriendo en “deudas” sociales para el porvenir.
20. Al respecto, en 1987, la Comisión Mundial sobre el Medio Ambiente y
Desarrollo de las Naciones Unidas, conocida también como la Comisión
Brundtland, emitió su informe en el que definió el desarrollo sostenible como
aquel proceso en donde se asegura la satisfacción de las necesidades
humanas del presente sin que se ponga en peligro la capacidad de las
generaciones futuras para atender sus propias necesidades y que, por ende,
involucre la utilización de recursos, la dirección de las inversiones y la
orientación de los cambios tecnológicos e institucionales que acrecienten el
potencial actual y futuro de los recursos naturales en aras de atender las
necesidades y aspiraciones humanas.
21. Por su parte, la Declaración de Río sobre el Medio Ambiente y el
Desarrollo, del mes de junio de 1992, que recoge entre sus principales fines la
integridad del sistema ambiental y de desarrollo mundial, proclama, entre otras
cosas, una serie de principios, entre los que destacamos lo siguiente:
- Los seres humanos constituyen el centro de las preocupaciones
relacionadas con el desarrollo sostenible. Tienen derecho a una vida
saludable y productiva en armonía con la naturaleza.
- El derecho al desarrollo debe ejercerse en forma tal que responda
equitativamente a las necesidades de desarrollo y ambientales de las
generaciones presentes y futuras.
- Todos los Estados y todas las personas deberán cooperar en la tarea
esencial de erradicar la pobreza como presupuesto indispensable para el
desarrollo sostenible, a fin de reducir las disparidades en los niveles de vida
35
y responder adecuadamente a las necesidades de la mayoría de los
pueblos del mundo.
- Los Estados deberán cooperar con espíritu de solidaridad mundial para
conservar, proteger y restablecer la salud y la integridad del ecosistema de
la Tierra. En vista de que han contribuido en distinta medida a la
degradación del medio ambiente mundial, los Estados tienen
responsabilidades comunes pero diferenciadas. Los países desarrollados
reconocen la responsabilidad que les cabe en la búsqueda internacional del
desarrollo sostenible, en vista de las presiones que sus sociedades ejercen
en el medio ambiente mundial y de las tecnologías y los recursos
financieros de que disponen.
- Las autoridades nacionales deberán procurar y fomentar la internalización
de los costos ambientales y el uso de instrumentos económicos, teniendo
en cuenta el criterio de que el que contamina debe, en principio, cargar con
los costos de la contaminación, priorizando el interés público y sin
distorsionar el comercio ni las inversiones internacionales.
22. En atención a lo expuesto, el desarrollo sostenible o sustentable requiere
de la responsabilidad social: ello implica la generación de actitudes y
comportamientos de los agentes económicos y el establecimiento de políticas
de promoción y el desarrollo de actividades que, en función del
aprovechamiento o uso de los bienes ambientales, procuren el bien común y
el bienestar general.
23. Al respecto, el Tribunal Constitucional ha establecido, en el caso Elizabeth
Ponce Pescorán vs. Municipalidad Provincial del Callao y Depósitos Químicos
Mineros S.A. (Exp. N.º 1752-2004-AA/TC, Fundamento 23), que, conforme al
artículo 59° de la Constitución, el Estado estimula la creación de la riqueza y la
libertad de empresa, comercio e industria, y que estas se ejercen en una
economía social de mercado según lo dispone el artículo 58° de la
Constitución, de manera que la responsabilidad social de la empresa es
plenamente compatible con las disposiciones constitucionales citadas.
24. Es de verse en dicha sentencia, que alude expresamente a la relación de
las empresas con las preocupaciones sociales y medioambientales a través de
sus actividades comerciales, que ser socialmente responsable no significa
solamente cumplir plenamente las obligaciones jurídicas, sino también ir más
allá del cumplimiento invirtiendo en el entorno local y contribuyendo al
desarrollo de las comunidades en que se inserta, sobre todo de las
comunidades locales.
25. En el marco del Estado Social y Democrático de Derecho, de la Economía
Social de Mercado y del Desarrollo Sostenible, la responsabilidad social se
constituye en una conducta exigible a las empresas, de forma ineludible.
36
26. En el caso del medio ambiente, la responsabilidad social debe implicar el
mantenimiento de un enfoque preventivo que favorezca su conservación; el
fomento de iniciativas que promuevan una mayor responsabilidad ambiental; el
fomento de inversiones en pro de las comunidades afincadas en el área de
explotación; la búsqueda del desarrollo y la difusión de tecnologías compatibles
con la conservación del ambiente, entre otras.
MEDIO AMBIENTE Y RECURSOS NATURALES
27. La Real Academia de la Lengua define naturaleza como aquella realidad
objetiva que existe independientemente de la conciencia y que está en
incesante movimiento y cambio; por ende, sujeta a evolución continua. La parte
de la naturaleza que rodea o circunda los hábitat de la pluralidad de especies
vivas se denomina ambiente o medio ambiente.
El medio ambiente es el mundo exterior que rodea a todos los seres vivientes
y que determina y condiciona su existencia. Es el ámbito en que se desarrolla
la vida y en cuya creación no ha intervenido la acción humana. En puridad,
medio ambiente alude al compendio de elementos naturales —vivientes e
inanimados— sociales y culturales existentes en un lugar y tiempo
determinados, que influyen o condicionan la vida humana y la de los demás
seres vivientes (plantas, animales y microorganismos).
El medio ambiente se define como “(...) el conjunto de elementos sociales,
culturales, bióticos y abióticos que interactúa en un espacio y tiempo
determinado; lo cual podría graficarse como la sumatoria de la naturaleza y las
manifestaciones humanas en un lugar y tiempo concretos”23
El término biótico se refiere a todos los seres vivos de una misma región, que
coexisten y se influyen entre sí; en cambio lo abiótico alude a lo no viviente,
como el agua, el aire, el subsuelo, etc.
El medio ambiente se compone de los denominados elementos naturales, los
cuales pueden generar, según sea el caso, algún tipo de utilidad, beneficio o
aprovechamiento para la existencia o coexistencia humana.
Así, entre los elementos carentes de utilidad y beneficio y que, incluso, pueden
afectar la vida humana tenemos los terremotos, maremotos, ondas de frío o
calor, etc. En cambio, aquellos que pueden ser de utilidad, beneficio o
aprovechamiento material o espiritual para el hombre son los denominados
recursos naturales.
28. Los recursos naturales pueden definirse como el conjunto de elementos
que brinda la naturaleza para satisfacer las necesidades humanas, en
23
Andaluz Westreicher, Carlos. Derecho Ambiental. Lima: Gráfica Bellido, 2004, pág. 107
37
particular, y las biológicas, en general. Representan aquella parte de la
naturaleza que tiene alguna utilidad actual o potencial para el hombre. En otras
palabras, son los elementos naturales que el ser humano aprovecha para
satisfacer sus necesidades materiales o espirituales; vale decir, que gozan de
aptitud para generar algún tipo de provecho y bienestar24
La Organización de las Naciones Unidas (ONU) ha declarado que los recursos
naturales son todos aquellos recursos que el hombre encuentra en su
ambiente y que puede utilizar en su beneficio. Estos se clasifican en:
a)
Recursos renovables: Son aquellos que, a pesar de ser utilizados,
pueden regenerarse y, por ende, no perecen para su posterior
aprovechamiento. Es el caso del suelo, el agua, las plantas y los animales.
En tal sentido, devienen en duraderos y obtienen permanencia de utilidad.
Los procesos de autoregeneración y autodepuración se denominan
resilencia, y sólo tienen lugar cuando el ser humano no excede la
capacidad de carga en su aprovechamiento. Por tal motivo, un recurso
será renovable en la medida que su utilización o aprovechamiento no se
realice de manera desmesurada e irracional. Sólo así se podrá alcanzar el
aprovechamiento sostenible del bien ambiental.
b)
Recursos no renovables: Son aquellos que, al ser utilizados, se
agotan irremediablemente. Es el caso de los minerales, el petróleo, el
carbón, el gas natural, etc. Su
utilización o provecho comporta
inexorablemente la extinción de su fuente productiva, habida cuenta de su
incapacidad de alcanzar autoregeneración o autodepuración.
29. El artículo 66º de la Constitución señala que los recursos naturales, in
totum, son patrimonio de la Nación. Ello implica que su explotación no puede
ser separada del interés nacional, por ser una universalidad patrimonial
reconocida para los peruanos de todas las generaciones. Los beneficios
derivados de su utilización deben alcanzar a la Nación en su conjunto; por
ende, se proscribe su exclusivo y particular goce.
En ese sentido, los recursos naturales —como expresión de la heredad
nacional— reposan jurídicamente en el dominio del Estado. El Estado, como la
expresión jurídico-política de la nación, es soberano en su aprovechamiento.
Es bajo su imperio que se establece su uso y goce.
El dominio estatal sobre dichos recursos es eminente, es decir, el cuerpo
político tiene la capacidad jurisdiccional para legislar, administrar y resolver las
controversias que se susciten en torno a su mejor aprovechamiento.
24
Andaluz Westreicher, Carlos Op. Cit. pág. 26
38
30. El Tribunal Constitucional considera que el medio ambiente, entendido
sistemáticamente como el conjunto de fenómenos naturales en que existen y
se desarrollan los organismos humanos, encuentra en el comportamiento
humano una forma de acción y de creación que condiciona el presente y el
futuro de la comunidad humana.
POLÍTICA NACIONAL DEL AMBIENTE
31. El artículo 67º de la Constitución establece la obligación perentoria del
Estado de instituir la política nacional del ambiente. Ello implica un conjunto de
acciones que el Estado se compromete a desarrollar o promover, con el fin de
preservar y conservar el ambiente frente a las actividades humanas que
pudieran afectarlo.
Esta política nacional -entendida como el conjunto de directivas para la acción
orgánica del Estado a favor de la defensa y conservación del ambiente- debe
permitir el desarrollo integral de todas las generaciones de peruanos que
tienen el derecho de gozar de un ambiente adecuado para el bienestar de su
existencia. Esta responsabilidad estatal guarda relación con lo dispuesto en el
artículo 2º, inciso 22) de la Constitución, que reconoce el derecho fundamental
de toda persona “a gozar de un ambiente equilibrado y adecuado al desarrollo
de la vida”.
Dicha política debe promover el uso sostenible de los recursos naturales; ergo,
debe auspiciar el goce de sus beneficios resguardando el equilibrio dinámico
entre el desarrollo socioeconómico de la Nación y la protección y conservación
de un disfrute permanente.
32. El uso sostenible obliga a la tarea de rehabilitar aquellas zonas que
hubieren resultado afectadas por actividades humanas destructoras del
ambiente y, específicamente, de sus recursos naturales. Por ende, el Estado
se encuentra obligado a promover y aceptar únicamente la utilización de
tecnologías que garanticen la continuidad y calidad de dichos recursos,
evitando que su uso no sostenido los extinga o deprede.
Es dentro de ese contexto que el Estado se encuentra obligado a auspiciar la
conservación de la diversidad biológica y de las áreas naturales objeto de
protección.
33. En consecuencia, de una interpretación sistemática del artículo 2°, inciso
22) y de los artículos 66º y 67º de la Constitución, se concluye que una
manifestación concreta del derecho de toda persona a disfrutar de un entorno
ambiental idóneo para el desarrollo de su existencia, es el reconocimiento de
que los recursos naturales -especialmente los no renovables- en tanto
patrimonio de la Nación, deben ser objeto de un aprovechamiento razonable y
sostenible, y los beneficios resultantes de tal aprovechamiento deben ser a
39
favor de la colectividad en general, correspondiendo al Estado el deber de
promover las políticas adecuadas a tal efecto.
LOS
CONCEPTOS
DE
SOSTENIBILIDAD,
SOLIDARIDAD
RESPONSABILIDAD SOCIAL DE LA EMPRESA MINERA.
Y
LA
34. Las cláusulas de protección del medio ambiente y los recursos naturales,
prescritas básicamente en los artículos 66º, 67º, 68º y 69º de la Constitución,
establecen el marco de actuación del Tribunal y la responsabilidad de los
actores económicos en la preservación de los recursos y medios
indispensables para nuestra propia subsistencia como especie. En efecto, la
actividad de las empresas mineras, por el mismo hecho de estar vinculada a la
explotación de recursos naturales, comparte una responsabilidad de primer
orden en la implementación de políticas públicas orientadas a la preservación
del medio ambiente, debido a los riesgos que supone su actuación en el ámbito
de la exploración y la explotación minera misma.
35. La preocupación por la preservación de los recursos naturales y el medio
ambiente, desde luego, no es un tema plausible solo desde una perspectiva
constitucional. El enfoque económico se ha orientado en los últimos años a la
necesidad de cambiar la perspectiva de rentabilidad inmediatista en el ámbito
de la explotación de los recursos, por la de una rentabilidad estratégica, donde
el concepto “sostenibilidad” resulta clave. De este modo, se ha puesto en tela
de juicio una idea que parecía irrefutable hasta hace poco, y que consistía en
sostener que “el crecimiento económico ininterrumpido conduce al mayor
bienestar general”; ahora se considera que en algunos casos el propio
crecimiento puede ser motivo de alarma por el nivel de deterioro que puede
significar el agotamiento de algunos recursos no renovables o el daño que
puede acarrear para el medio ambiente. El desarrollo sostenido significa,
desde esta perspectiva, “(...) que los procesos de inversión no se entiendan y
manejen únicamente con el fin de obtener beneficios monetarios, sino que se
consideren asimismo factores no monetarios (por ejemplo las realidades
sociales, culturales y ecológicas). Esto significa que el valor de los servicios y
los bienes medioambientales debe estimarse en el proceso de formación de las
decisiones e incorporarse al mismo25
36. Por “sostenibilidad” debe entenderse “(...) a la relación que existe entre los
sistemas dinámicos de la economía humana, y los sistemas ecológicos,
asimismo dinámicos pero que normalmente cambian a un ritmo más lento, y
donde a) la vida humana puede continuar indefinidamente; b) los individuos
humanos pueden prosperar; c) las culturas humanas pueden desarrollarse;
pero en la que d) los efectos de la actividad humana se mantienen de unos
límites, de forma que no se destruya la diversidad, la complejidad y el
25
Cfr. Meter Dogsé y Bernd Von Droste, “El desarrollo sostenible. El papel de la inversión”, En:
Medio ambiente y desarrollo sostenible. Más allá del informe Brundtland, Robert Gooldland y
otros (Editores),Trotta, Madrid, 1997, pgs. 90 y 91
40
funcionamiento del sistema ecológico que sirve de sostenimiento a la vida 26.
Esto pone de manifiesto que no se trata ya solamente de las posibles
restricciones con una finalidad solidaria o para cumplir con determinadas
prestaciones propias del Estado Social y Democrático de Derecho, sino
incluso, como una necesidad de mantener y preservar nuestra propia especie.
Como ha precisado Costanza27, “(...) en un sentido importante, sostenibilidad
es mera justicia con relación a las generaciones futuras. En donde hay que
incluir también a las futuras generaciones de otras especies, aun cuando
nuestro interés principal se centre en nuestra propia especie”. Ese es pues el
criterio que debe informar a este Colegiado para decidir un caso como este,
donde, en buena cuenta, las restricciones o el cumplimiento de algunas
obligaciones impuestas a las empresas mineras se sustentan en el hecho que
la comunidad organizada pueda orientar los recursos económicos resultantes a
mejorar la calidad de vida, a propiciar investigaciones para prevenir desastres
ecológicos o a satisfacer necesidades básicas como puede ser la salud o la
educación.
37. El principio de solidaridad, directamente relacionado con la naturaleza
misma del Estado Social y Democrático de Derecho, está en la base misma de
nuestro sistema jurídico, que ha puesto al hombre y no a la empresa ni a la
economía, en el punto central de su ethos organizativo. Así, el Constituyente,
al establecer en el artículo 1° de la Constitución Política, que “La defensa de la
persona humana y el respeto de su dignidad son el fin supremo de la sociedad
y del Estado”, ha dejado un mensaje claro para las generaciones futuras; por
ello, tanto el Estado como la sociedad se organizan y toman sus decisiones
teniendo como centro al ser humano. Cuando entran en conflicto la generación
lucrativa o la mayor rentabilidad de ciertos grupos económicos, con el bienestar
colectivo o la defensa de los bienes que resultan indispensables para que la
vida humana siga desarrollándose, la interpretación que de la Constitución se
haga debe preferir el bienestar de todos y la preservación de la especie, así
como también de las demás especies, como ya se ha dicho.
MEDIO AMBIENTE Y EMPRESA
38. En la medida que la protección del medio ambiente constituye una
preocupación principal de las actuales sociedades, se impone la necesidad de
implementar fórmulas que permitan la conciliación del paradigma del desarrollo
con la necesaria conservación de los recursos y elementos ambientales que se
interrelacionan con el entorno natural y urbano. Se busca con ello preterir formas
de desarrollo irrazonable, que en sí mismo es destructivo y no sostenible para el
beneficio de las generaciones presentes y futuras.
26
27
Robert Costanza, “La economía ecológica de la sostenibilidad. Invertir en capital natural”. En:
Medio ambiente y desarrollo sostenible. Más allá del informe Brundtland, Robert Gooldland y
otros (Editores), Trotta, Madrid, 1997, pgs. 108.
Robert Costanza, op. Cit. pg. 108
41
Ello exige que el Estado -a través de la Administración como gestora públicaasuma el deber que le impone la Constitución en su artículo 44°, consistente
en “promover el bienestar general que se fundamenta en la justicia y en el
desarrollo integral y equilibrado de la Nación”; para la consecución de dicho fin
debe emplear todos los medios legítimos y razonables que se encuentren a su
alcance, limitando, condicionando, regulando, fiscalizando y sancionando las
actividades de los particulares hasta donde tenga competencias para ello, sea
que éstas se realicen de forma independiente o asociada.
Estos principios se concretizan en una política de Estado orientada a conseguir
una mejor calidad de vida para la población, cuyo contenido excluya criterios
residuales o de conveniencia coyuntural que sólo acarrean desarrollos
legislativos inorgánicos, en consonancia con lo establecido por el artículo 67 de
la Constitución. Además exige que los poderes públicos controlen el uso
racional de los recursos naturales dentro de un desarrollo económico armónico,
como doctrinariamente se enuncia, criterio que el Tribunal Constitucional busca
enfatizar en esta sentencia.
No obstante, un límite constitucional a esta política nacional del ambiente es el
reconocimiento de la libertad de empresa consagrada en el artículo 59° de la
Constitución, derecho fundamental que no se encuentra en conflicto con la
regulación estatal de la materia, sino que se realiza a través de ella.
§5. Sobre la supuesta inconstitucionalidad formal de la Ley N.º 28258: La
materia reservada a ley orgánica por el artículo 66º de la Constitución
39. Los demandantes señalan que al establecer la contraprestación
denominada regalía minera, la Ley N.º 28258 incurre en una
inconstitucionalidad formal, puesto que, de acuerdo con el artículo 66º de la
Constitución, sólo por ley orgánica pueden fijarse las condiciones de la
utilización de recursos naturales y su concesión a particulares.
Por su parte, el demandado arguye que la regalía minera no es una condición
para la utilización de los recursos naturales, ni tampoco una condición para su
otorgamiento, de modo que su regulación no está sujeta a reserva de ley
orgánica.
Al respecto, lo primero que este Tribunal debe recordar es que la ley orgánica
no es una categoría normativa que pueda entenderse en los mismos términos
que la ley ordinaria. Y no porque su ubicación en el sistema de fuentes
diseñado por la Constitución de 1993 sea distinta (pues ambas comparten el
mismo rango), sino por su disímil naturaleza.
En efecto, a diferencia de la ley ordinaria, la ley orgánica es una categoría
normativa cuyo uso legislativo es excepcional, ya que, por un lado, se aparta
de la común manifestación del principio democrático en el ámbito del
procedimiento legislativo (sostenido en la preponderancia de las mayorías
42
simples sobre las minorías), para imponer una democracia basada en
mayorías cualificadas o reforzadas; y, por otro, se ocupa de materias
específicas y directamente reservadas por la propia Constitución.
Así, el artículo 106º de la Constitución establece que: “Mediante leyes
orgánicas se regulan la estructura y el funcionamiento de las entidades del
Estado previstas en la Constitución, así como también las otras materias cuya
regulación por ley orgánica está establecida por la Constitución. (...). Para su
aprobación o modificación se requiere el voto de más de la mitad del número
legal de miembros del Congreso”.
40. Debido a su carácter excepcional, el ámbito material reservado para las
leyes orgánicas no puede entenderse en términos amplios o extensivos, sino
de manera especialmente restrictiva. La regla de la aplicación no extensiva de
las normas que establecen excepciones está prescrita, además, en el artículo
IV del Título Preliminar del Código Civil.
41. El artículo 66º de la Carta Fundamental, reserva a la ley orgánica la
fijación de las condiciones de utilización y otorgamiento a particulares de los
recursos naturales, renovables o no renovables.
A juicio del Tribunal, la determinación de las materias sujetas a reserva de ley
orgánica, se ha efectuado en la Ley N.º 26821 —Ley Orgánica para el
Aprovechamiento Sostenible de los Recursos Naturales—, básicamente en su
Título IV (Otorgamiento de derechos sobre los recursos naturales) y el Título V
(Condiciones de aprovechamiento sostenible de recursos naturales), norma
que se encuentra vigente y que no ha sido impugnada.
42. El artículo 1º de dicha Ley N.° 26821 precisa el ámbito de su aplicación:
“La presente Ley Orgánica norma el régimen de aprovechamiento sostenible
de los recursos naturales, en tanto constituyen patrimonio de la Nación,
estableciendo sus condiciones y las modalidades de otorgamiento a
particulares, en cumplimiento del mandato contenido en los artículos 66º y 67º
del Capítulo II del Título III de la Constitución Política del Perú y en
concordancia con lo establecido en el Código del Medio Ambiente y los
Recursos Naturales y los convenios internaciones suscritos por el Perú”.
43. Asimismo, es menester destacar que el artículo 3º de la mencionada Ley
N.° 26821 define la naturaleza y señala cuáles son los recursos naturales; al
respecto, declara que: “Se consideran recursos naturales a todo componente
de la naturaleza, susceptible de ser aprovechado por el ser humano para la
satisfacción de sus necesidades y que tenga un valor actual o potencial en el
mercado tales como:
a. Las aguas: superficiales y subterráneas;
b. El suelo, el subsuelo y las tierras por su capacidad de uso mayor:
agrícolas, pecuarias, forestales y de protección;
43
c. La diversidad biológica: como la diversidad de flora, de la fauna y de los
microorganismos o protistos; los recursos genéticos, y los ecosistemas que
dan soporte a la vida;
d. Los recursos hidrocarboníferos, hidroenergéticos, eólicos, solares,
geotérmicos y similares;
e. La atmósfera y el espectro radioeléctrico;
f. Los minerales;
g. Los demás considerados como tales.
El paisaje natural, en tanto sea objeto de aprovechamiento económico, es
considerado recurso natural para efectos de la presente ley”.
44. De igual forma, es preciso enfatizar que el artículo 4º de la misma Ley N.º
26821 precisa el ámbito del dominio sobre los recursos naturales, e indica que:
“Los recursos naturales mantenidos en su fuente, sean éstos renovables o no
renovables, son Patrimonio de la Nación. Los frutos y productos de los
recursos naturales obtenidos en la forma establecida en la presente Ley, son
del dominio de los titulares de los derechos concedidos sobre ellos”. El
dominio, vale decir la propiedad de los frutos y productos obtenidos conforme a
la referida ley orgánica, corresponde a los titulares de los derechos concedidos
sobre ellos.
Empero, resulta obvio que la regulación legal para la concesión a particulares
de derechos para el aprovechamiento de los recursos naturales, renovables y
no renovables, tiene que ser diversa, según la naturaleza de dichos recursos.
45. En ningún caso el Estado puede abdicar de su ius imperium para regular el
aprovechamiento de los recursos naturales que son de la Nación. Así lo indica
–aunque en la teoría del derecho constitucional era innecesario- el artículo 6º
de la aludida Ley N.° 26821, al disponer que: “El Estado es soberano en el
aprovechamiento de los recursos naturales. Su soberanía se traduce en la
competencia que tiene para legislar y ejercer funciones ejecutivas y
jurisdiccionales sobre ellos” (subrayado nuestro).
46. Los derechos para el aprovechamiento de los recursos naturales se
otorgan a los particulares mediante las modalidades que establecen las leyes
especiales para cada recurso natural, según lo determina el artículo 19º de la
Ley N.° 26281, que –como se ha indicado-, es ley orgánica. En cuanto a las
condiciones de su otorgamiento a particulares, el artículo 20º de la Ley N.º
26821 precisa, como una de sus condiciones, el pago de una retribución
económica. En concreto, dicho precepto establece que:
“Todo aprovechamiento de recursos naturales por parte de particulares da
lugar a una retribución económica que se determina por criterios económicos,
sociales y ambientales.
La retribución económica a que se refiere el párrafo precedente, incluye todo
concepto que deba aportarse al Estado por el recurso natural, ya sea como
44
contraprestación, derecho de otorgamiento o derecho de vigencia del título
que contiene el derecho, establecidos por las leyes especiales”.
Consecuentemente, de conformidad con dicho dispositivo: a) todo
aprovechamiento particular de recursos naturales debe retribuirse
económicamente; b) la retribución que establezca el Estado debe
fundamentarse en criterios económicos, sociales y ambientales; c) la categoría
retribución económica puede incluir todo concepto que deba aportarse al
Estado por el recurso natural; d) dentro de los conceptos entendidos como
retribución económica, pueden considerarse, por un lado, a las
contraprestaciones y, por otro, al derecho de otorgamiento o derecho de
vigencia del título que contiene el derecho; y e) dichas retribuciones
económicas son establecidas por leyes especiales.
47. Así, tal como lo dispone el artículo 66º de la Constitución, la condición para
exigir a los particulares el pago de una retribución económica por la concesión
de los recursos naturales, se encuentra fijada en una ley orgánica (en este
caso la Ley N.° 26821). No obstante, la regulación específica de cada una de
las modalidades como pueda materializarse dicha retribución, corresponde ser
desarrollada por leyes especiales. Y no podría ser de otro modo, pues, si como
quedó dicho, las leyes orgánicas tienen naturaleza excepcional y su contenido
es eminentemente restringido, sería constitucionalmente inaceptable extender
la materia reservada a la regulación y reglamentación de los muy diversos
modos como tal retribución económica pueda hacerse efectiva. Justamente, es
por ley especial como se regula la regalía minera.
§6. Naturaleza de la regalía minera
48. Luego de haber sentado el marco teórico pertinente y de haber desvirtuado
la supuesta inconstitucionalidad formal de la norma cuestionada, corresponde
ingresar en el análisis de la alegada inconstitucionalidad material de dicha
norma.
49. Cuando el Estado interviene en materia económica a través de la creación
de tributos, su actuación se encuentra sujeta al respeto de los principios
constitucionales establecidos en el artículo 74º de nuestra Constitución
(principios de legalidad, igualdad, capacidad contributiva, no confiscatoriedad y
respeto a los derechos fundamentales). Ello no quiere decir, claro está, que si
una exigencia económica -como la regalía minera- no reviste cariz tributario, el
legislador quede habilitado para establecerla sin ningún parámetro de
objetividad y razonabilidad.
La intervención del Estado se considera como legítima y acorde con la
Constitución, cuando es producto de una medida razonable y adecuada a los
45
fines de las políticas que se persiguen. Es necesario, en consecuencia, que
dicha medida no transgreda los derechos fundamentales de las personas o, en
todo caso, que dicha afectación se lleve a cabo bajo cánones de razonabilidad
y proporcionalidad.
50. De otro lado, es importante tener en cuenta que la regalía minera no es
una creación novedosa del legislador peruano, pues también está regulada por
otros ordenamientos jurídicos de alta rentabilidad en el sector minero, en los
cuales adopta la denominación de regalía minera o royalty, siendo
normalmente incorporada en los costos de producción de las empresas. Por tal
motivo, mal podría desconocerse su existencia o argumentarse que ella resta
competitividad minera al país.
Diferencia frente al canon minero
51. En nuestro ordenamiento jurídico, el canon ha sido previsto
constitucionalmente en el artículo 77º, como el reconocimiento del derecho que
le asiste a los gobiernos locales y regionales para recibir una porción de lo
recaudado en beneficio de su comunidad; debiendo calcularse, sobre la base
de la totalidad de ingresos y rentas provenientes de la explotación de recursos
naturales de sus circunscripciones.
52. Por consiguiente, no se trata de un pago, sino de una compensación del
Estado a los Gobiernos Regionales y Locales respecto a la distribución de
ingresos ya recaudados. En nuestro país coexisten 6 tipos de canon, a saber:
minero, petrolero, pesquero, forestal, gasífero y de hidrocarburos. En el caso
del canon minero, la compensación será la distribución de los ingresos
recaudados a las zonas donde se explotan los recursos minerales,
garantizándose la participación directa de la población local en el beneficio del
reparto. Medida que se justifica porque dicha población será la que recibirá el
mayor impacto cuando estos recursos se agoten.
53. Como se advierte, la regalía es la contraprestación del titular de la
concesión minera a los gobiernos regionales y locales por la explotación de
recursos naturales no renovables, justificada en la necesidad de la Nación de
recibir beneficios de sus propios recursos antes de que se agoten. En tanto
que, el canon, es la participación de la renta económica ya recaudada
dispuesta por el Estado a favor de los gobiernos regionales y locales de las
zonas de explotación de recursos.
Diferencia con el derecho de vigencia
54. Los demandantes sostienen que mediante el pago por derecho de vigencia
de la concesión, los titulares de actividad minera ya retribuyen al Estado por el
uso de recursos naturales, y que ello se encuentra establecido en el artículo
20º de la Ley N.º 26821 -Ley Orgánica para el Aprovechamiento Sostenible de
los Recursos Naturales-.
46
55. Conforme ya lo hemos señalado precedentemente, estamos frente a dos
tipos diferentes de retribución económica. La regalía minera –como ya se
señaló- es una retribución económica contraprestativa o compensatoria por el
usufructo de lo que se extrae. En tanto que el derecho de vigencia es una
retribución económica por el mantenimiento de la concesión, y cuyo
incumplimiento priva de efecto a la concesión misma, constituyéndose en
causal de caducidad de la concesión. Esta diferencia, además, puede
constatarse en la forma de cálculo de cada una; así, el derecho de vigencia, de
periodicidad anual, tomará en cuenta el número de hectáreas otorgadas o
solicitadas en concesión, y no la producción obtenida, como en el caso de la
regalía.
56. La diferencia es contemplada por la propia Ley Orgánica para el
Aprovechamiento Sostenible de los Recursos Naturales; su artículo 29º, al
establecer las condiciones del aprovechamiento sostenible, estipula de manera
independiente, por un lado, que se cumpla con la retribución económica
correspondiente de acuerdo a las leyes especiales (literal d); y, por otro, que se
mantenga al día el derecho de vigencia (literal e). Tal como quedó dicho al
analizar el supuesto alegado de inconstitucionalidad formal, el artículo 20º de
esta ley orgánica es el que establece las diferentes retribuciones económicas a
que tiene derecho el Estado por la explotación de sus recursos naturales no
renovables, diferenciando el derecho de vigencia de otras contraprestaciones.
§7. El principio de igualdad y el pago por regalías mineras
57. Los demandantes alegan que el establecimiento de la regalía minera
también infringe el principio de igualdad jurídica, ya que realiza un trato
discriminatorio cuando impone su pago en el sector minero, obviando al resto
de sectores productivos. Asimismo, aducen que dicho trato discriminatorio
también se produce dentro del propio sector minero, al dejar fuera de su ámbito
de aplicación a los pequeños productores mineros.
58. De manera previa a la dilucidación de tal tema, este Colegiado considera
necesario efectuar algunas precisiones a fin de que se comprenda,
cabalmente, el análisis que se va a realizar. En primer lugar, se delimitará la
igualdad: como derecho y como principio constitucional; y, en segundo, se
aplicará el test de razonabilidad o proporcionalidad, a fin de determinar, en el
caso concreto, si existe o no la alegada transgresión.
59. La igualdad como derecho fundamental está consagrada por el artículo 2º
de la Constitución de 1993, de acuerdo al cual: «(...) toda persona tiene
derecho (…) a la igualdad ante la ley. Nadie debe ser discriminado por motivo
de origen, raza, sexo, idioma, religión, opinión, condición económica o de
cualquiera otra índole». Contrariamente a lo que pudiera desprenderse de una
interpretación literal, estamos frente a un derecho fundamental que no consiste
47
en la facultad de las personas para exigir un trato igual a los demás, sino a ser
tratado de igual modo a quienes se encuentran en una idéntica situación.
60. Constitucionalmente, el derecho a la igualdad tiene dos facetas: igualdad
ante la ley e igualdad en la ley. La primera de ellas quiere decir que la norma
debe ser aplicable por igual a todos los que se encuentren en la situación
descrita en el supuesto de la norma; mientras que la segunda implica que un
mismo órgano no puede modificar arbitrariamente el sentido de sus decisiones
en casos sustancialmente iguales, y que cuando el órgano en cuestión
considere que debe apartarse de sus precedentes, tiene que ofrecer para ello
una fundamentación suficiente y razonable28.
61. Sin embargo, la igualdad, además de ser un derecho fundamental, es
también un principio rector de la organización del Estado Social y Democrático
de Derecho y de la actuación de los poderes públicos. Como tal, comporta que
no toda desigualdad constituye necesariamente una discriminación, pues no se
proscribe todo tipo de diferencia de trato en el ejercicio de los derechos
fundamentales; la igualdad solamente será vulnerada cuando el trato desigual
carezca de una justificación objetiva y razonable29 La aplicación, pues, del
principio de igualdad, no excluye el tratamiento desigual; por ello, no se vulnera
dicho principio cuando se establece una diferencia de trato, siempre que se
realice sobre bases objetivas y razonables.
62. Estas precisiones deben complementarse con el adecuado discernimiento
entre dos categorías jurídico-constitucionales, a saber, diferenciación y
discriminación. En principio, debe precisarse que la diferenciación está
constitucionalmente admitida, atendiendo a que no todo trato desigual es
discriminatorio; es decir, se estará frente a una diferenciación cuando el trato
desigual se funde en causas objetivas y razonables. Por el contrario, cuando
esa desigualdad de trato no sea ni razonable ni proporcional, estaremos frente
a una discriminación y, por tanto, frente a una desigualdad de trato
constitucionalmente intolerable.
63. Por otro lado, debe tenerse en consideración que el Estado en algunas
oportunidades promueve el trato diferenciado de un determinado grupo social,
otorgándoles ventajas, incentivos o, en general, tratamientos más favorables.
Esto es lo que en doctrina constitucional se conoce como “discriminación
positiva o acción positiva –affirmative action–“. La finalidad de esta acción
afirmativa no es otra que compensar jurídicamente a grupos marginados
económica, social o culturalmente; persigue, pues, que dichos grupos puedan
28
Hernández Martínez, María. «El principio de igualdad en la jurisprudencia del Tribunal
Constitucional español (como valor y como principio en la aplicación jurisdiccional de la ley)».
En Boletín Mexicano de Derecho Comsparado, N.° 81, Año XXVII, Nueva Serie, setiembrediciembre, 1994. pp. 700-701
29
Álvarez Conde, Enrique. Curso de Derecho constitucional. Vol I. Madrid, Tecnos, 4.° edición,
2003. pp. 324-325.
48
superar la inferioridad real en la que se encuentran con acciones concretas del
Estado.
64. Ahora bien, a efectos de determinar si en un caso concreto se está frente a
una quiebra del derecho-principio a la igualdad, la doctrina constitucional ha
desarrollado mecanismos para determinar cuándo estamos frente a un trato
desigual con base en justificaciones objetivas y razonables; o cuándo frente a
un trato arbitrario, caprichoso e injustificado y, por tanto, discriminatorio.
Precisamente, uno de esos instrumentos a los que habrá de recurrir
nuevamente este Tribunal es al test de razonabilidad.
65. El test de razonabilidad o proporcionalidad, como ha señalado la Corte
Constitucional de Colombia (Sentencia N° C-022/96), es una guía
metodológica para determinar si un trato desigual es o no discriminatorio y, por
tanto, violatorio del derecho-principio a la igualdad. Dicho test se realiza a
través tres subprincipios: 1. subprincipio de idoneidad o de adecuación; 2°
subprincipio de necesidad; y 3. subprincipio de proporcionalidad strictu sensu.
Criterios que en su momento fueran utilizados por este Colegiado en las
sentencias 0016-2002-AI y 0008-2003-AI, entre otras.
1. Subprincipio de idoneidad o de adecuación. De acuerdo con este, toda
injerencia en los derechos fundamentales debe ser idónea o capaz para
fomentar un objetivo constitucionalmente legítimo. En otros términos, este
subprincipio supone dos cosas: primero, la legitimidad constitucional del
objetivo; y, segundo, la idoneidad de la medida utilizada.
2. Subprincipio de necesidad. Significa que para que una injerencia en los
derechos fundamentales sea necesaria, no debe existir ningún otro medio
alternativo que revista, por lo menos, la misma idoneidad para alcanzar el
objetivo propuesto y que sea más benigno con el derecho afectado. Se trata
de una comparación de la medida adoptada con los medios alternativos
disponibles, y en la cual se analiza, por un lado, la idoneidad equivalente o
mayor del medio alternativo; y, por otro, su menor grado de intervención en el
derecho fundamental.
3. Subprincipio de proporcionalidad strictu sensu. Según el cual, para que una
injerencia en los derechos fundamentales sea legítima, el grado de realización
del objetivo de intervención debe ser por lo menos equivalente o proporcional
al grado de afectación del derecho fundamental. Se trata, por tanto, de la
comparación de dos intensidades o grados: la realización del fin de la medida
examinada y la afectación del derecho fundamental.
66. Expuestas estas precisiones, se procederá a aplicar el test mencionado al
caso que hoy nos convoca.
67. Los demandantes argumentan que el establecimiento de la regalía minera
vulnera el principio de igualdad jurídica, ya que realiza un trato discriminatorio
49
al imponer su pago en el sector minero, obviando al resto de los sectores
productivos. Asimismo, alegan que dicho trato diferenciado, contrario al
principio de igualdad, también se produce dentro del propio sector minero, al
dejar fuera de su ámbito de aplicación a los pequeños productores mineros.
68. En primer lugar, debe analizarse, a la luz del subprincipio de idoneidad o
de adecuación, si con el establecimiento del pago de las regalías mineras se
persigue un fin constitucionalmente legítimo y si, para ello, dicho pago es
idóneo. Con respecto al primero, esto es, el objetivo constitucionalmente
legítimo, debe tenerse en cuenta que la Constitución declara que «(...) el
Estado promueve condiciones para el progreso social y económico (…)»
(artículo 23”); asimismo, que «(...) son deberes primordiales del Estado (…)
promover el desarrollo general que se fundamenta en la justicia y en el
desarrollo integral y equilibrado de la Nación» (artículo 44”); también, que «(...)
el Estado orienta el desarrollo del país»; y, finalmente, que la descentralización
«tiene como objetivo fundamental el desarrollo integral del país(...)» (artículo
188”).
69. De una interpretación sistemática de las disposiciones constitucionales
mencionadas, puede concluirse que una de las finalidades esenciales del
Estado Social y Democrático de Derecho es promover el desarrollo integral del
país, y que su legitimidad radica en alcanzar el progreso social y económico de
la Nación; ello quiere decir que todos los sectores de la población deben gozar
de las mismas oportunidades y condiciones para alcanzar su pleno desarrollo
social, económico y cultural. Especialmente, como señala la Constitución
(artículo 59”) «(…) los sectores que sufren cualquier desigualdad (…)».
70. Por otro lado, debe esclarecerse si el pago de las regalías es un medio
idóneo para alcanzar el desarrollo integral del país. La Constitución atribuye al
Estado la soberanía en el aprovechamiento de los recursos naturales
renovables y no renovables (artículo 58”); además, la Ley de Regalía Minera
(artículo 8”), establece una distribución equitativa de la regalía entre las
comunidades, municipalidades distritales y provinciales, gobiernos regionales y
universidades nacionales. En consecuencia, a juicio de este Tribunal, el pago
de la regalía minera constituye un medio idóneo para el logro de los fines de
desarrollo equitativo e integral que subyacen a los postulados propios de un
Estado Social y Democrático de Derecho. Por tanto, el primer principio
constitutivo del test de razonabilidad o proporcionalidad se cumple en los
términos que el propio subprincipio exige.
71. En cuanto al subprincipio de necesidad, debe tenerse presente, como ya
ha sido precedentemente expuesto, que existe la obligación de retribuir,
mediante el pago de las regalías mineras, por la obtención de un beneficio
patrimonial producto de la explotación de los recursos minerales no
renovables, de los cuales es soberano el Estado. Siendo este medio idóneo
para tal fin, el legislador ha previsto el pago de la regalía como una
contraprestación económica directa e inmediata que los titulares de las
50
concesiones mineras deben pagar al Estado por la explotación de los recursos
minerales que se detraen y no son recuperables. Por tal motivo, y a criterio de
este Colegiado, el pago de la regalía no es gravoso ni tampoco vulnera el
derecho-principio a la igualdad.
72. Finalmente, y en cuanto al subprincipio de proporcionalidad strictu sensu,
debe esclarecerse si la realización del fin perseguido es proporcional a la
exigencia del pago de la regalía minera. Una de las características de los
recursos minerales es que son limitados y no renovables. Siendo así, el
Estado, en nombre de la Nación, asume la obligación de adoptar las medidas
correspondientes ante un eventual agotamiento del recurso, por lo que dichas
acciones deben ser oportunas y preventivas. En este sentido, el pago de la
regalía minera es razonable y proporcional no sólo para afrontar el agotamiento
de nuestros recursos minerales y los daños que sobre el medio ambiente
ineludiblemente provoca su explotación, sino también por los beneficios
económicos que dicha actividad extractiva proporciona a las empresas
mineras, a efectos de generar paralelamente el desarrollo alternativo. A criterio
de este Tribunal, por tanto, es plenamente exigible el pago de la regalía
minera.
73. Ahora bien, la aplicación del test de razonabilidad o proporcionalidad a
este caso concreto, en cuanto se refiere a la supuesta vulneración del principio
de igualdad, permite concluir en que la Ley de Regalía Minera no es
discriminatoria y, por tanto, no vulnera el mencionado principio.
74. De otro lado, es evidente que no son equiparables, en modo alguno, la
actividad económica realizada por el sector minero con la efectuada por otros
sectores productivos, ni tampoco con las de pequeñas empresas de
explotación minera. Por ello, el término de comparación -tertium comparationisque aducen los demandantes, para sustentar una supuesta vulneración del
derecho-principio a la igualdad, no constituye un supuesto de hecho del cual
pueda exigirse consecuencias jurídicas iguales.
75. Debe considerarse, por último, como señala Pérez Royo, que el principio
de igualdad no impide que el legislador diferencie; lo que proscribe es que se
diferencie de una manera no objetiva, no razonable y no proporcionada 30; lo
cual, dicho sea de paso, no ha sucedido en el presente caso. Más aún si con
tal diferenciación se persigue un fin constitucionalmente legítimo, urgente,
necesario y posible, como es el de promover el desarrollo integral del país, en
general, y de los sectores menos favorecidos, en particular.
§8. La regalía minera y el derecho de propiedad
30
Pérez Royo, Javier. Curso de Derecho constitucional. Madrid: Marcial Pons, 7.° edición, 2000. p.
311.
51
76. Nuestra Constitución reconoce a la propiedad no sólo como un derecho
subjetivo, conforme a los incisos 8) y 16) del artículo 2° de la Constitución, sino
como una garantía institucional, a tenor del artículo 70º, según el cual el
Estado garantiza la inviolabilidad de la propiedad, la cual debe ser ejercida en
armonía con el bien común y dentro de los límites que establece la ley.
77. Dicho artículo es acorde con las finalidades del Estado Social y
Democrático de Derecho, que reconoce la función social que el ordenamiento
reserva a la propiedad, la cual es inherente al derecho mismo.
LA FUNCIÓN SOCIAL DE LA PROPIEDAD
78. Cuando nuestra Constitución garantiza la inviolabilidad de la propiedad
privada y señala que debe ser ejercida en armonía con el bien común y dentro
de los límites legales, no hace más que referirse a la función social que el
propio derecho de propiedad contiene en su contenido esencial.
79. Esta función social explica la doble dimensión del derecho de propiedad y
determina que, además del compromiso del Estado de proteger la propiedad
privada y las actuaciones legítimas que de ella se deriven, pueda exigir
también un conjunto de deberes y obligaciones concernientes a su ejercicio, en
atención a los intereses colectivos de la Nación.
80. En consecuencia, el contenido esencial del derecho de propiedad no
puede determinarse únicamente bajo la óptica de los intereses particulares,
como lo enfocan los demandantes, sino que debe tomarse en cuenta,
necesariamente, el derecho de propiedad en su dimensión de función social.
No hay duda que las acciones que el Estado lleve a cabo respecto a los bienes
que, siendo patrimonio de la Nación, son concedidos en dominio privado, se
encuentran legitimadas cuando se justifican en la obligación de atender el bien
común, que es la función social de la propiedad en sí misma.
81. En una economía social de mercado, tanto la iniciativa privada como la
inversión cumplen también una función social, a fin de coadyuvar a logro del
bienestar general. En consecuencia, atendiendo a la utilidad y beneficio que los
recursos naturales -en este caso, los minerales no renovables- pueden generar
a la Nación, es justificable la exigencia de deberes y obligaciones que las
empresas que los reciben en concesión tienen frente a la colectividad.
82. Por consiguiente, conforme se ha sostenido, el otorgamiento de una
concesión minera implica la cesión a particulares del bien natural extraído para
su provecho económico, pero bajo los parámetros del interés general de la
Nación.
83. Los recursos naturales no renovables nunca pasan a ser propiedad
absoluta de quien los recibe en concesión. En el ejercicio del dominio que el
Estado otorga a los particulares, se debe tomar en cuenta que el artículo 23º
52
de la Ley N.º 26821, establece como regla imperativa el aprovechamiento
sostenible31 de los recursos naturales, en las condiciones y con las limitaciones
que establezca el título respectivo.
El aprovechamiento sostenible de los recursos no renovables según nuestra
legislación y conforme ha quedado dicho, consiste en su explotación eficiente,
bajo el principio de sustitución de valores y beneficios reales, evitando o
mitigando el impacto sobre otros recursos del entorno y del ambiente.
84. Ahora bien, como ya se ha señalado, cuando el artículo 70º de la
Constitución establece que el derecho de propiedad se ejerce en armonía con
el bien común y dentro de los límites que establece la ley, presupone, de un
lado, que el ejercicio del derecho de propiedad de los particulares se
desenvuelva de manera acorde con la función social que es parte del
contenido esencial del derecho; y, por otro, que las actuaciones e
intervenciones del Estado se sustenten en el interés general para el logro del
bien común.
85. El bien común y el interés general son principios componentes de la
función social de la propiedad. Cuando se lleva a cabo la concesión de
recursos naturales, tales principios deben adquirir su concreta manifestación
en el aprovechamiento sostenible del patrimonio nacional, en la protección del
medio ambiente, de la vida y de la salud de la población, y, desde luego, en la
búsqueda de equidad en la distribución de la riqueza.
Por lo demás, así lo establece el artículo 8º de la propia Ley N.º 26821, al
disponer que: “El Estado vela para que el otorgamiento del derecho de
aprovechamiento sostenible de los recursos naturales se realice en armonía
con el interés de la Nación [y] el bien común (...)”.
El Estado, así como tiene el deber de garantizar la propiedad privada, tiene
también la obligación de proteger y garantizar la propiedad pública. Al respecto,
y a efectos de la protección de la propiedad, nuestra Constitución no distingue
entre propiedad pública y privada. En efecto, el artículo 70° de nuestra Ley
Fundamental, cuando establece que el derecho de propiedad es inviolable y
que el Estado lo garantiza, no sólo se limita a la protección de la propiedad de
los particulares, sino también de la propiedad pública.
31
Artículo 28 de la Ley 26821, Ley Orgánica para el aprovechamiento sostenible de los recursos
naturales: “los recursos naturales deben aprovecharse en forma sostenible. El aprovechamiento
sostenible implica el manejo racional de los recursos naturales teniendo en cuenta su capacidad de
renovación, evitando su sobreexplotación y reponiéndolos cualitativa y cuantitativamente, de ser el
caso.
El aprovechamiento sostenible de los recursos no renovables consiste en la explotación eficiente
de los mismos, bajo el principio de sustitución de valores y beneficios reales, evitando o mitigando
el impacto sobre otros recursos del entorno y del ambiente.
53
Por ello, como ha señalado Pierre Bonn, «(...) no hay ninguna razón que impida
que la propiedad pública pueda ser tutelada con el mismo fundamento que la
propiedad privada»32 Es por ello que la Constitución no distingue, a efectos de
su protección, entre propiedad pública y propiedad privada, reconociendo la
legítima facultad del Estado para velar también por la propiedad pública. Dicha
protección cobra especial relevancia cuando se trata de recursos naturales,
pues de acuerdo con la Constitución (artículo 66°), estos son patrimonio de la
Nación y el Estado es soberano en su aprovechamiento.
86. Por lo expuesto, el Tribunal Constitucional no comparte la posición de los
demandantes, cuando afirman que la regalía vulnera su derecho de propiedad
sin justiprecio. En concreto por dos razones fundamentales: la primera, porque
las limitaciones que se establecen al derecho de propiedad en función al
interés general y el bien común, son admitidas; y, la segunda, porque el
dominio sobre los recursos naturales no renovables que ostentan los titulares
de la actividad minera es sobre el bien extraído y no sobre el situado en tierra,
el cual, en tal estado, es patrimonio de la Nación.
Con el mismo razonamiento de los demandantes, el Estado tampoco podría
ejercer su atribución de legislar sobre la atención prioritaria del trabajo, en sus
diversas modalidades; sobre la prohibición de limitar el ejercicio de los
derechos constitucionales de los trabajadores mineros y el respeto a la
dignidad de los mismos; sobre la remuneración mínima, equitativa y suficiente,
de dichos trabajadores; sobre la seguridad en la explotación industrial; sobre
la jornada de trabajo; sobre el descanso anual remunerado; sobre los
derechos de sindicación, negociación colectiva y fomento de solución pacífica
de los conflictos laborales: ni tampoco sobre el derecho de los trabajadores a
participar en las utilidades de la empresa y promover otras formas de
participación, de conformidad con las disposiciones de los artículos 23º, 24º,
25º, 26, 27º, 28º y 29º de la Constitución. Resulta obvio que ninguna persona
natural o jurídica, nacional o extranjera, puede estar por encima del
ordenamiento jurídico y constitucional de la República.
87. En ese sentido, debe entenderse que la regalía minera se exige por el uso
o aprovechamiento de un bien que, siendo propiedad de la nación, es
concedido al titular de la actividad minera para que pueda obtener el dominio
sobre los productos de este bien; por ello, mal podría alegarse una afectación a
la propiedad cuando se exige el pago por algo que no es de propiedad innata
de los particulares, sino que es más bien concedido, y cuando justamente
dicho pago se sustenta en tal concesión.
88. Finalmente, carece de fundamento la afirmación de los demandantes
según la cual la regalía minera es una contraprestación de nada (pág. 9 de la
demanda). Tal argumento soslaya que los recursos naturales integran el
32
Bon, Pierre. «El estatuto constitucional del derecho de propiedad en Francia». En Revista
Chilena de Derecho Público, N.° 1, Vol. 25, Santiago de Chile, 1988. p. 545.
54
patrimonio de la Nación; y que, justamente, sería irrazonable traspasarlos
gratuitamente sin que su dueña sea debidamente compensada. Es por el
traspaso del dominio sobre productos extraídos no renovables y por la
afectación al medio ambiente, por los cuales se cobra esta contraprestación.
EL TRIBUTO: DEFINICIÓN Y ELEMENTOS ESENCIALES
Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 3303-2004-AA/TC
4. Lo anteriormente expuesto se sustentan en la propia definición de lo que
técnicamente se entiende por tributo, que aun cuando de modo expreso no
haya sido recogida en nuestra legislación, no obsta para tener un acercamiento
a ella, en base a lo desarrollado por la doctrina.
Así, el tributo es definido como: la obligación jurídicamente pecuniaria, ex lege,
que no constituye sanción de acto ilícito, cuyo sujeto activo es, en principio,
una persona pública y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en esa situación
por voluntad de la ley” (Geraldo Ataliba. Hipótesis de Incidencia Tributaria.
Instituto Peruano de Derecho Tributario. 1987. Pág. 37).
A partir de esta noción, podemos establecer los elementos esenciales de un
tributo, los cuales son: a) su creación por ley; b) la obligación pecuniaria
basada en el ius imperium del Estado; y c) su carácter coactivo, pero distinto a
la sanción por acto ilícito.
FUNCIÓN DEL TRIBUTO
Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 06089-2006-PA/TC
13. ”siendo la función principal del tributo la recaudadora –entendida no como fin
en sí mismo sino antes bien como medio para financiar necesidades sociales,
pueda admitirse que en circunstancias excepcionales y justificadas para el logro
de otras finalidades constitucionales, esta figura sea utilizada con un fin extrafiscal
o ajeno a la mera recaudación, cuestión que, indiscutiblemente, no debe ser óbice
para quedar exenta de la observancia de los principios constitucionales que rigen
la potestad tributaria.”
LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO EN LA CONSTITUCIÓN DE 1993
Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 0042-2004-AI/TC, establece entre
otros los siguientes:
§3. La potestad tributaria del Estado en la Constitución de 1993
6. Bajo esos considerandos, y habiendo señalado tanto la relación y los
deberes del Estado social y democrático de Derecho con la Constitución
cultural, este Colegiado ve por conveniente examinar, a continuación, la
actuación del Estado en la promoción de determinadas manifestaciones
culturales en el ámbito de la tributación municipal. Ello con la finalidad de
55
verificar si las actividades exceptuadas del pago del impuesto establecido por
el artículo 54 de la Ley de Tributación Municipal requieren un tratamiento
tributario especial por parte del Estado en la medida que son “manifestaciones
culturales” o “contribuyen” al fomento de la cultura.
7. De acuerdo con nuestra Constitución (artículo 74), la potestad tributaria es
la facultad del Estado para crear, modificar o derogar tributos, así como para
otorgar beneficios tributarios. Esta potestad se manifiesta a través de los
distintos niveles de Gobierno u órganos del Estado –central, regional y local–.
Sin embargo, es del caso señalar que esta potestad no es irrestricta o ilimitada,
por lo que su ejercicio no puede realizarse al margen de los principios y límites
que la propia Constitución y las leyes de la materia establecen.
La imposición de determinados límites que prevé la Constitución permite, por
un lado, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado sea
constitucionalmente legítimo; de otro lado, garantiza que dicha potestad no sea
ejercida arbitrariamente y en detrimento de los derechos fundamentales de las
personas. Por ello, se puede decir que los principios constitucionales tributarios
son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantías de
las personas frente a esa potestad; de ahí que dicho ejercicio será legítimo y
justo en la medida que su ejercicio se realice en observancia de los principios
constitucionales que están previstos en el artículo 74 de la Constitución, tales
como el de legalidad, reserva de ley, igualdad, respeto de los derechos
fundamentales de las personas y el principio de interdicción de la
confiscatoriedad.
8. Se debe señalar que cuando la Constitución establece dichos principios
como límites informadores del ejercicio de la potestad tributaria ha querido
proteger a las personas frente a la arbitrariedad en la que puede incurrir el
Estado cuando el poder tributario se realiza fuera del marco constitucional
establecido. Por eso mismo, el último párrafo del artículo 74° de la Ley
Fundamental establece que
“no surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo que
establece el presente artículo”.
De ahí que la potestad tributaria del Estado, a juicio de este Colegiado, debe
ejercerse principalmente de acuerdo con la Constitución –principio de
constitucionalidad– y no sólo de conformidad con la ley –principio de legalidad–
. Ello es así en la medida que nuestra Constitución incorpora el principio de
supremacía constitucional y el principio de fuerza normativa de la Constitución
(artículo 51). Según el principio de supremacía de la Constitución todos los
poderes constituidos están por debajo de ella; de ahí que se pueda señalar que
es lex superior y, por tanto, obliga por igual tanto a gobernantes como
gobernados, incluida la administración pública tal como lo ha señalado este
Tribunal Constitucional en Sentencia anterior (Exp. N.° 050-2004-AI/TC, 0512004-AI/TC, 004-2005-PI/TC, 007-2005-PI/TC 009-2005-PI/TC, Fundamento
156).
56
En segundo lugar, se debe señalar que la Constitución no es un mero
documento político, sino también norma jurídica, lo cual implica que el
ordenamiento jurídico nace y se fundamenta en la Constitución y no en la ley.
En ese sentido, el principio de fuerza normativa de la Constitución quiere decir
que los operadores del Derecho y, en general, todos los llamados a aplicar el
Derecho –incluso la administración pública–, deben considerar a la
Constitución como premisa y fundamento de sus decisiones, lo cual implica
que:
“a) dado que la Constitución es norma superior habrán de examinar con
ella todas las leyes y cualesquiera normas para comprobar si son o no
conformes con la norma constitucional; b) habrán de aplicar la norma
constitucional para extraer de ella la solución del litigio o, en general, para
configurar de un modo u otro una situación jurídica; c) habrán de
interpretar todo el ordenamiento conforme a la Constitución. En otras
palabras, si la Constitución tiene eficacia directa no será sólo norma sobre
normas, sino norma aplicable, no será sólo fuente sobre la producción,
sino también fuente del derecho sin más”33
Por ello, se debe afirmar que la potestad tributaria del Estado, antes que
someterse al principio de legalidad, está vinculado por el principio
constitucionalidad; de ahí que su ejercicio no pueda hacerse al margen del
principio de supremacía constitucional y del principio de fuerza normativa de la
Constitución. Sólo así el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado
tendrá legitimidad y validez constitucionales.
LA RESERVA DE LEY EN MATERIA TRIBUTARIA Y LOS ALCANCES DEL
ARTÍCULO 74° DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DEL PERÚ
Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 2762-2002-AA/TC:
4. El artículo 74° de la Constitución reconoce la potestad tributaria como la
facultad del Estado para crear tributos, modificarlos, derogarlos, otorgar
beneficios o regímenes especiales para su aplicación, encontrándose
delimitada por los principios tributarios de reserva de ley, igualdad, no
confiscatoriedad y respeto a los derechos fundamentales. Asimismo, se
entiende que cuando nuestro texto constitucional señala que los tributos se
crean exclusivamente por Ley o Decreto Legislativo, en caso de delegación de
facultades, ha previsto una reserva de ley.
5. Cabe, por tanto, definir cuáles son los alcances y la extensión de la
reserva de ley en nuestro ordenamiento jurídico; es decir, interpretar lo que el
constituyente ha querido que el legislador o el titular habilitado para estos
casos, en el ámbito de su competencia, respete de manera ineludible al
momento de crear un tributo.
33
DE OTTO, Ignacio. Derecho constitucional. Sistema de fuentes. Barcelona: Ariel, 6.0
reimpresión, 1998. p. 76.
57
6. Primeramente, ha de señalarse que la reserva de ley en materia tributaria
es, prima facie, una reserva relativa. Salvo para el caso previsto en el último
párrafo del artículo 79° de la Constitución, que está sujeto a una reserva
absoluta de ley (ley expresa), para los supuestos contemplados en el artículo
74° de la Constitución, la sujeción del ejercicio de la potestad tributaria al
principio de reserva de ley - en cuanto al tipo de norma - debe entenderse
como relativa, pues también la creación, modificación, derogación y
exoneración tributarias pueden realizarse previa delegación de facultades,
mediante Decreto Legislativo. Se trata, en estos casos, de una reserva de acto
legislativo.
7. Asimismo, la doctrina comparada comúnmente sostiene que la exigencia
de la reserva de ley (relativa) –en cuanto al contenido de la norma– involucra
el reconocimiento de un contenido mínimo necesario para que la regulación
efectuada no desborde la voluntad del constituyente a través de remisiones a
textos infralegales de la materia reservada a la ley, siendo este razonamiento
similar a lo que la teoría del contenido esencial sostiene respecto de los
derechos fundamentales.
8. Al crearse un cobro tributario, podrá decirse que se ha respetado la
reserva de ley cuando, vía ley o norma habilitada, se regulen los elementos
esenciales y determinantes para reconocer dicho tributo como tal, de modo
que todo aquello adicional pueda ser delegado para su regulación a la norma
reglamentaria en términos de complementariedad, mas nunca de manera
independiente. Respecto a los elementos esenciales que deben integrar la
materia reservada, se señala que son aquellos que mínimamente deben estar
contenidos en la creación de un tributo; es decir, “[...] los hechos imponibles,
los sujetos pasivos de la obligación que va a nacer, así como el objeto y la
cantidad de la prestación; por lo que todos esos elementos no deben quedar al
arbitrio o discreción de la autoridad administrativa (Sergio F. de la Garza.
Derecho Financiero Mexicano, Editorial Porrúa S.A, 1976. Pág. 271).
9. Este Tribunal, sin embargo, advierte que estas exigencias deben ser
analizadas en cada caso concreto y dependiendo de la naturaleza del tributo,
pues el contenido material de la reserva de ley requerirá una concretización
singular en atención a la naturaleza y objeto de cada cobro tributario. Esta
determinación o intensidad de la reserva se logra cuando se parte de un
análisis de la reserva de ley tanto en su extensión horizontal como vertical.
10. La reserva de ley, en su extensión horizontal, atiende a la delimitación del
alcance dejado al reglamento, y en su sentido vertical, al contenido material
que debe recoger la ley de remisión. (Tornos Más, Joaquín. La relación entre
la Ley y el Reglamento. En: Revista de Administración Pública. 100-102. Año
1993. Madrid. Pág. 471 –507). Asimismo, Gamba Valega se refiere al plano
horizontal como aquel en el cual se deslindan los elementos que deben estar
amparados por la reserva, y, al vertical, como el grado de concreción o
alcance con que dichos elementos deben ser regulados en la ley o norma con
rango de ley. (Gamba Valega, César. Tratado de Derecho Tributario, dirigido
por Paulo de Barros Carvalho. Editorial Palestra 2003. Pág. 201 y ss.)
11. Sobre el particular, el Tribunal Constitucional Español, en la STC 22/1992,
ha establecido que “[...] la reserva de ley en materia tributaria no afecta por
58
igual a todos los elementos integrantes del tributo; el grado de concreción es
máximo cuando regula el hecho imponible y menor cuando se trate de regular
otros elementos [...]”(F.J. 7). De esa manera, se reconoce con ello la
flexibilización de la reserva en determinadas situaciones y la importancia del
análisis de concreción de la misma, en cada caso concreto.
12. La lógica de este doble dimensión de la reserva de ley se entiende por la
propia razón de ser de este principio, pensada desde la voluntad del
constituyente. Si históricamente nace de la necesidad de sustraer poderes de
decisión al Monarca para otorgarlos al Parlamento -no taxation without
representation-, oponiéndose a cualquier tipo de delegación, hoy en día,
Parlamento y Gobierno responden a la misma legitimidad democrática,
desarrollando las políticas de estado (entre ellas la política fiscal) en
relaciones de coordinación, lo que hace entendible que este nivel de
colaboración se refleje en las relaciones de complementariedad entre los
textos normativos de cada uno de estos poderes. Ello justificará que en
algunos casos, por razones técnicas, se flexibilice la reserva de ley,
permitiendo la remisión de aspectos esenciales del tributo a ser regulados por
el reglamento, siempre y cuando sea la ley la que establezca los límites al
Ejecutivo; caso contrario, estaríamos frente a una habilitación en blanco o
remisión genérica de la materia tributaria, claramente proscrita por la
Constitución.
13. Así pues, en cualquier caso, nuestro texto constitucional habilitará
remisiones de elementos esenciales del tributo a normas reglamentarias,
única y excepcionalmente, cuando la ley misma establezca parámetros y
límites de actuación a dicha norma, la razonabilidad así lo justifique, y se haya
superado el análisis de proporcionalidad; es decir, cuando la referida remisión
quede sustentada como una medida necesaria e ineludible. Sin embargo, en
ninguno de estos casos podrá aceptarse la deslegalización de la materia
tributaria, lo que significa la entrega abierta al Ejecutivo de facultades para
determinarla.
La remisión normativa y la reserva de ley
14. Queda, pues, establecido que todo análisis de conformidad constitucional,
en casos similares, deberá partir de la respuesta a la siguiente pregunta:
“¿Cuál debe ser el contenido de la ley o extensión del ámbito reservado, que
permita satisfacer el mandato constitucional en el presente caso?”.
15. Sobre el particular, como lo ha afirmado el Tribunal Constitucional
Español– posición que compartimos–: “[...] el principio (de reserva de ley en
materia tributaria) no excluye la posibilidad de que las Leyes contengan
remisiones a normas reglamentarias, pero sí que tales remisiones hagan
posible una regulación independiente y no claramente subordinada a la Ley, lo
que supondría una degradación de la reserva formulada por la Constitución en
favor del legislador. Las remisiones o habilitaciones legales a la potestad
reglamentaria han de ser tales que restrinjan efectivamente el ejercicio de esa
potestad a un complemento de la regulación legal que sea indispensable por
motivos técnicos o para optimizar el cumplimiento de las finalidades
59
propuestas por la Constitución o por la propia Ley[...] ” (STC 83/1984 y STC
19/1987).
16. Por consiguiente, cuando mediante la Constitución se ha determinado la
actuación exclusiva de uno de los poderes del Estado (Legislativo), para que
otro pueda actuar (Ejecutivo), será necesaria una autorización del poder
originalmente llamado por la Constitución, cuya extensión estará limitada por
el alcance del propio texto constitucional, y nunca a merced de la voluntad del
poder determinado por la Constitución (Embid Irujo. En: R.V.A.P. Núm 29.
1991, Pág. 96 ).”
LOS BENEFICIOS TRIBUTARIOS Y EL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY
Sentencia del Tribunal Constitucional N.° 0042-2004-AI/TC
§5. Los beneficios tributarios y el principio de reserva de ley
13. El principio de reserva de ley, en tanto límite de la potestad tributaria y
garantía de las personas frente a ella, debe observarse también en el caso de
los beneficios tributarios, tal como se deriva de la Constitución (artículo 74º).
En virtud de esta disposición, en cuanto se refiere al principio de reserva de
ley, nuestra Constitución no le da un tratamiento distinto a la facultad de crear,
modificar o derogar un tributo, sino que también exige la observancia del
principio de reserva de ley cuando se trata de establecer beneficios tributarios.
Ello porque el Estado, al establecer beneficios tributarios, no sólo rompe con la
regla general al deber/obligación de las personas de contribuir al sostenimiento
del gasto público, sino también, con la función constitucional de los tributos
como es el permitir al Estado contar con los recursos económicos necesarios
para cumplir, a través del gasto público, con los deberes de defender la
soberanía nacional, garantizar la plena vigencia de los derechos humanos,
proteger a la población de las amenazas contra su seguridad, así como
promover el bienestar general que se fundamenta en la justicia y en el
desarrollo integral y equilibrado de la Nación (artículo 44° de la Constitución).
En tal sentido, de establecerse beneficios tributarios, sin observar el principio
de legalidad y de reserva de ley, u obedeciendo a motivaciones que no son
necesarias, objetivas y proporcionales, dichos beneficios pueden ser
consideradas lesivos de los principios de universalidad e igualdad tributaria34,
representando auténticas violaciones constitucionales.
Ahora bien, los beneficios tributarios constituyen aquellos tratamientos
normativos mediante los cuales el Estado otorga una disminución, ya sea total
o parcialmente, del monto de la obligación tributaria, o la postergación de la
exigibilidad de dicha obligación. A propósito de esto, este Colegiado considera
pertinente referirse a los distintos modos como pueden manifestarse los
beneficios tributarios, a saber: la inafectación, la inmunidad, y la exoneración.
34
LA ROSA, Salvatore. “Los beneficios tributarios”. En Tratado de Derecho tributario. T. I.
Colombia: Temis, pp. 389, 397.
60
La inafectación o no-sujeción debe entenderse como aquellos supuestos que
no se encuentran dentro del ámbito de afectación de un tributo determinado.
Es decir, el legislador no ha previsto que determinados hechos, situaciones u
operaciones estén dentro de la esfera de afectación del tributo que ha surgido
como consecuencia del ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado.
De otro lado, la inmunidad es la limitación constitucional impuesta a los
titulares de la potestad tributaria del Estado a fin de que no puedan gravar o
afectar a quienes la Constitución quiere exceptuar del pago de tributos debido
a razones de interés social, de orden económico o por otros motivos que
considere atendibles. Tal es el supuesto, por ejemplo, del artículo 19º de
nuestra Constitución35
Por su parte, las exoneraciones se configuran como supuestos de excepción
respecto del hecho imponible, lo cual quiere decir que el hecho imponible nace,
y/o, los sujetos (exoneraciones subjetivas) o actividades (exoneraciones
objetivas), previstos en ella, se encuentran prima facie gravados; no obstante
ello, en estos casos, no se desarrollará el efecto del pago del tributo en la
medida que, a consecuencia de la propia ley o norma con rango de ley, se les
ha exceptuado del mismo.
Cabe señalar, que atendiendo al carácter excepcional de los beneficios
tributarios y a fin de resguardar la protección de los principios constitucionales
tributarios, la Norma VII del Título Preliminar del Código Tributario, establece
en estos casos, entre otros requisitos, que la propuesta legislativa deba señalar
de forma clara y detallada el objeto de la medida, así como los beneficiarios de
la misma, y especificar el plazo máximo de duración del beneficio, caso
contrario, se entenderá otorgado por tres años.
14. Ahora, si bien es cierto que, generalmente, los beneficios tributarios
responden a políticas y objetivos concretos, que justifican que se otorgue un
trato excepcional a determinadas actividades o personas que normalmente
estuvieran sujetas a tributar, también lo es que el acto por el cual se otorga un
beneficio tributario no es ni puede ser enteramente discrecional por cuanto
podría devenir en arbitrario, sino que debe realizarse no sólo en observancia
de los demás principios constitucionales tributarios, sino también que debe ser
necesario, idóneo y proporcional. Lo contrario podría llevar a supuestos de
desigualdad injustificada cuando no de discriminación, lo cual, de acuerdo con
nuestra Constitución (artículo 2, inciso 2) está proscrita.
Es más,
35
Artículo 19.- "las universidades, institutos superiores y demás centros educativos constituidos
conforme a la legislación de la materia gozan de inafectación de todo impuesto directo e indirecto,
que afecte los bienes, actividades y servicios propios de su finalidad educativa y cultural...".
61
“en los casos que existen motivaciones de otro orden (extrafiscal), debe
tratarse, de finalidades no arbitrarias, sino compatibles con los valores
del propio ordenamiento, en base a los cuales se admite
excepcionalmente una desviación respecto de las exigencias de la
igualdad y de la capacidad económica”36
Siguiendo esta línea de análisis, se afirma asimismo que
“el legislador no debe abusar de esta facultad y evaluar muy bien el
fin recaudatorio, sea este el sacrificio del ingreso (si lo excepciona) o
su incremento (si establece impuesto desalentadores, restrictivos o
prohibitivos)”37
De este modo, los beneficios tributarios se traducen en estímulos a
determinadas personas o actividades que el Estado considera valioso
promover, y es ahí donde se debe considerar tanto los derechos
fundamentales, los principios constitucionales y los valores superiores, así
como los deberes primordiales del Estado que están previstos en el artículo 44
de la Constitución, ya aludidos supra. En efecto, no es contrario a la
Constitución el hecho que el legislador establezca una finalidad extrafiscal de
los tributos, siempre que ella esté de acuerdo con los principios rectores de la
política social, económica e, incluso, cultural del Estado.
En el caso concreto de establecer beneficios tributarios que tiendan a
promover las manifestaciones culturales de la Nación, la ratio legis de la
disposición que establece ello, no debe obedecer al interés particular o
individual de alguien, sino que, por el contrario, debe tener en consideración
“los intereses públicos presentes en las normas que regulan el
patrimonio cultural: la preservación y el enriquecimiento del mismo,
en cuanto constituyen instrumentos de defensa de los intereses de la
colectividad al acceso al patrimonio cultural”38
LOS ALCANCES DEL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY EN MATERIA
TRIBUTARIA
29.
El segundo extremo del petitorio está referido a la inaplicación del
inciso a) del artículo 9° del Decreto Supremo 095-96-EF, Reglamento del
Impuesto Selectivo al Consumo a los juegos de azar y apuestas, que
36
PEREZ ROYO, Fernando. Derecho financiero y tributario. Parte General. Madrid: Civitas, 10.a
edición, jp 137.
37
GARCIA BELSUNCE, Horacio. Estudios de Derecho constitucional tributario. Buenos Aires:
Depalma, 321.
38 URRESTI, Juan Esteban. "Patrimonio cultural y tributación". En Revista Jurídica de Buenos
Aires, 2002, Buenos Aires, 2002. p. 660.
62
establece que: “ la tasa aplicable a los juegos de azar y apuestas,
tratándose de loterías, bingos, rifas y sorteos es 10% (inciso a)”.
Aducen que se vulnera el principio de reserva de ley, pues se fija la tasa del
Impuesto mediante norma reglamentaria, como es el Decreto Supremo, y
no por Ley, conforme lo establece la Constitución en el artículo 74°.
Asimismo, a fojas 490, el recurrente presenta recurso extraordinario contra
la sentencia apelada, cuestionando la falta de pronunciamiento en este
extremo.
30.
En efecto, los jueces de primera y segunda instancia han obviado
pronunciarse en este extremo. Sobre el particular debe señalarse que la
tutela judicial efectiva (artículo 139, inciso 3), no se limita a garantizar el
acceso a la jurisdicción, sino también a que los Tribunales resuelvan sobre
las pretensiones ante ellos formuladas39. Se parte, pues, del principio de
congruencia judicial, que exige al juez que, al pronunciarse sobre una
causa, no omita, altere o exceda las peticiones contenidas en el proceso a
resolver.
Sin embargo, como ya se ha visto, existen casos en los cuales la pretensión
no resulta clara y evidente, o está planteada de manera incorrecta, o se ha
invocado erróneamente la norma de derecho aplicable, frente a lo cual el
juez constitucional, de acuerdo con el principio de dirección judicial del
proceso (artículo III del Código Procesal Constitucional) y del principio iura
novit curia (artículo VIII), luego del análisis fáctico, tiene el deber de
reconocer el trasfondo o el núcleo de lo solicitado y pronunciarse respecto
de él, sin que esto represente una extralimitación de sus facultades (Fd. 15
de la STC 0569-2003-AC/TC)
De esta manera, siguiendo nuestra línea jurisprudencial, procederemos a
pronunciarnos sobre el extremo invocado.
31.
El primer párrafo del artículo 74° de la Constitución establece que
«los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una
exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de
delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan
mediante decreto supremo. Los gobiernos locales pueden crear, modificar y
suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de éstas, dentro de su
jurisdicción y con los límites que señala la ley».
La potestad tributaria del Estado debe ejercerse, antes que en función de la
ley, en función de la Constitución –principio jurídico de supremacía
39
DIEZ PICAZO GIMÉNEZ, Ignacio. “Reflexiones sobre algunas facetas del derecho dentro de
esta línea de acción, fundamental a la tutela judicial efectiva”. En: Cuadernos de Derecho
Público, mayo-agosto, INAP, 2000. p. 23.
63
constitucional (artículo 51º de la Constitución)– y de los principios que ella
consagra y que informan, a su vez, el ejercicio de tal potestad. Dichos
principios, por otra parte, constituyen una garantía para los contribuyentes,
en tanto impone que no se puede ejercer la potestad tributaria en contra de
la Constitución ni de modo absolutamente discrecional o arbitrariamente.
En tal sentido, la potestad tributaria del Estado, antes que someterse al
principio de legalidad, está supeditado a la Constitución. Es en función de
ella que el principio de legalidad tiene validez y legitimidad.
32. Ahora bien, es bastante frecuente la confusión que existe entre el
principio de legalidad y el de reserva de ley.
Se debe partir de señalar que no existe identidad entre ellos. Así, mientras
que el principio de legalidad, en sentido general, se entiende como la
subordinación de todos los poderes públicos a leyes generales y abstractas
que disciplinan su forma de ejercicio y cuya observancia se halla sometida a
un control de legitimidad por jueces independientes; la reserva de ley, por el
contrario, implica una determinación constitucional que impone la
regulación, sólo por ley, de ciertas materias.
Así, «mientras el Principio de legalidad supone una subordinación del
Ejecutivo al Legislativo, la Reserva no sólo es eso sino que el Ejecutivo no
puede entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente
reservado por la Constitución al Legislativo. De ahí que se afirme la
necesidad de la Reserva, ya que su papel no se cubre con el Principio de
legalidad, en cuanto es sólo límite, mientras que la Reserva implica
exigencia reguladora»40.
En materia tributaria, el principio de legalidad implica, pues, que el ejercicio
de la potestad tributaria por parte del Poder Ejecutivo o del Poder
Legislativo, debe estar sometida no sólo a las leyes pertinentes, sino, y
principalmente, a lo establecido en la Constitución.
33.
A diferencia de este principio, la reserva de ley significa que el ámbito
de la creación, modificación, derogación o exoneración –entre otros– de
tributos queda reservada para ser actuada mediante una ley. El respeto a
la reserva de ley para la producción normativa de tributos tiene como base
la fórmula histórica “no taxation without representation” – es decir, que los
tributos sean establecidos por los representantes de quienes van a
contribuir.
40
DE CABO MARTÍN, Carlos. Sobre el concepto de Ley. Madrid: Trotta, 2000. p. 69.
64
Así, conforme se establece en el artículo 74° de la Constitución, la reserva
de ley, es ante todo una cláusula de salvaguarda frente a la posible
arbitrariedad del Poder Ejecutivo en la imposición de tributos41
34.
De acuerdo con estas precisiones, tal distinción en el ámbito
tributario no puede ser omitida, pues las implicancias que generan tanto el
principio de legalidad, así como la reserva de ley no son irrelevantes. Ello
es así en la medida que la Constitución ha otorgado tanto al Poder
Legislativo así como al Poder Ejecutivo la posibilidad de ejercer la potestad
tributaria del Estado. En el primer caso, el ejercicio se realiza mediante una
ley en sentido estricto, mientras que en el caso del Poder Ejecutivo sólo
puede realizarlo mediante decreto legislativo.
35.
Ahora bien, respecto a los alcances de este principio, hemos
señalado que la reserva de ley en materia tributaria es una reserva relativa,
ya que puede admitir excepcionalmente derivaciones al Reglamento,
siempre y cuando, los parámetros estén claramente establecidos en la
propia Ley. Asimismo, sostuvimos que el grado de concreción de los
elementos esenciales del tributo en la Ley, es máximo cuando regula el
hecho imponible y menor cuando se trata de otros elementos; pero, en
ningún caso, podrá aceptarse la entrega en blanco de facultades al
Ejecutivo para regular la materia.
La regulación del hecho imponible en abstracto –que requiere la máxima
observancia del principio de legalidad–, comprende la descripción del hecho
gravado (aspecto material), el sujeto acreedor y deudor del tributo (aspecto
personal), el momento del nacimiento de la obligación tributaria (aspecto
temporal), y el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial). (STC 27622002-AA/TC, y, STC 3303-2003-AA/TC).
36.
El cuestionado inciso a) del artículo 9° del Decreto Supremo 095-96EF, Reglamento del Impuesto Selectivo al Consumo a los juegos de azar y
apuestas, fija la tasa de este impuesto, por derivación del artículo 61° del
TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, que a tenor señala que: “ Por Decreto Supremo refrendado por el
Ministro de Economía y Finanzas, se podrán modificar las tasas y/o montos
fijos...”.
37.
Al respecto, en el Fd. 20 de la STC 2762-2002-AA/TC, nos
pronunciamos sobre este punto, y señalamos que es evidente que el
artículo 61°, en este extremo, ha excedido los límites que derivan de la
propia Constitución en materia de reserva de ley, pues el legislador, dando
carta abierta al Ejecutivo, ha establecido -sin ningún parámetro limitativo
41
ALGUACIL MARI, Pilar. Discrecionalidad técnica y comprobación tributaria de valores. Valencia:
Diálogo S.L. p. 27.
65
como, por ejemplo, fijar topes– que sea este el que disponga las
modificaciones a las tasas; lo que se presenta como una remisión normativa
en blanco o deslegalización, permitiendo que sea la Administración la que
finalmente regule la materia originalmente reservada a la ley, vulnerando
con ello, además, el principio de jerarquía normativa.
En aquella oportunidad se amparó la demanda, dejándose sin efecto los
actos concretos de aplicación que hayan derivado del Decreto Supremo
irregular. Este es el criterio que corresponde aplicar en el presente caso, y,
en consecuencia, dejar sin efecto aquellas cobranzas que constan en autos
y que hayan sido derivadas de los efectos de la aplicación del inciso a) del
artículo 9° del Decreto Supremo 095-96-EF, Reglamento del Impuesto
Selectivo al Consumo a los juegos de azar y apuestas.
Ello es así, en la medida que la alícuota también forma parte esencial del
hecho imponible; debido a que el quantum del impuesto está directamente
relacionado con el carácter no confiscatorio del impuesto. Elemento que
sólo puede estar regulado de manera clara y precisa en la ley. Lo que no
obsta a que el Decreto Supremo pueda complementar al mismo, en el
marco, por ejemplo, de topes máximos y mínimos que hubiera establecido
la ley o de la forma de determinación del monto.
EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA Y LOS APORTES
POR REGULACIÓN
2.
La demandante aduce que al establecerse la alícuota de la contribución,
denominada aportes por regulación, se vulnera el principio de legalidad
establecido en el artículo 74° de la Constitución y el artículo IV del Título
Preliminar del TUO del Código Tributario, que precisa que solo por ley o
decreto legislativo, en caso de delegación, se pueden crear, modificar y
suprimir tributos; señalar el hecho generador de la obligación tributaria, la base
para su cálculo y la alícuota, el acreedor tributario, el deudor tributario y el
agente de retención o percepción.
3.
Al respecto, este Tribunal, en la STC 3303-2003-AA/TC, se ha
pronunciado sobre la naturaleza tributaria de los aportes por regulación y sobre
la observancia del principio de legalidad. En la STC 2762-2002-AA/TC se
señaló que la reserva de ley en materia tributaria es una reserva relativa, ya
que puede admitir excepcionalmente derivaciones al reglamento, siempre y
cuando los parámetros estén claramente establecidos en la propia ley. Así
mismo, se añadió que el grado de concreción de los elementos esenciales del
tributo en la ley es máximo cuando regula el hecho imponible, y mínimo cuando
se trata de otros elementos; pero, en ningún caso, podrá aceptarse la entrega
en blanco de facultades al Ejecutivo para regular la materia.
66
4.
En tal sentido, cabe preguntarse si, siendo la cuantía un elemento del
tributo, puede admitirse que su regulación sea derivada al reglamento. Al
respecto, el artículo 10 de la Ley N.º 27332 establece lo siguiente: “Los
Organismos Reguladores recaudarán de las empresas y entidades bajo su
ámbito un aporte por regulación, el cual no podrá exceder del 1% ( uno por
ciento) del valor de la facturación anual, deducido del Impuesto General a las
Ventas y el Impuesto de Promoción Municipal , de las empresas bajo su
ámbito. Este aporte será fijado, en cada caso, mediante decreto supremo
aprobado por el Consejo de Ministros, refrendado por el Presidente del
Consejo de Ministros y el Ministro de Economía y Finanzas”.
5.
De la lectura del referido artículo se desprende que es la propia ley la que
establece o crea la alícuota del aporte, fijando un tope máximo y derivando al
Decreto Supremo, en calidad de norma reglamentaria, su regulación en cada
caso, siempre y cuando no exceda el tope de 1% establecido en la ley. Por
tanto, esta es una remisión legal perfectamente admitida, pues no se trata de
una habilitación en blanco al reglamento, sino que se le permite regular la
alícuota –originalmente creada por ley– únicamente bajo los parámetros que la
propia ley le confiere.
6.
En la STC 2762-2002-AA/TC (fund. 21), este Colegiado ha subrayado
que es razonable que la alícuota integrante del mandato de la norma, en tanto
determina el quántum a pagar por el contribuyente, deba encontrarse revestida
por el principio de seguridad jurídica en conexión con el de legalidad, lo que
conlleva a exigir un mínimo de concreción en la ley; sin embargo, ello no se
concreta cuando se deja al reglamento la fijación de los rangos de tasas ad
infinitum.
Con ello, el Tribunal Constitucional estableció la posibilidad de remisiones
legales al reglamento, dependiendo de la naturaleza y objeto del tributo,
precisando que solo serían admitidas si la propia ley, al establecer el elemento
configurador del tributo, remitía al reglamento cierta regulación, siempre y
cuando los parámetros estuviesen establecidos en la propia ley, como por
ejemplo mediante la fijación de topes de la alícuota (cf. fund. 20).
7.
En esa misma línea, Fernando Pérez Royo (Derecho Financiero y
Tributario. Civitas Ediciones. Décima Edición. Pág. 46) señala que
“generalmente, lo que se remite a la fuente secundaria es la decisión sobre
aplicar o no un tributo previamente regulado en la ley o bien el establecimiento
o modificación de su cuantía. En este caso, dicha cuantía debe estar
predeterminada dentro de límites precisos susceptibles de ser controlados.
Esta predeterminación puede hacerse, bien con el señalamiento de cuantías
máximas y mínimas expresas, o bien mediante el recurso a conceptos
indeterminados, como, por ejemplo, que el importe de la prestación no puede
superar el coste del servicio (...)”.
67
8.
Por las consideraciones expuestas, queda desvirtuado el alegato de la
empresa recurrente respecto a habérsele impuesto un pago de naturaleza
tributaria sin que para su creación se haya respetado el principio de legalidad,
toda vez que la propia Ley 27332 habilitó al Decreto Supremo 114-2001-PCM
la determinación de la alícuota del aporte dentro del tope del 1% fijado en la
propia ley.”
EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD Y EL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY
Sentencia del Tribunal Constitucional N.° 0042-2004-AI/TC
§4. El principio de legalidad y el principio de reserva de ley
9.
Para efectos de la resolución del presente caso en concreto y a fin de
determinar si el artículo 54 de la Ley de Tributación Municipal (Decreto
Legislativo N.° 776, modificada por el Decreto Legislativo N° 952) otorga una
“delegación en blanco” a favor de un órgano administrativo como el Instituto
Nacional de Cultura –como señalan los demandantes–, este Colegiado
considera pertinente determinar el contenido y los alcances de dos principios
constitucionales tributarios: el principio de legalidad y el principio de reserva de
ley, principios ambos que están previstos en el artículo 74 de la Constitución de
1993.
El primer párrafo del artículo 74° de la Constitución establece que:
“los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una
exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de
delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan
mediante decreto supremo. Los gobiernos locales pueden crear, modificar y
suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de éstas, dentro de su
jurisdicción y con los límites que señala la ley.
(...)”.
A criterio de este Tribunal Constitucional no existe identidad entre el principio
de legalidad y el de reserva de ley. Mientras que el principio de legalidad, en
sentido general, se entiende como la subordinación de todos los poderes
públicos a leyes generales y abstractas que disciplinan su forma de ejercicio y
cuya observancia se halla sometida a un control de legitimidad por jueces
independientes; el principio de reserva de ley, por el contrario, implica una
determinación constitucional que impone la regulación, sólo por ley, de ciertas
materias.
Es tal sentido, cabe afirmar que
“mientras el Principio de legalidad supone una subordinación del Ejecutivo
al Legislativo, la Reserva no sólo es eso sino que el Ejecutivo no puede
entrar, a través de sus disposiciones generales, en lo materialmente
reservado por la Constitución al Legislativo. De ahí que se afirme la
necesidad de la Reserva, ya que su papel no se cubre con el Principio de
legalidad, en cuanto es sólo límite, mientras que la Reserva implica
exigencia reguladora”42.
42
DE CABO MARTÍN, Carlos. Sobre el concepto de Ley. Madrid: Trotta, 2000. p. 69.
68
10. En el ámbito constitucional tributario, el principio de legalidad no quiere
decir que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado está
sometida sólo a las leyes de la materia, sino, antes bien, que la potestad
tributaria se realiza principalmente de acuerdo con lo establecido en la
Constitución. Por ello, no puede haber tributo sin un mandato constitucional
que así lo ordene43. La potestad tributaria, por tanto, está sometida, en primer
lugar, a la Constitución y, en segundo lugar, a la ley.
A diferencia de este principio, el principio de reserva de ley significa que el
ámbito de la creación, modificación, derogación o exoneración –entre otros– de
tributos queda reservada para ser actuada únicamente mediante una ley. Este
principio tiene como fundamento la fórmula histórica “no taxation without
representation”; es decir, que los tributos sean establecidos por los
representantes de quienes van a contribuir.
Ahora bien, conforme hemos señalado supra, los principios constitucionales
tributarios previstos en el artículo 74° de la Constitución no son sólo límites
sino también garantías. En tal sentido, el principio de reserva de ley es
también, ante todo, una cláusula de salvaguarda frente a la posible
arbitrariedad del Poder Ejecutivo en la imposición de tributos44.
11. De acuerdo con estas precisiones, este Colegiado entiende que la
distinción realizada entre ambos principios no puede ser omitida, en la medida
que la Constitución no sólo faculta al Poder Legislativo, a los Gobiernos
regionales y Gobiernos locales (artículo 74) para ejercer la potestad tributaria,
sino que también prevé el supuesto del poder tributario a favor del Poder
Ejecutivo (artículo 104) en el supuesto que el Congreso de la República le
delegue facultades legislativas en materia tributaria; caso en el cual el ejercicio
se realiza, únicamente, a través de un decreto legislativo.
La Constitución, por tanto, también ha previsto que dicha potestad pueda ser
ejercida por el Poder Ejecutivo, lo cual no quiere decir, sin embargo, que el
Constituyente haya otorgado la potestad tributaria en igualdad de condiciones
a ambos poderes del Estado. Se debe tener claramente establecido que el
ejercicio de la potestad tributaria por parte del Poder Ejecutivo, a diferencia del
Poder Legislativo, de los Gobiernos regionales y los Gobiernos locales, no es
una potestad originaria sino derivada. No existe, pues, equiparidad ni igualdad
en el ejercicio de la potestad tributaria entre aquéllos y el Poder Ejecutivo; la de
los primeros es una forma originaria y ordinaria de ejercer dicha potestad; el de
éste es una forma derivada y extraordinaria.
En atención a esta naturaleza extraordinaria del ejercicio de la potestad
tributaria por parte del Poder Ejecutivo, se exige que la observancia del
principio de reserva de ley, en este caso, es y debe ser aun más estricta; es
SOTELO CASTAÑEDA, Eduardo y Luis VARGAS LEÓN. “En torno a la definición de tributo: un
vistazo a sus elementos esenciales”. En Ius et veritas, N.° 17, Lima, 1998. p. 297.
43
44
ALGUACIL MARI, Pilar. Discrecionalidad técnica y comprobación tributaria de valores. Valencia:
Diálogo S.L. p. 27.
69
decir, no sólo se debe cuidar de respetar el aspecto formal del principio de
reserva de ley, sino también su dimensión material. En tal sentido, el decreto
legislativo por el cual el Poder Ejecutivo ejerce la potestad tributaria debe estar
sometida a los siguientes controles:
1. Control de contenido, a fin de verificar su compatibilidad con las
expresas disposiciones de la ley autoritativa, asumiendo que existe una
presunción iuris tantum de constitucionalidad de dichos decretos;
2. Control de apreciación, para examinar si los alcances o la intensidad del
desarrollo normativo del decreto legislativo se enmarca en los parámetros
de la dirección política –tributaria– que asume el Congreso de la República
en materia legislativa; y
3. Control de evidencia, para asegurar que dicho decreto legislativo no
sólo no sea violatorio de la Constitución por el fondo o por la forma, sino
que también no sea incompatible o no conforme con la misma.
12. Ahora bien, este Tribunal Constitucional ha señalado en anterior
oportunidad (Expediente N.° 2762-2002-AA/TC) que el principio de reserva
de ley en materia tributaria es, prima facie, una reserva relativa, salvo en el
caso previsto en el último párrafo del artículo 79° de la Constitución, que
está sujeto a una reserva absoluta de ley (ley expresa). Para los supuestos
contemplados en el artículo 74° de la Constitución, la sujeción del ejercicio
de la potestad tributaria al principio de reserva de ley –en cuanto al tipo de
norma– debe entenderse como relativa, pues también la creación,
modificación, derogación y exoneración tributarias pueden realizarse previa
delegación de facultades, mediante decreto legislativo. Se trata, en estos
casos, de una reserva de acto legislativo.
Asimismo, en cuanto a la creación del tributo, la reserva de ley puede
admitir, excepcionalmente, derivaciones al reglamento, siempre y cuando,
los parámetros estén claramente establecidos en la propia Ley o norma con
rango de Ley. Para ello, se debe tomar en cuenta que el grado de
concreción de sus elementos esenciales será máximo cuando regule los
sujetos, el hecho imponible y la alícuota; será menor cuando se trate de
otros elementos. En ningún caso, sin embargo, podrá aceptarse la entrega
en blanco de facultades al Ejecutivo para regular la materia.
De este modo, la regulación del hecho imponible en abstracto –que requiere
la máxima observancia del principio de reserva de ley–, debe comprender la
alícuota, la descripción del hecho gravado (aspecto material), el sujeto
acreedor y deudor del tributo (aspecto personal), el momento del nacimiento
de la obligación tributaria (aspecto temporal), y el lugar de su acaecimiento
(aspecto espacial), según ha señalado este Tribunal (Expediente N.° 27622002-AA/TC y N.° 3303-2003-AA/TC).
En consecuencia, lo que se quiere advertir es que toda delegación, para ser
constitucionalmente legítima, deberá encontrarse parametrada en la norma
legal que tiene la atribución originaria, pues cuando la propia ley o norma
70
con rango de ley no establece todos los elementos esenciales y los límites
de la potestad tributaria derivada, se está frente a una delegación
incompleta o en blanco de las atribuciones que el constituyente ha querido
resguardar mediante el principio de reserva de ley.
Ahora bien, si esa es la forma de interpretar las relaciones entre la ley
autoritativa y el decreto legislativo que la desarrolla, en la delimitación de
los elementos esenciales para la creación del tributo, corresponde analizar
cómo ello opera cuando se disponen exoneraciones tributarias.
PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA
Sentencia del Tribunal Constitucional Nº º 0053-2004-AI/TC:
VIII. B. 1”El principio de capacidad contributiva es un principio constitucional
exigible, no es indispensable que se encuentre expresamente consagrado
en el artículo 74º de la Constitución, pues su fundamento y rango
constitucional es implícito en la medida que constituye la base para la
determinación de la cantidad individual con que cada sujeto puede/debe en
mayor o menor medida, contribuir a financiar el gasto público; además de
ello, su exigencia no sólo sirve de contrapeso o piso para evaluar una
eventual confiscatoriedad, sino que también se encuentra unimismado con
el propio principio de igualdad, en su vertiente vertical”
9. El hecho de que el legislador haya considerado de manera extraordinaria
y temporal, la capacidad de pago de remuneraciones como un síntoma o
presunción de riqueza gravable, no vulnera en abstracto los principios de
capacidad contributiva, igualdad y el de no confiscatoriedad. Si bien un
impuesto en términos generales no es inconstitucional, este hecho no
desvirtúa la posibilidad de los efectos confiscatorios en algún caso
específico, o incluso que siendo este hecho gravado una expresión de
capacidad económica, el recurrente carezca de capacidad contributiva.
Pero este hecho debe ser demostrado por el demandante.
EL PRINCIPIO DE NO CONFISCATORIEDAD EN MATERIA TRIBUTARIA
SEGÚN EL ARTÍCULO 74º DE LA CONSTITUCIÓN.
12. El artículo 74º de la Constitución Peruana, establece como uno de los
límites al ejercicio de la potestad tributaria, el principio de no
confiscatoriedad de los tributos. Este principio constitucional, ha adquirido
contenido a través de nuestra jurisprudencia, mediante la cual, hemos
señalado que “ (...) se transgrede el principio de no confiscatoriedad de los
tributos cada vez que un tributo excede el límite que razonablemente puede
admitirse como justificado en un régimen en el que se ha garantizado
71
constitucionalmente el derecho subjetivo a la propiedad y, además ha
considerado a esta como institución, como uno de los componentes básicos
y esenciales de nuestro modelo de constitución económica” (STC N.° 27272002-AA/TC).
13. En la misma sentencia bajo comentario, señalamos que el principio de
no confiscatoriedad tiene la estructura propia de lo que se denomina un
‘concepto
jurídico
indeterminado’.
Es
decir,
su
contenido
constitucionalmente protegido no puede ser precisado en términos
generales y abstractos, sino que debe ser analizado y observado en cada
caso, teniendo en consideración la clase de tributo y las circunstancias
concretas de quienes estén obligados a sufragarlo. No obstante, teniendo
en cuenta las funciones que cumple en nuestro Estado democrático de
Derecho, es posible afirmar, con carácter general, que se transgrede el
principio de no confiscatoriedad de los tributos cada vez que un tributo
excede el límite que razonablemente se admite para no vulnerar el derecho
a la propiedad.
14. Asimismo, conforme se estableció en la STC N.° 0004-2004-AI/TC
(acumulados), es preciso distinguir la eventual inconstitucionalidad de un
tributo en atención a su incidencia concreta en las circunstancias
particulares en las que se encuentre cada uno de los obligados a sufragarlo,
y la inconstitucionalidad en la que pueda incurrir la ley que lo regula, la cual
sólo podría ser determinada, en sentido abstracto, analizando los elementos
constitutivos del tributo, y particularmente la materia imponible y la alícuota,
cuyos contenidos o dimensiones podrían ser muestras evidentes de un
exceso de poder tributario.
La confiscatoriedad por sumatoria de tributos
15. En el presente caso, la parte demandante alega confiscatoriedad por
doble imposición sobre un misma actividad comercial, señalando además,
que en el ejercicio 2000/2001, este hecho les ha generado pérdidas, como
se advierte del estado de ganancias y pérdidas que adjuntan, como medio
probatorio a fojas 78. Refieren, que al ser gravados por el Impuesto a los
Juegos (administrado por la Municipalidad), y, el Impuesto Selectivo al
Consumo a los juegos de azar y apuestas (administrado por la SUNAT), se
encuentran tributando dos veces por la misma actividad, convirtiendo en
deficitaria su actividad comercial.
Así las cosas, a fojas 206, sostienen que no podrán cumplir con la
distribución legal de la renta, es decir, con la participación que se otorga a
los trabajadores equivalente al 6%. Tampoco se podrá cumplir con el
Estado peruano con el pago al Impuesto a la Renta.
16. Antes de nuestro pronunciamiento sobre si el estado de
confiscatoriedad que alegan se encuentra válidamente acreditado en autos,
72
merece aclarar algunos temas discutidos por el demandante. El primero de
ellos, referido a la confiscatoriedad por sumatoria de tributos, el segundo
sobre el no pago de sus obligaciones con el Estado respecto al impuesto a
la renta.
17. Para que pueda apreciarse una relación de compatibilidad entre la
tributación y el derecho de propiedad, es necesario que las afectaciones a
la última sean razonables y proporcionadas, de modo tal, que no
constituyan una apropiación indebida de la propiedad privada. Ahora bien,
las afectaciones a la propiedad son razonables cuando tienen por objeto
contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, para lo cual,
necesariamente debe hacerse en la medida y proporción de la capacidad
contributiva de cada persona o empresa.
Así lo señalamos en la STC 033-2004-AI/TC cuando sostuvimos que “la
capacidad contributiva tiene un nexo indisoluble con el hecho sometido a
imposición; es decir, que siempre se establezca un tributo, este deberá
guardar íntima relación con la actividad económica de los sujetos obligados,
ya que solo así se respetará la aptitud del contribuyente para tributar...”.
Es cierto que se excede el límite de la capacidad contributiva y, por ende,
un tributo se vuelve confiscatorio, sea a consecuencia de un solo tributo
exorbitante, o por vía de diversas cargas tributarias que siendo moderadas,
en su conjunto traen el mismo efecto y presión sobre el contribuyente. Sin
embargo, este es una situación que requerirá de un peritaje especial para
su comprobación.
18. En el caso de autos estamos frente a dos impuestos, el Impuesto a los
Juegos, regulados por el Decreto Legislativo 776; y el Impuesto Selectivo al
Consumo, a los juegos de azar y lotería. El primero es recaudado y
administrado por y a favor de las Municipalidades, mientras que el segundo,
es administrado por la SUNAT, siendo un caso típico de impuesto que,
además de su función recaudadora, sirve al Estado, a su vez, para cumplir
una finalidad extrafiscal.
Ya nos hemos pronunciado al respecto cuando indicamos que: “...Las
restricciones a la libertad de empresa en un sector incentivado por el
Estado no son, ni pueden ser, los mismos de aquellas que el Estado
legítimamente ha decidido desalentar, como sucede con la explotación de
los juegos de casino y máquinas tragamonedas” (Fd. 2, STC 009- 2001AI/TC).
Ello es así, en la medida que el ocio que promueve el Estado mediante la
cultura, recreación y el deporte es distinto al que tolera como al de los
juegos de apuesta que pueden generar adicción -ludopatía- con efectos
económicos y sociales perjudiciales para el jugador y su familia.
73
19. Ahora bien, ¿se vulnera el principio de no confiscatoriedad de manera
automática, si una misma actividad sirve de base para gravar dos
impuestos distintos?. La respuesta es negativa. Y es que, la capacidad
contributiva de una persona es una sola (cuestión distinta a su expresión en
diversas manifestaciones), y todos los tributos que recaen en el mismo
contribuyente afectan un mismo patrimonio. En ese sentido, la
confiscatoriedad no se configura por si misma si un mismo ingreso
económico sirve de base imponible para dos impuestos, sino más bien, en
estos casos, lo que deberá analizarse es si, a consecuencia de ello, se ha
originado una excesiva presión tributaria sobre el contribuyente, afectando
negativamente su patrimonio.
Para determinar esta afectación excesiva de la propiedad privada, es claro
que se requiere de un minucioso examen de la contabilidad de la empresa
para establecer si realmente, tal afectación, tiene su origen en la presión
tributaria impuesta a su actividad.
20. Como se aprecia, y siguiendo lo expuesto en nuestro fundamento 12
supra, las alegaciones de confiscatoriedad sea por un tributo excesivo o por
doble o múltiple imposición, no son inconstitucionales por sí mismas; y, en
cada caso, su afectación deberá evaluarse dependiendo de la situación
económica de cada contribuyente. Es por ello, que no pueden aceptarse
como válidas, aquellas afirmaciones del contribuyente, mediante las cuales,
se considera exento del pago del impuesto a la renta y de la repartición de
utilidades a los trabajadores debido a la doble tributación a los juegos.
El Impuesto a la Renta, presenta distintas características, así como, un
sistema de cálculo y deducciones propio, en el que además, de acuerdo al
inciso b) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, entre las
deducciones para llegar a la renta neta, se consideran los tributos que
recaen sobre bienes o actividades productoras de rentas gravadas. Con lo
cual, únicamente el contribuyente está exento de pago cuando en un
periodo fiscal, no se ha producido renta y de acuerdo a los términos de la
propia ley y su reglamento.
En todo caso, como se viene señalando, de tratarse de afectaciones a la
propiedad por sumatoria de tributos, tales alegaciones, están sujetas a su
comprobación mediante material probatorio.
La carga probatoria a efectos de demostrar la confiscatoriedad de
tributos
21. Hemos venido señalando que para acreditar la confiscatoriedad en cada
caso, es necesario acreditar la afectación real al patrimonio empresarial de
la persona jurídica, como en el caso de autos. Y es que, no podría ser de
otra manera cuando se alega afectación exorbitante a la propiedad privada.
74
Ese ha sido justamente el criterio seguido tanto por el a quo y el a quem
para desestimar la demanda, al considerar que los documentos
presentados por el demandante no constituyen prueba suficiente para
demostrar la situación de pérdida alegada. Este criterio es compartido por
este Tribunal en este extremo de la demanda.
22.
En efecto, a fojas 78, la empresa demandante anexa como medio
probatorio para demostrar la confiscatoriedad en su caso, “un estado de
ganancias y pérdidas comparativo” elaborado por la propia empresa, bajo la
responsabilidad del contador Marco Quintana, quien firma y da valor al
documento.
23. A nuestro juicio, el referido documento no puede ser admitido de
ninguna manera como prueba fehaciente para acreditar la situación
económica de la empresa y, por consiguiente, para demostrar la
consficatoriedad de tributos; en primer lugar, porque no pueden admitirse
como
medios
probatorios
válidos
aquellos
que
representan
autoliquidaciones del propio contribuyente, pues restan imparcialidad a lo
declarado, en todo caso, están sujetos a revisión. Este es justamente el
criterio bajo el cual, este Tribunal desestima como elementos probatorios
válidos, las declaraciones juradas.
24. Adicionalmente y con mayor gravedad, el referido documento
únicamente se limita a indicar cifras, pero no certifica la certeza de las
mismas, ni demuestra en realidad a cuánto ascienden los gastos de la
empresa, pues para que ello quede fehacientemente acreditado, no basta
con su mera alegación sino que deben adjuntarse los documentos que
acredite la manera como se llega a dichos montos.
25. Otra dificultad advertida –que no ha sido considerada por la
demandante– es la demostración de la confiscatoriedad en el caso de los
impuestos indirectos como el caso del Impuesto Selectivo al Consumo. Así,
la doctrina y jurisprudencia comparada, coinciden en considerar
improcedente la confiscatoriedad en estos casos, primero por los fines
extrafiscales de los impuestos al consumo, y, segundo porque los
impuestos indirectos se trasladan al consumidor, quien es quien soporta la
carga del impuesto45.
En la misma línea, algunos suelen descartar alegaciones de
confiscatoriedad, en el caso de la imposición sobre el consumo donde
determinadas técnicas y condicionamientos lo harían de imposible
realización.
45
GARCIA BELSUNCE, Horacio. Estudios de Derecho Constitucional Tributario. Buenos Aires:
Ediciones de Palma, 1994. p. 251.
75
Los impuestos son abstractos y objetivos de modo que no tienen una
vocación confiscatoria de origen ni de resultado; sino que, dada a veces la
incapacidad productiva o de servicios eficientes que presta una empresa,
no genera los ingresos o rentas razonablemente esperados para cumplir
con sus obligaciones tributarias. Por ello, el Estado está prohibido de
subsidiar indirectamente la actividad empresarial privada ineficiente.
26. La razón expuesta, constituye una adicional, que a nuestro juicio
afianza la necesidad de mayores pruebas en estos casos, lo cual, desde ya,
resulta dificultoso para un proceso sumario como es el amparo, que carece
de etapa probatoria. Ello, más aún, porque consideramos que una
excepción a esta regla en los impuestos indirectos, sería la demostración
de que en el caso del contribuyente, el impuesto no fue trasladado, es decir,
que él asumió la carga del mismo, y, además, siendo así, le trajo perjuicios
a la economía de la empresa, lo cual, claro está, debe ser acreditado.
27. En consecuencia, si bien es cierto que el Código Procesal
Constitucional (artículo 9) ha establecido la inexistencia, en los procesos
constitucionales, de una etapa probatoria, también lo es que prevé la
procedencia de medios probatorios que no requieren actuación y de los que
el juez considere indispensables, pero siempre que ello no afecte la
duración del proceso.
Sin embargo, en los casos que se alegue confiscatoriedad, es necesario
que la misma se encuentre plena y fehacientemente demostrada. De lo
contrario, corresponderá atender este tipo de procesos en otra vía, donde sí
puedan actuarse otros medios de prueba y proceda la intervención de
peritos independientes que certifiquen las afectaciones patrimoniales a
causa de impuestos.
28. Por consiguiente, en este extremo, la demanda debe ser desestimada
por no haberse acreditado la confiscatoriedad alegada por la empresa
recurrente.
76
“La Ley es la prescripción de la razón
ordenada del bien común dada por aquel
que tiene a su cargo el cuidado del
gobierno”
Tomas Aquino
SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL
Es el conjunto de normas ordenado, racional y coherente, principios e instituciones
que regula las relaciones que se originan por la aplicación de tributos en el Perú.
De conformidad con el Decreto Legislativo N° 771, se ha establecido la Ley Marco
del Sistema Tributario Nacional, la misma que está vigente desde 1994, siendo
sus componentes:
I. El Código Tributario
II. Los Tributos: clasificados en Impuestos, Tasas y Contribuciones
Sin embargo este sistema Tributario Nacional, tiene su suporte en el Título III del
Régimen Económico de la Constitución Política del Perú, por consiguiente es parte
de la política económica, además está regulado por el Decreto Legislativo 771,
asimismo está compuesto de elementos, que dinamiza la tributación, como son: la
Política económica, política tributaria, normas tributarias y la administración
tributaria
La política económica, está compuesto por el conjunto de estrategias y acciones
que formulan los gobiernos para conducir e influir sobre la economía del país.
Esta estrategia está constituida por el conjunto de medidas, leyes,
regulaciones, subsidios e impuestos que alteran los incentivos económicos para
obtener unos fines o resultados económicos específicos. La política económica
comprende también a la ciencia económica encargada del estudio de esta rama
de la actividad estatal.
Política tributaria, viene a ser los lineamientos que orientan, dirigen y
fundamentan el sistema tributario, que es diseñada por el Ministerio de Economía
y Finanzas, en función a la política económica establecida por el Gobierno de
turno.
Normas Tributarias, Es la regulación a través de Leyes, decretos supremos,
resoluciones ministeriales, Resoluciones de la Superintendencia Nacional de
Aduanas y de Administración Tributaria –Sunat.
Administración tributaria, Está constituida por los órganos del estado
encargados de aplicar la política tributaria. A nivel de Gobierno central, es ejercida
por la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria -Sunat; Gobierno
Regional que a la fecha no administra y/o recauda tributos y los Gobiernos Locales
(municipalidad) que si recaudan sus tributos
77
Clase de Tributos
Contribución
Impuesto
Tasas
Arbitrios
Gob. Nacional
Gob. Local
I. Renta
I. Predial
IGV - ISC
I. Alcabala
ITF
I. P. vehicular
Derechos
Licencia
s
Ad Valorem
I.T.A.N.
I. Tragamonedas
Tributos:
1. Impuestos:
 Impuesto a la renta,
Texto Único Ordenado de la ley del impuesto a la renta aprobado por
decreto Supremo N° 179-2004-EF y su reglamento de la ley del impuesto a
la renta aprobado POR Decreto Supremo Nº 122-94-EF
 Impuesto General a las Ventas
Impuesto selectivo al consumo
Decreto Supremo N° 055-99-EF TUO de la ley del impuesto general a las
ventas e impuesto selectivo al consumo
Decreto Supremo Nº. 29-94-EF Reglamento de la ley del impuesto general
a las ventas e impuesto selectivo al consumo, aprobado por
Mediante Ley 29666, publicada el d20.febr. 2011, vigente a partir del 01 de
marzo del 2011, se establece:
Artículo 1.- Tasa del IGV
Derogase el artículo 7º de la Ley 29628, Ley de Equilibrio Financiero del
Presupuesto del Sector Público para el Año Fiscal 2011, restituyéndose, a
78
partir de la entrada en vigencia de la presente Ley, la tasa de dieciséis por
ciento (16%) establecida por el artículo 17º del Texto Único Ordenado de la
Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
aprobado por el Decreto Supremo Nº 055-99-EF y modificatorias.

Derechos arancelarios
Decreto Legislativo 1053 Ley General de Aduanas
D.S. Nº 017-2007-EF, Arancel de aduanas,
Ley Nº 28008 de los delitos aduaneros
 Régimen Único Simplificado
Decreto Legislativo N° 937
Decreto Supremo N° 097-2004-EF, Dictan Normas Reglamentarias del
Nuevo Régimen Único Simplificado.

Impuesto de Solidaridad a favor de la Niñez Desamparada. Derogada
mediante Ley N° 28896, Ley que reduce el sobrecosto del pasaporte y
deroga la Ley N° 27103.

Impuesto a los juegos de casinos y máquinas tragamonedas:
Ley N° 27153, Ley que regula la explotación de los juegos de casino y
máquinas tragamonedas, TASA 12%.
Ley N° 27796, Ley que modifica artículos de la Ley N° 27153 que regula la
explotación de los juegos de casino y máquinas tragamonedas|
Ley 28945 Ley de reordenamiento y formalización de la actividad de
explotación de juegos de casino y maquinas tragamonedas.

Impuesto extraordinario para la promoción y desarrollo turístico
nacional
LEY Nº 27889, Ley que crea el Fondo y el Impuesto Extraordinario para la
Promoción y Desarrollo Turístico Nacional.
Decreto Supremo N° 007-2003-MINCETUR, Aprueban Reglamento de la
Ley que crea el Fondo y el Impuesto Extraordinario para la Promoción y
Desarrollo Turístico Nacional

Impuesto a las transacciones financiera
Decreto Supremo Nº 150-2007-EF46, aprueba el TUO de la Ley para la Lucha
contra la Evasión y para la Formalización de la Economía.
Ley Nº 29667, Ley que reduce la tasa del ITF a 0.005%, ha rebajado la
tasa del Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) al 0.005%.
Cabe mencionar que la aplicación de la tasa rebajada será a partir del 1 de
abril de 2011
Resolución de Superintendencia Nº 383-2014 Nueva relación de Medios de Pago, publicado el 30/12/2014, Diario “El
Peruano”
46
79

Impuesto temporal a los activos netos
Ley Nº 28424, Crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos.
DECRETO SUPREMO Nº 025-2005-EF, Aprueba Reglamento del Impuesto
Temporal a los Activos Netos
Modificatorias de la Ley 28424, Decreto Legislativo N° 971 y Decreto Legislativo N°
976
1. Contribuciones

Contribución de Seguridad Social.
Ley Nº 27056 creó el Seguro Social de Salud (ESSALUD) en reemplazo del
Instituto Peruano de Seguridad Social (IPSS)
ASEGURADOS
SUJETOS
TASAS
Asegurados regulares en
actividad
Entidad empleadora
9%
Asegurados regulares
pensionistas
Pensionista
4%
Asegurados potestativos
Según el plan elegido
 Sistema nacional de pensiones
Decreto Ley N° 19990 – Ley que crea el Sistema Nacional de Pensiones.
Decreto Supremo N° 011-74-TR – Reglamento del Decreto Ley N° 19990
Ley N° 27617 – Ley que dispone la reestructuración del Sistema Nacional
de Pensiones del Decreto Ley N° 19990 y modifica el Decreto Ley N° 20530
y la Ley del Sistema Privado de Administración de fondo de pensiones.
Resolución de Superintendencia N° 131-2001/SUNAT – Modifican normas
para el uso del PDT de Remuneraciones respecto de la Declaración de
Aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones

Contribución al Servicio Nacional de Adiestramiento Técnico Industrial
– SENATI.
LEY Nº 26272, Ley del servicio nacional de adiestramiento en trabajo
industrial – SENATI.
 Contribución al Servicio Nacional de Capacitación para la Industria de
la Construcción – SENCICO.
Decreto Ley Nº 21673 del 26.10.76 – Ley Orgánica de SENCICO. Decreto
Legislativo Nº 147 del 12.06.81 – Ley de Organización y Funciones del
 Sistema Nacional de Pensiones (SNP):
80
Sustituido al sistema de pensiones de las cajas de Pensiones de la Caja
Nacional de Seguridad Social, por el Decreto Ley 19990, cuya tasa de
aportación es 13% a partir de 01.Ene.1997, según Ley Nº 26504
 Recaudación de ESSALUD Y SNP (ONP)
Mediante la Ley N° 27334 se encarga a la Sunat la administración de las
citadas aportaciones, manteniéndose como acreedor tributario de las
mismas el Seguro Social de Salud (Essalud) y la Oficina de Normalización
Previsional (ONP).
CONAFOVICER
Comité Nacional de Administración del Fondo para la Construcción de
Vivienda y Centros Recreacionales, fue instituido mediante Resolución Sub
Directoral Nº 058-79-911000 de fecha 22.Ene.1976, la tasa es 2% del jornal
básico de cada trabajador de construcción civil
2. Tasas
 Tasas por la prestación de servicios públicos, tales como los derechos por
tramitación de procedimientos administrativos
81
TEXTO UNICO ORDENADO DEL CODIGO TRIBUTARIO, APROBADO POR
DECRETO SUPREMO N° 133-2013-EF
Antecedentes
Las disposiciones del Código están ordenadas en un Título Preliminar con
dieciséis (16) Normas, cuatro (4) Libros, doscientos cinco (205) Artículos, setenta
y tres (73) Disposiciones Finales, veintisiete (27) Disposiciones Transitorias y tres
(3) Tablas de Infracciones y Sanciones. Los libros se dividen de la siguiente
manera: Libro Primero: La obligación Tributaria (denominado derecho tributario
material
o sustantivo); Libro segundo: La Administración Tributaria y los
administrados (denominado Derecho tributario formal o administrativo), libro
tercero: Procedimientos Tributarios (Derecho Procesal tributario) y Libro Cuarto
Infracciones, Sanciones y Delitos (Derecho tributario Penal). Este último libro, a
diferencia del Código tributario que regía hasta noviembre del año 1992, con
posterioridad a la promulgación de la Ley se incorporaron los delitos de
contrabando, defraudación tributaria, actualmente se encuentra regulada en la Ley
Penal Tributaria aprobado por Decreto Legislativo N° 813 y sus modificaciones.
Para su mejor análisis y estudio se divide en cuatro partes, el código tributario
aprobado por D.S. 133-2013-EF, las mismas que se indican a continuación:
1. Derecho Sustantivo Tributario
Esta área del Derecho Tributario como sustantivo o material regula la
obligación tributaria propiamente dicha, desde el acaecimiento del hecho
previsto en la Ley como generador del tributo hasta su extinción, teniendo en
cuenta que esta obligación tributaria es la que consiste en pagar los tributos.
Asimismo se regulan los temas relacionados con los sujetos de la relación
jurídico-tributaria, el acreedor y deudor tributario, los responsables, la
transmisión y extinción de la obligación tributaria, y las formas de extinguir la
obligación siendo estas; el pago, la compensación, consolidación, condonación
y prescripción. En nuestro Código Tributario se encuentra regulado en el Libro
I, “La Obligación Tributaria”.
Asimismo, se considera dentro del Derecho Sustantivo Tributario las normas
que regulan los tributos, como por ejemplo, la ley del Impuesto a la Renta, el
Impuesto General a las Ventas, Impuesto Selectivo al Consumo, etc., que,
aunque no son parte del Código Tributario, regulan la base imponible, la
alícuota del tributo, el deudor tributario, entre otros temas con incidencia en el
Derecho Sustantivo Tributario
2. Derecho Administrativo Tributario
El Derecho Tributario Administrativo o formal, se encarga de regular los
deberes y las formalidades que deben cumplir los particulares, así como
también las facultades de la Administración Tributaria, a quien se haya
encargado la recaudación y administración de determinados tributos, así como
el control del cumplimiento de aquellos. Así como el procedimiento de
82
determinación de la obligación tributaria.
Administrativo, con incidencia tributaria.
En
esencia
es
Derecho
Esto significa que se regulan las relaciones tributarias entre la Administración
y los Administrados, aquí se establecen las normas que han de asegurar el
cumplimiento de la obligación tributaria, por un lado la administración goza de
la facultad de recaudar y como subsidiaria, la determinación sobre la base
cierta y/o presunta, fiscalizar, interpretar y sancionar; por el lado del
administrado se establece sus derechos como: ser tratados con respeto y
consideración, exigir la devolución de lo pagado indebidamente, sustituir y
rectificar sus declaraciones, interponer sus reclamos, conocer el estado de
tramitación de los procedimientos en que sea parte, etc., (que pertenece a
otra área del Derecho Tributario). En nuestro Código Tributario se encuentra
regulado en el Libro II, “La Administración Tributaria y los Administrados”.
3. Derecho Procesal Tributario
Esta área del Derecho Tributario contiene el conjunto de normas que regulan
los procesos mediante los cuales se resuelven las controversias tributarias
entre la Administración Tributaria y los contribuyentes. Si analizamos el Libro
III de nuestro Código Tributario -en el cual se regulan las normas del Derecho
Procesal Tributario-, vamos a encontrar en él reglas del Derecho Procesal. En
estricto se trata de Derecho Procesal con incidencia tributaria.
En buena cuenta, estas reglas corresponden al Derecho Procesal,
considerándolo dentro de su acepción más amplia, es decir, entendido como
aquella disciplina jurídica que contiene y estudia todas las normas que regulan
los diversos procesos, en los cuales se ventilan y se resuelven conflictos de
intereses que abarcan varias áreas del derecho, como aquellos de naturaleza
civil, de naturaleza laboral, de naturaleza comercial, de naturaleza penal, de
naturaleza administrativa, de naturaleza tributaria, etc.
Esto significa que, se justifica la existencia del área del Derecho Tributario,
debido a que la propia naturaleza de las relaciones entre los contribuyentes y
la Administración Tributaria, hace necesario que se regule la parte
procedimental entre estos operadores del derecho tributario.
4. Derecho Penal Tributario
En relación al área del Derecho Penal Tributario, en estricto es Derecho Penal
con incidencia tributaria, ésta reúne al conjunto de las normas que describen
las contravenciones, las violaciones, las infracciones a los deberes y a las
responsabilidades que tienen los deudores tributarios. Generalmente tienen
como finalidad evitar el pago de la deuda tributaria, utilizando o abusando de
las disposiciones legales que deben cumplir, tanto en relación a la obligación
tributaria, como a los deberes de naturaleza formal.
83
En nuestro Código encontramos las normas que regulan al Derecho Penal
Tributario, en el Libro IV “Infracciones, Sanciones y Delitos”.
Asimismo existen normas de naturaleza específica, mediante las cuales el
legislador regula el derecho penal tributario, nos estamos refiriendo al Código
Penal y a la Ley Penal Tributaria, entre otras.
TÍTULO PRELIMINAR
NORMA I : CONTENIDO
El presente Código establece los principios generales,
procedimientos y normas del ordenamiento jurídico-tributario.
instituciones,
Comentario
El código de acuerdo al Diccionario de la Real Academia Española, es: “Conjunto de
normas legales sistemáticas que regulan unitariamente una materia determinada”.
En consecuencia el Código Tributario es un conjunto sistemático y orgánico de
disposiciones que regular la materia tributaria general, constituyendo la estructura del
sistema tributario nacional, al definir su contenido y finalidad.
Es preciso señalar que el código tributario no regula ningún tributo en particular, sin
embargo estas son aplicables a todo los tributos establecidos en la legislación peruana,
siempre en cuando estas sean parte del sistema tributario peruano, y a sus relaciones
jurídicas que estos originen.
En consecuencia, las relaciones que tengan la administración tributaria y no estén
referidos estrictamente a la recaudación tributaria a través de los impuestos,
contribuciones, tasas, no son aplicables el Código Tributario;
Lo expuesto, está contenido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal 5189-3-2003, 2197-32003 y 4252-5-2003 en la queja interpuesta contra la Superintendencia de Administración
Tributaria de la Municipalidad Provincial de Lima Metropolitana, por su ingreso a la Central
de Riego INFOCORP – EQUIFAX, como cliente moroso, por falta de pago de arbitrios
municipales correspondiente al año 1996; el Tribunal Fiscal ha resuelto inhibirse del
conocimiento de la queja. Con el siguiente Fundamento: ”Que de lo establecido en la
Norma II del Título Preliminar del TUO del Código Tributario y en el artículo 101º del
mismo cuerpo legal, se desprende que el Tribunal Fiscal tiene competencia para resolver
el recurso de queja siempre que la materia discutida sea de naturaleza tributaria;
Que de los, se advierte que la recurrente presenta su recurso de queja de haber sido
señalada como cliente moroso en la Central de riesgo Infocorp, a solicitud del Servicio de
Administración Tributaria de la Municipalidad Metropolitana de Lima, por lo que la materia
del presente recurso de queja tiene naturaleza puramente administrativa y no versa sobre
asuntos de naturaleza tributaria, cuya actuación o procedimiento afecte directamente o
infrinja lo establecido en el Referido TUO del Código Tributario”
NORMA II : Ámbito de aplicación
Este Código rige las relaciones jurídicas originadas por los tributos. Para estos
efectos, el término genérico tributo comprende:
84
a) Impuesto: Es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestación
directa en favor del contribuyente por parte del Estado.
b) Contribución: Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador
beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades
estatales.
c) Tasa: Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la
prestación efectiva por el Estado de un servicio público individualizado en el
contribuyente.
No es tasa el pago que se recibe por un servicio de origen contractual.
Las Tasas, entre otras, pueden ser:
1. Arbitrios: son tasas que se pagan por la prestación o mantenimiento de
un servicio público.
2. Derechos: son tasas que se pagan por la prestación de un servicio
administrativo público o el uso o aprovechamiento de bienes públicos.
3. Licencias: son tasas que gravan la obtención de autorizaciones
específicas para la realización de actividades de provecho particular
sujetas a control o fiscalización.
El rendimiento de los tributos distintos a los impuestos no debe tener un destino
ajeno al de cubrir el costo de las obras o servicios que constituyen los supuestos
de la obligación.
(1) Las aportaciones al Seguro Social de Salud -ESSALUD y a la Oficina de
Normalización Previsional - ONP se rigen por las normas de este Código, salvo en
aquellos aspectos que por su naturaleza requieran normas especiales, los mismos
que serán señalados por Decreto Supremo.
(1) Párrafo sustituido por el Artículo 2° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el
5 de febrero de 2004.
Concepto y tipos de tributos
Concepto.- El Tributo es la prestación pecuniaria obligatoria, establecida por Ley, cuya
finalidad es proporcionar recursos al estado o entes públicos para el cumplimiento de sus
fines, sin embargo esta prestación puede ser con bienes y/o servicios
El Estado en virtud de su poder de imperio (Jus Imperium), la crea por ley a través del
Congreso de la República y/o Poder Ejecutivo previa delegación de facultades del
Congreso, esta prestación la exige incluso coactivamente.
Por principio tributario de legalidad, no puede haber tributo si es que previamente no ha
sido establecido por Ley.
El objetivo del tributo es la obtención de ingresos para el Estado o entidades públicos,
para el cumplimiento de sus fines en general, la prestación de los servicios públicos y la
satisfacción de las necesidades colectivas esénciales o, en su caso, la consecución de
determinados objetivos extra fiscales o de política económica.
85
El Tributo de acuerdo al artículo 74º de nuestra Carta Política, modificado por la Ley
28390 es: “Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración,
exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo
los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo.
Los gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o
exonerar de éstas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley. El Estado,
al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de
igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede
tener efecto confiscatorio
Clases de tributo
Los tributos se clasifican para un mejor entendimiento de la norma en:
a) Impuesto: Es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestación directa
a favor del contribuyente por parte del Estado.
Definición.El Dr. Cesar Iglesias Ferrer, en su libro “derecho Tributario”, pagina 375, define:
“Entendemos por impuesto aquella especie típica del genero tributo surgida de la realidad
fáctica de un hecho generador in abstracto que contiene estrictamente la obligación del
contribuyente de dar, excluyéndose toda actividad estatal que lo beneficie directamente
por dicha prestación”
Característica General:
a. La principal características es una prestación unilateral, donde no existe un beneficio
directo del contribuyente, por la prestación realizada al Estado a través de la
administración tributaria.
b. Nace de la Ley (ex Lege)47, reflejado en el aforismo latino “nullum tributum sine
lege”
c. Su prestación es fundamentalmente en dinero y muy pocas veces en especie
d. Es obligatorio por estar previsto en la Ley
e. Es efectuado por los particulares como persona natural y/o jurídica a favor del
Estado
f. Está en función de su capacidad contributiva
Finalidad del Impuesto
El impuesto recaudado sirve para:
 Solventar los gastos públicos
Pago de remuneraciones a los funcionarios públicos, policías, miembros de la
fuerza armada, profesores, etc.
Ejecución de obras públicas, carreteras, postas médicas, colegios, etc.
Gastos de atención en los servicios de salud, educación alimentación
 Redistribución equitativa de la renta y la riqueza
Clasificación de los impuestos
De acuerdo al artículo 4º del TUO de Código Tributario, son acreedores tributarios, el
gobierno central, gobierno regional y gobierno local. Ahora bien cuando el acreedor
47
Ex lege.- Locución latina que significa: según ley; por disposición de la misma.
86
tributario es el gobierno central, el ámbito de su alcance del impuesto será a nivel
nacional, sin considerar la calidad del sujeto obligado, en cambio cuando es el gobierno
regional y/o gobierno local, el alcance está circunscrito al territorio de la región y/o
gobierno local (municipalidad).
1. Gobierno Central:

Impuesto a la Renta.- son los recursos financieros que se obtiene de gravar la
renta de capital (alquiler y/o enajenación de predios, intereses por colocación de
capital, dividendos, ganancia o ingreso por operaciones con instrumentos
financieros y otras rentas de capital), de renta empresarial (graba a las utilidades
comerciales, industriales y similares) y del trabajo independiente o dependiente. A
este impuesto también se le denomina “DUAL48”, debido a que grava de forma
distinta los factores productivos: de capital y el de trabajo. El capital se grava con
una tasa única y moderada, en cambio el de trabajo está gravado a tasas
progresivas, que superan la tasa del capital, mientras la forma en que se grava la
renta empresarial, mezcla de trabajo y capital con una tasa de 30%.
En la pagina 89 y 90 se explica en forma esquemática, la división del impuesto a la
renta en. Rentas de capital 1ra y 2da, en renta empresarial renta de 3ra y renta de
trabajo renta de 4ta y 5ta categoría, con sus correspondientes tasas.

Impuesto General a las Ventas.- grava las operaciones de compra y venta de
bienes y servicios, siendo la tasa el 18%

Impuesto Selectivo al Consumo.- El Impuesto Selectivo al Consumo grava: a) La
venta en el país a nivel de productor y la importación de los bienes especificados
en los Apéndices III y IV; b) La venta en el país por el importador de los bienes
especificados en el literal A del Apéndice IV; y, c) Los juegos de azar y apuestas,
tales como loterías, bingos, rifas, sorteos y eventos hípicos. La obligación tributaria
se origina en la misma oportunidad y condiciones que para el Impuesto General a
las Ventas señala el Artículo 4º del TUO de la Ley de IGV e ISC. Para el caso de
los juegos de azar y apuestas, la obligación tributaria se origina al momento en
que se percibe el ingreso.

Derechos Arancelarios.- grava la importación de todos los bienes, siendo la Base
imponible: valor CIF aduanero determinado según el Acuerdo del Valor de la
O.M.C.; Tasa impositiva: tres (03) niveles: 0%, 9% y 17%. Existe también lo que se
llama la sobretasa, que es un impuesto adicional que se impone sobre algunos
productos extranjeros.

El Impuesto a los Casinos de Juego y Máquinas Tragamonedas es un
impuesto que grava a las empresas que realizan los juegos de casino y máquinas
tragamonedas, así como aquellos que obtienen los premios. Impuesto
Extraordinario para la Promoción y Desarrollo Turístico Nacional; la alícuota a
aplicarse sobre la base imponible será de 12%; deberá pagarse dentro de los 10
primeros días hábiles del mes siguiente, en el Banco de la Nación o en las
entidades del sistema financiero con las que se celebre convenios de recaudación;
48
CPC. Mario Apaza Meza, Impuesto a la Renta Dual y Empresarial 2009-2010, editorial Grupo
Acrópolis, enero 2010, Lima.
87
el órgano administrador del tributo será el Ministerio de Industria, Turismo,
Integración y Negociaciones Comerciales Internacionales, pudiendo celebrarse
convenio con otras entidades; se deberá presentar una declaración jurada
mensual ante el órgano administrador del tributo, adjuntando el recibo de pago.
Ley Nº 28945
Ley que regula la explotación de casinos y máquinas
tragamonedas, Art. 39º

El Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) grava a todos aquellos
activos que poseen los que generan renta de tercera categoría. Los activos netos
se determinan en base a las NIIF y a la propia ley de su creación, principalmente
es de aplicación la NIC 16 Inmuebles, maquinaria y equipo, la NIC 20
Subvenciones Gubernamentales, la NIC 2 Existencias, así como la NIC 38
Intangibles. Por lo tanto, el ITAN se aplica sobre la base contable bajo las
consideraciones especiales que disponga expresamente la propia Ley Nº 28424,
Los contribuyentes que iniciaron sus operaciones antes del 1 de enero del 2009 y
cuyo monto total de activos netos, al 31 de diciembre de 2009, supere el millón de
soles, deben presentar la Declaración del Impuesto a los Activos Netos,
debiéndose determinar sobre la base del valor histórico de los activos netos de la
empresa, según balance cerrado al 31 de diciembre del año anterior al que
corresponda el pago, siendo en el presente caso del año 2009. Siendo la tasa del
0.4% por el exceso a S/.1‘000 000,00. De acuerdo al Resolución de
Superintendencia Nº 087-2009/SUNAT.
Es importante recordar que las
declaraciones sin importe a pagar se pueden presentar solo por la Internet.
Asimismo, no están obligados a presentar el ITAN los contribuyentes
comprendidos en el Régimen Especial del Impuesto a la Renta (RER) ni en el
Nuevo RUS.

El Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) grava las operaciones
bancarias de ingreso o egreso de divisas (dinero) realizadas en moneda nacional o
extranjera. Las personas o entidades que hubieran realizado operaciones
gravadas con el ITF, conforme a lo previsto en el inciso g) del artículo 9° de la Ley
del ITF aprobado mediante Decreto Supremo N.º 150-2007-EF49, deberán
ingresar la siguiente información en el rubro ITF del Formulario Virtual N.° 664: a)
El monto total de los pagos efectuados en el país y en el extranjero y b) El monto
total de los pagos efectuados en el país o en el extranjero utilizando dinero en
efectivo o Medios de Pago.

Bancarización e Impuesto a las Transacciones Financieras.- Grava la circulación
de la moneda nacional o extranjera que se realice a través de cuentas abiertas en
las empresas del sistema financiero.
La norma fija una nueva alícuota del Impuesto a las Transacciones Financieras
para los ejercicios fiscales 2009, 2010 y 2011:
Período
A partir del 1 de enero de 2009
hasta el 31 de diciembre de 2009
Alícuota
0.06%
Peruano”
49
88
A partir del 1 de enero de 2010
A partir del 01.04.2011
0.05%
0.005
De conformidad con el artículo 4º del D.S. 150-2007-EF50, los pagos que sean
superiores a mil dólares y/o tres mil quinientos nuevos soles, se debe efectuar
obligatoriamente a través de: a) depósitos en cuenta, b) Giros, c) Transferencia de
fondos, d) órdenes de pago, e) tarjeta de débito expedidas en el país, f) tarjeta de
crédito expedidas en el país, g) cheques con cláusulas no negociables,
intransferibles, no a la orden u otra equivalente, emitidos al amparo del artículo
190º de la Ley de Títulos Valores. Es preciso señalar que de conformidad con el
artículo 8º de la norma señalada, los pagos que se efectúen sin utilizar medios de
pago, no dan derecho a deducir gastos, costos o crédito; a efectuar
compensaciones ni solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros
tributarios, recuperación anticipada, restitución de derechos arancelarios; en el
supuesto caso de haber utilizados deberá rectificar su declaración y realizar el
pago del impuesto. Asimismo, de acuerdo al literal g) del artículo 9º, los pagos
efectuados sin utilizar medios de pagos, antes mencionados que superen el 15%
de las obligaciones, en este caso se aplicará el doble de la alícuota prevista en el
artículo 10º.
A través de la Ley Nº 29667 reduce la tasa del ITF a 0.005%, a partir del
01.Abr.2011.
2. Gobiernos Locales:
Son impuesto Municipales, de acuerdo al artículo 5 del D. Leg 776 y su modificatoria por
el Decreto Legislativo 952:
Impuesto Predial.- grava en función al valor de los predio urbanos o rústicos (terrenos,
edificaciones, e instalaciones fijas y permanentes que constituyan parte integrante del
mismo, que no pueden ser separadas sin alterar, deteriorar o destruir la edificación).
Tramo de Autoavalúo: Hasta 15 UIT 0.2%, Tramo de Autoavalúo más de 15 y menos de
60 UIT 0.6% y Tramo de Autoavalúo más de 60 UIT 1.0%
Impuesto Alcabala.- grava a las transferencias de inmuebles urbanos y rústicos a título
oneroso o gratuito, siendo la tasa del impuesto el 3% a cargo del comprador, sin admitir
pacto en contrario. Estando exonerado los 10 primeras UIT51.
El artículo 24° de la Ley de Tributación Municipal, aprobada mediante Decreto Legislativo
Nº 776, determina que la base imponible del impuesto es el valor de autoavalúo del predio
correspondiente al ejercicio en que se produce la transferencia, ajustado por el Índice de
Precios al por Mayor (IPM) para Lima Metropolitana que determina el Instituto Nacional de
Estadística e Informática.
Se debe precisar que no se encuentra afecta al Impuesto de Alcabala, el tramo
comprendido por las primeras 10 UIT del valor del inmueble, tal como lo determina el
artículo 25º de la Ley de Tributación Municipal.
Artículo 25.- La tasa del impuesto es de 3%, siendo de cargo exclusivo del comprador, sin
admitir pacto en contrario.
Peruano”
51 Decreto Supremo Nº 233-2011-EF, aprueba la UIT para el año 2012, en S/. 3 650.00 nuevos soles.
50
89
Artículo 26.- El pago del impuesto debe realizarse hasta el último día hábil del mes
calendario siguiente a la fecha de efectuada la transferencia.
El Texto Único Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto a la Renta estableció que en toda
venta de inmuebles o cesión de derechos de los mismos el vendedor, abonará el 0.5% del
valor de la venta como pago a cuenta del Impuesto a la Renta de Segunda Categoría.
Impuesto al patrimonio vehicular52.- Grava la propiedad de vehículos (automóvil,
camioneta, statión Wagons, camionetas, bus y ómnibus, con una antigüedad no mayor de
tres años. Dicho plazo se computa a partir de la primera inscripción en el Registro de
Propiedad Vehicular. La tasa del impuesto es el 1% de la base imponible.
En ningún caso, el monto a pagar será inferior al 1.5% de la UIT vigente al 1 de enero del
año al que corresponde el impuesto. La base imponible del impuesto está constituida por
el valor original de adquisición, importación o de ingreso al patrimonio, el que en ningún
caso será menor a la tabla referencial que anualmente aprueba el Ministerio de Economía
y Finanzas, considerando un valor de ajuste por antigüedad del vehículo.
Impuesto a las Embarcaciones de Recreo53.- Grava la propiedad de las
embarcaciones de recreo obligadas a registrarse en las Capitanías de Puerto. Para efecto
de la aplicación del Impuesto se entiende por embarcaciones de recreo a todo tipo de
embarcación que tiene propulsión a motor y/o vela, incluida la moto náutica.
Impuesto a las apuestas,.- grava a los ingresos de las entidades organizadoras de
eventos hípicos y similares, en las que se realicen apuestas. Es de Competencia de la
Municipalidad Provincial. Siendo la tasa 20 % (apuestas) y 12% (hípicas)
Impuesto a los juegos.- Grava las actividades relacionadas con los juegos, tales como
lotería, bingos rifas, así como la obtención de permisos. Es de Competencia de la
Municipalidad Provincial. La tasa es el 10% para todas las actividades
Impuesto a los espectáculos públicos no deportivos.- Grava el monto que se abona por
concepto de ingreso a espectáculos públicos no deportivos en locales o parques
cerrados, con excepción de los espectáculos culturales. La tasa es el siguiente: a)
Espectáculos taurinos: (10%) para aquellos espectáculos cuyo valor promedio ponderado
de la entrada sea superior al 0,5% de la Unidad Impositiva Tributaria (UIT) y cinco por
ciento (5%) para aquellos espectáculos cuyo valor promedio ponderado de la entrada sea
inferior al 0,5% de la Unidad Impositiva Tributaria (UIT). b) Carreras de caballos: (15%). c)
52
Decreto Supremo Nº 22-94-EF, Reglamento del Impuesto al Patrimonio Vehicular
Resolución Ministerial Nº 005-2015-EF/15, Aprueban Tabla de Valores Referenciales de Vehículos
para efectos de determinar la base imponible del Impuesto al Patrimonio Vehicular correspondiente
al ejercicio 2015, (publicado el 10 de enero de 2015)
Tabla de Valores Referenciales para el año 2014 (R.M. N° 003 - 2014 - EF/15)
53
Resolución Ministerial Nº 034-2014-EF/15, Aprobación de la Tabla de Valores Referenciales para efectos
de determinar la base imponible del Impuesto a las Embarcaciones de Recreo correspondiente al año 2014,
publicado el 31 de enero de 2014.
Tabla de Valores Referenciales para el 2014
90
Espectáculos cinematográficos: (10%). d) Conciertos de música en general: Cero por
ciento (0%). e) Espectáculos de folclor nacional, teatro cultural, zarzuela, conciertos de
música clásica, ópera, opereta, ballet y circo: Cero por ciento (0%). f) Otros espectáculos
públicos: Diez por ciento (10%)."
Contribución: Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios
derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales. Contribución
Especial de Obras Públicas, la contribución se calculará teniendo en cuenta el mayor
valor que adquiera la propiedad beneficiada por efecto de la obra municipal. El Deudor
tributario es el propietario del predio beneficiado con la ejecución de la obra municipal.
Concepto.- De acuerdo al Dr. Cesar Iglesia Ferrer, en su libro Derecho Tributario
Dogmática General de la tributación. (Pág.404).
“Las contribuciones en general son tributos que se pagan por que caracterizan la
existencia proyectada o real de un beneficio que puede provenir de una obra pública
actividades o servicios estatales o municipales especialmente dirigidos a aumentar la
riqueza y por tanto la capacidad contributiva de una persona o un sector de la población
determinado, que en muchos casos no solicitó tal beneficio. El producto de la
contribución no debe tener un destino ajeno a la financiación y objetivación de las obras
públicas o actividades proyectadas.
El beneficio para quien debe pagar la contribución se anticipa en el momento de
redacción de la norma que lo prevé el tributo, por cuanto en tal oportunidad el legislador
proyecta que la obra, gasto o actividad pública procurará una ventaja al futuro obligado.
Esto significa que el beneficio opera como realidad verificada jurídicamente pero no
fácticamente (...)”
Según Héctor Villegas, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, volumen I
“Son tributos debidos en razón de beneficios individuales o de grupos sociales derivados
de la realización de obras o gastos de grupos sociales derivados de la realización de
obras públicas o de actividades especiales del Estado” (Pág. 310 y ss).
Manuel de Juanao, Curso de Finanzas y Derecho Tributario tomo I, señala: “ Es una
obligación pecuniaria única, impuesta por el Estado lato sensu, a cargo de los propietarios
de determinados inmuebles hasta la concurrencia substancial, como máximo de la
plusvalía que experimenta dichos inmuebles con motivo de la construcción de una obra
pública de uso común”. (Pág. 231 y ss)
Características
Es exigible por mandato de la Ley
Es una contraprestación Personal
El monto exigido debe estar determinado por la Ley y en proporción con el incremento del
valor generado por la obra pública
Es cobrable coactivamente
c) Tasa: Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación
efectiva por el Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente.
No es tasa el pago que se recibe por un servicio de origen contractual.
Concepto.Según Manuel de Juano
91
“La tasa es la suma de dinero que pagan los beneficiarios de un servicio, en función de la
ventaja individual que reciben para contribuir a sufragar el costo del servicio”
Característica
Renta obligatoria (ex legue)
Del particular al Estado
Servicio público efectivo
Servicio Público individualizado en el contribuyente
Clasificación de la Tasa.
Las Tasas, entre otras, pueden ser:
1. Arbitrios: son tasas que se pagan por la prestación o mantenimiento de un servicio
público. (Ejemplo: arbitrio municipal de limpieza pública, parques y jardines)
2. Derechos: son tasas que se pagan por la prestación de un servicio administrativo
público o el uso o aprovechamiento de bienes públicos.(ejemplo: las tasas que se pagan a
entidades públicas por concepto de trámite de procedimientos administrativos ).
Considerado el concepto de “derecho” contenido en el Código Tributario y lo dispuesto en
el Decreto Legislativo 776, Ley de Tributación Municipal, el tribunal Fiscal ante el cobro de
un supuesto ”derecho” por la ejecución de una obra (derecho por zanjado y tendido de
cableado en la Jurisdicción).
De otro lado, la Resolución del Tribunal Fiscal N° 796-1-99 del 21.09.99, ha establecido
que la tarifa que, en virtud de lo dispuesto por D. Leg. 148, se cobra por el uso del agua
subterránea es un Derecho, en razón de que se paga por el uso o aprovechamiento de un
bien público.
3. Licencias: son tasas que gravan la obtención de autorizaciones específicas para la
realización de actividades de provecho particular sujetas a control o fiscalización; hay que
tener en cuenta que la actividad estatal de esta sub especie de tasa es el otorgamiento
de autorización o permiso que al ser concedido hacen nacer la obligación tributaria; así,
sólo habrá licencia si es que previamente ha habido solicitud de autorización (se
desprende de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 101-3-97; N° 593-2-98, ), se tiene
como ejemplo la Licencia de funcionamiento, tasa que debe pagar todo contribuyente
para operar un establecimiento industrial, comercial o de servicios.
El rendimiento de los tributos distintos a los impuestos no debe tener un destino ajeno al
de cubrir el costo de las obras o servicios que constituyen los supuestos de la obligación.
Las aportaciones al Seguro Social de Salud - ESSALUD y la Oficina de Normalización
Previsional - ONP se rigen por las normas de este Código, salvo en aquellos aspectos
que por su naturaleza requieran normas especiales, los mismos que serán señalados por
Decreto Supremo.
92
Alquiler
de
bienes muebles
e inmuebles
6.25% por renta
neta,
renta
neta=80% RB
R
E
N
T
A
Enajenación de
inmuebles
(ganancias de
capital)
6.25% por renta
neta,
renta
neta=80% RB
N
E
T
A
Interés
por
colocación de
capital
6.25% por renta
neta,
renta
neta=80% RB
D
E
Renta Empresarial
C
A
P
I
T
A
L
Dividendos
Otras rentas de
capital
Cualquier
ganancia
o
ingreso
proveniente
de
operaciones con
instrumentos
financieros
derivados
Régimen
General
Tasa efectiva 5%
Pago
Definitivo
Retención
Definitiva
Tasa
efectiva
6.8% 2015-2016
Retención
Definitiva
Tasa
6.25%
efectiva
6.25% por renta
neta, renta neta
=80% RB
Tasa
6.25%
efectiva
Persona Jurídica
Retención
Definitiva
Retención
Definitiva
2015-2016 28%
2017-218 27%
2019 adelante 26%
Actividad de Comercio y/o industria
Actividad de Servicio
Actividad de Comercio y/o industria
y servicio
a
Tasa efectiva 5%
6.25% por renta
neta,
renta
neta=80% RB
Persona Natural
Régimen
Especial
Tasa efectiva 5%
Pago
Cta.
Tasa
1.5%
Ingreso
y/o
Vtas
93
Renta de Trabajo
Cuarta categoría
Retención 8% de la Renta Bruta
Pagos a cuenta del 8% de la RB
Deducción 20% de la Renta y 7 UIT
y
Quinta categoría
Retención de 5ta categoría, según Art.
40° del Reglamento del Imp. a la Renta
8% de 5 hasta 20 UIT, 14% de 20 a 35
UIT, 17% de 35 a 45 UIT y 20% mayor a
45 UIT 30% Ley 30296 publicado 31/12
TASAS Y MONTOS APLICABLES A PARTIR DEL 01.01.201554
Concepto
IGV
ITAN
TASA
COMENTARIOS
18% IGV: 16% e IPM: 2%
0 % : Hasta S/. 1 000 000
0.4%: Por el exceso de
S/. 1 000 000
0.05%
Artículo 1º de la Ley Nº 29666 - Ley que restituye
la tasa del IGV publicado 20/02/2011
Artículo 76º del TUO de la Ley de Tributación
Municipal (15.11.2004
Artículo Único del Decreto Legislativo Nº 976
(15.03.2007).
Artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 975
(15.03.2007
ITF
0.005
A partir del 01.04.2011. Ley 29667
Tasas afectas a personas naturales y sucesiones indivisas no domiciliadas
sujetas al Impuesto a la Renta de fuente peruana
a) Dividendos y otras formas de distribución de utilidades.
b) Rentas provenientes de enajenación de inmuebles.
c) Los intereses, cuando los paguen o acrediten un generador de rentas de tercera
categoría que se encuentre domiciliado o constituido o establecido en el país.
d) Ganancias de capital provenientes de la enajenación de valores mobiliarios
realizada fuera del país.
e) Otras rentas provenientes del capital.
f) Rentas por actividades comprendidas en el artículo 28º de la Ley.
g) Rentas del trabajo.
h) Rentas por regalías.
i) Rentas de artistas intérpretes y ejecutantes por espectáculos en vivo, realizados
en el país.
j) Otras rentas distintas a las señaladas en los incisos anteriores.
Fuente: Artículo 54º de la Ley de Impuesto a la Renta.
Tasa %
4,1%
30%
30%
30%
5%
30%
30%
30%
15%
30%
Resolución Nº 102-2010-EF/94.01.1 Disponen que las personas jurídicas bajo el ámbito
de supervisión de la Superintendencia de Mercado de Valores, deberán preparar sus
54
Ley 30296 publicado el 31/12/2014
94
estados financieros con observancia plena de las Normas Internacionales de Información
Financiera (NIIF).
Resolución N° 051-2012-EF/30 Oficializan la versión 2012 de las NIC, NIIF, CINIIF y SIC,
que sustituye la versión 2011.
NORMA III: Fuentes del derecho tributario
Son fuentes del Derecho Tributario:
a) Las disposiciones constitucionales;
b) Los tratados internacionales aprobados por el Congreso y ratificados por el
Presidente de la República;
c) Las leyes tributarias y las normas de rango equivalente;
d) Las leyes orgánicas o especiales que norman la creación de tributos regionales
o municipales;
e) Los decretos supremos y las normas reglamentarias;
f) La jurisprudencia;
g) Las resoluciones de carácter general emitidas por la Administración Tributaria; y
h) La doctrina jurídica.
Son normas de rango equivalente a la ley, aquéllas por las que conforme a la
Constitución se puede crear, modificar, suspender o suprimir tributos y conceder
beneficios tributarios. Toda referencia a la ley se entenderá referida también a las
normas de rango equivalente.
Comentarios
La Constitución Política, ”es la norma política de mayor importancia en estado
de derecho”55, por contener la política del Estado y las reglas para una convivencia
en la sociedad, siendo la finalidad suprema la paz social, de esta norma suprema
derivan las leyes como es el caso de las leyes tributarias, su raíz está en el
artículo 74º de la Constitución Política
Los tratados, constituye los acuerdos solemnes entre estados, en materia
política, económica, etc. Con la finalidad de dar solución a un conjunto de
problemas existente dentro del Estado y/o Estados tratantes que suscriben el
tratado. Pero para su validez debe ser aprobado por el Congreso de la República.
De conformidad a lo dispuesto por los Artículos 79º, 102º, 106º a 109º de la
Constitución Política , corresponde al Congreso dar ley, la misma que son
promulgadas por el Presidente de la República , pero también el poder ejecutivo
puede dar leyes, a través de Decretos Legislativos, siempre y que el Congreso de
la República delega esta facultad en forma expresa, señalando plazo para las
mismas; en un gobierno de facto el poder ejecutivo promulga los Decretos Leyes,
las normas antes señaladas tienen el mismo nivel.
Convenios para evitar la doble Imposición en vigor:
Convenio con Chile, aplicable desde el primero de enero de 2004.
Convenio con Canadá, aplicable desde el primero de enero de 2004.
55
Eguiguren Praeli, Francisco “Reformar la Constitución : por qué y cómo, en legal express, año 1,
Nº 7, julio 2001 Gaceta Jurídica, Lima, Pág.4
95
Convenio con la Comunidad Andina, aplicable desde el primero de enero de 2005
Convenio con Brasil, aplicable desde el primero de enero de 2010.
Las Leyes Orgánicas regulan la estructura orgánica y el funcionamiento de las
entidades del estado, así como también las otras materias. De conformidad a lo
dispuesto por el artículo 106º de la Constitución Política.
Los proyectos de ley orgánica se tramitan como cualquiera otra ley. Para su
aprobación o modificación, se requiere el voto de más de la mitad del número legal
de miembros del Congreso.
Los decretos Supremos, son emitidos por el Poder ejecutivo reglamentar las
leyes, pero en materia tributaria se efectúa a través del Ministerio de Economía y
Finanzas, en virtud de la Norma IV de este código.
Jurisprudencia, Es el conjunto de Resoluciones emitidas por el Tribunal Fiscal y
Tribunal Constitucional, Acuerdo de Sala Plena del poder judicial, las mismas que
son de observancia obligatoria, bajo sanción del funcionario que incumple
(desacato).
El Acuerdo de Sala Plena del Tribunal Fiscal es el instrumento legal mediante el
cual el Órgano de la Sala Plena, compuesta por todos los Vocales del Tribunal
Fiscal, uniformiza y unifica los criterios de sus salas, establece criterios que
constituyen Jurisprudencia de Observancia Obligatoria disponiendo la publicación
en el Diario Oficial El Peruano de la resolución que recoja su texto, aprueba
proyectos de iniciativas legislativas para suplir las deficiencias de la legislación
tributaria y establece los procedimientos que permitan el mejor desempeño de las
funciones del Tribunal Fiscal.
La resoluciones que emite las Administración tiene carácter vinculante, por
constituye precedentes de opinión de la entidad, por cuanto de acuerdo a nuestra
Constitución Política no pueden efectuar distingos.
Doctrina jurídica.- Es la opinión de los juristas prestigiosos sobre una materia
concreta y es una fuente del Derecho. No tiene fuerza obligatoria, si bien
constituye una fuerza de convicción para el juez, el legislador y el desarrollo del
derecho consuetudinario. En el siglo XX fue Savigny quien exalto la trascendencia
de la doctrina de los juristas.
Jurisprudencia
Resolución del tribunal Fiscal Nº 03497-A-2006 del 23.06.2006
Establece que los Tratados Internacionales prevalecen sobre normas de derecho
interno, pues estas normas lo que hacen es impedir que mediante disposiciones
de derecho interno se dejen sin efecto, modifiquen o suspendan los Tratados
Internacionales suscritos por el Perú y reconoce que los referidos tratados son
fuente del derecho tributario, situándose con antelación a las leyes.
96
Norma IV Principio de Legalidad y el Principio de Reserva de la Ley.
Sólo por Ley o por Decreto Legislativo, en caso de delegación, se puede:
a) Crear, modificar y suprimir tributos; señalar el hecho generador de la
obligación tributaria, la base para su cálculo y la alícuota; el acreedor
tributario; el deudor tributario y el agente de retención o percepción, sin
perjuicio de lo establecido en el Artículo 10°;
b) Conceder exoneraciones y otros beneficios tributarios;
c) Normar los procedimientos jurisdiccionales, así como los administrativos
en cuanto a derechos o garantías del deudor tributario;
d) Definir las infracciones y establecer sanciones;
e) Establecer privilegios, preferencias y garantías para la deuda tributaria;
y,
f) Normar formas de extinción de la obligación tributaria distintas a las
establecidas en este Código.
Los Gobiernos Locales, mediante Ordenanza, pueden crear, modificar y suprimir
sus contribuciones, arbitrios, derechos y licencias o exonerar de ellos, dentro de
su jurisdicción y con los límites que señala la Ley.
Mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas se
regula las tarifas arancelarias.
(2) Por Decreto Supremo refrendado por el Ministro del Sector competente y el
Ministro de Economía y Finanzas, se fija la cuantía de las tasas.
(2) Párrafo sustituido por el Artículo 3° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de
2004.
(3) En los casos en que la Administración Tributaria se encuentra facultada para
actuar discrecionalmente optará por la decisión administrativa que considere más
conveniente para el interés público, dentro del marco que establece la ley.
(3) Párrafo incorporado por el Artículo 2° de la Ley N° 27335, publicada el 31 de julio de 2000.
Concordancia
Constitución Política del 93, Art. 2 num.24 inc. d), 74º, 79º, 102º núm.i), 104º y
118º.
Comentario
Potestad tributaria.- La historia de la humanidad nos ha informado que antes de
que apareciera el Estado moderno las diferentes agrupaciones de seres humanos
ya conocían diversas formas de tributar. Los Jefes, señores feudales o reyes, de
acuerdo con la evolución de la sociedad, ya exigían para el sostenimiento del
grupo o por simple razón de “poder” prestaciones diversas como “tributo”. Si bien
subyacía tras esta forma de exigir tributos el deber de los súbditos de aportar el
sostenimiento del grupo o colectividad, se estaba a los designios casi siempre
arbitrarios del soberano.
Esta situación cambió radicalmente desde que en 1215, mediante la Carta Magna,
Juan I de Inglaterra, (más conocido como Juan sin Tierra)56 aceptó que el
56
Cobro de tasas siempre con el consentimiento del Consejo del Reino
97
establecimiento de los impuestos debía hacerse con el consentimiento de quienes
habían de cumplirlos
Con el advenimiento del Estado moderno esta posición se ha consolidado hasta
hacer indiscutible la potestad tributaria que hoy conocemos. Ésta es la facultad de
crear tributos (la doctrina y el derecho positivo han ampliado debidamente sus
márgenes de modificar, suprimir tributos o exonerar de estos.
De acuerdo con el Artículo 74° de nuestra Constitución Política de 1993 quienes
ostentan potestad tributaria, en general, son el poder Legislativo (Impuestos y
Contribuciones lo ejercen mediante Leyes). El Poder Ejecutivo (Impuestos y
Contribuciones en virtud de delegación de facultades mediante Decreto
Legislativo, aranceles y tasas mediante decretos supremos y los gobiernos locales
(Estos, para determinados tributos, tasas y contribuciones dentro de su jurisdicción
y con los límites que señala la Ley, se ejerce por medio de ordenanzas.
Principios tributarios
El origen del tributo es la Ley, si no está previsto en la Ley no existe tributo (nullum
tributum sine lege)57, pero la Ley como objetivación normativa del poder del
imperio del Estado, constituye únicamente su fuente mediata, la fuente inmediata
es el presupuesto, por estar contemplado como fuente de ingresos del Estado.
El consentimiento de los Impuestos se ha transformado en una modalidad de
autonomación dictada por medio de sus representantes en el Congreso de la
República y en términos de voluntad general, lo que hace sostener
categóricamente que en el estado social y democrático de derecho la auto
imposición es una realidad difícilmente refutable pues es fruto de la participación
deliberada y responsable de ciudadanos libres, que no sólo eligen representantes
en los Órganos Legislativos, si no que al seleccionarlos por sus propuestas, los
habilitan para votar los recursos necesarios para el sostenimiento de la
comunidad políticamente organizada conforme a sus aspiraciones de equidad y
justicia.
En el Perú por disposición del Art. 74º de la Constitución Política, solamente por
Ley se puede crear modificar o suprimir los tributos; la ley debe contener los
elementos esenciales del tributo: Hecho imponible (aspecto material del tributo
que genera la obligación tributaria), la base y la alícuota (el aspecto mensurable
del tributo), el acreedor y deudor tributario, las responsabilidades. Así mismo sólo
por Ley se puede conceder exoneraciones u otros beneficios.
La legalidad, significa que el tributo debe estar definido, los supuestos del hecho
imponible de la obligación tributaria, los sujetos pasivos, el objeto, la cuantía de la
prestación y las exenciones, las mismas que no deben quedar a discreción de la
autoridad administrativa o administración tributaria
está referida a la limitación
del poder tributario a los gobernantes de turno, frente a los excesos que puede
57
Nullum tributum sine lege" (no puede existir ningún tributo válido sin una ley que los
establezca).
98
cometer, abusando de su poder de jus Imperium (Poder ejecutivo y/o Municipal),
intente crear una norma sin sustento técnico legal o contraviniendo los que
existen, este principio constituye la columna vertebral para eliminar la arbitrariedad
y/o abuso de poder, la mismas que es concordante con el artículo 2º numeral 24)
literal a) y d) de nuestra Constitución Política, que señala: “ a) Nadie está obligado
a hacer lo que la ley no manda, ni impedido de hacer lo que ella no prohíbe”, “d)
Nadie será procesado ni condenado por acto u omisión que al tiempo de
cometerse no esté previamente calificado en la ley, de manera expresa e
inequívoca, como infracción punible; ni sancionado con pena no prevista en la ley”.
En consecuencia la administración tributaria no podrá determinar tributos no
previstos en la Ley, tampoco será sancionado por infracciones no previstas
previamente en la Ley, la misma que guarda relación con el principio de tipicidad.
Sin embrago es necesario precisar el principio de tipicidad, por existir confusión
con el principio de legalidad, el principio de tipicidad constituye una de las
manifestaciones del principio de legalidad, que supone que la norma describa de
forma concreta y precisa el supuesto de hecho sancionado (lex certa), la legalidad
se cumple con la previsión de las infracciones y sanciones en la ley, pero para la
tipicidad se requiere algo más, que es la precisa definición de la conducta que la
ley considera pueda imponerse, siendo en definitiva medio de garantizar el
principio constitucional de la seguridad jurídica y de hacer realidad junto a la
exigencia de una lex previa, a la de una lex certa».
Luis Alberto Araoz Villena, señala:
El objeto del principio de Legalidad es, por lo tanto impedir que sin existir una Ley
que autorice los órganos de administración o de cobranza de tributos de los
distintos niveles del Estado puedan, sobre todo, crear tributos. Esto alcanza tanto
a los órganos del poder ejecutivo como cualquier otro que conforme a la misma
Constitución este facultada para administrar o cobrar tributos” (Pág.58)
Reserva de la Ley.- Este principio tiene dos dimensiones, a) sólo las normas con
rango de ley pueden crear modifica, suprimir o exonerar tributos, b) la facultad de
emitir leyes está reservado para los órganos especializados, siendo estas el poder
Legislativo, cuya función es emitir leyes, conforme lo dispone el artículo 102,
numeral 1) de la Constitución Política del Perú, asimismo el Congreso puede
delegar al Poder Ejecutivo emitir leyes mediante Decreto Legislativo, al amparo del
artículo 104º, de igual forma en caso de urgencia, el presidente de la República
puede dictar medidas extraordinarias, a raves de Decretos de Urgencia con rango
de Ley, refrendado por el Presidente del Consejo de Ministros al amparo del
artículo 118º numeral 19º y 119º de la Constitución Política, dando cuenta al
Congreso.
Asimismo, es competencia del Presidente de la República regular las tarifas
arancelarias, conforme lo dispone el artículo 118º numeral 20º, también los
Gobiernos Locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones, tasas,
arbitrios, licencias y derechos municipales conforme a Ley, en cumplimiento al
artículo 195º numeral 4).
99
Por otro lado, ostentando potestad tributaria los Gobiernos Locales, de acuerdo
con lo señalado anteriormente, ejercen esta potestad mediante Ordenanzas,
norma con rango de Ley, pudiendo crear modificar y suprimir contribuciones y
tasas, o exonerar de ésta, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la
Constitución y la Ley.
Al respecto (Zambrano Torres ), señala:
La Reserva de la Ley delimita el campo y legitimidad del obrar del Estado para
imponer tributos. No cualquier órgano puede imponer tributos, sino sólo aquellos
que pueden o tienen la potestad para ello, y sólo la tienen si están autorizados por
ley, que resulta decir, “están autorizados por la sociedad”, puesto que la ley es la
voluntad y/o autorización de la sociedad. Eso es lo que cautela este principio. En
un Estado moderno la ley no es la boca del soberano, sino la boca de la sociedad.
Este principio es, pues, un medio de garantizar cierta estabilidad y respeto por los
derechos de toda la sociedad, fundados en el pacto social, y esta se expresa a
través de la ley.
Luis Hernández Berenguel escribe que el principio de legalidad “Actúa como un
límite formal al ejercicio del poder tributario. La sujeción a dicho principio supone
que el poder tributario sea ejercido por quien la posee”, y no por cualquiera. Es la
forma la que determina la jurisdicción, y/o competencia para crear tributos, y es
esta creada por ley.
Según el profesor Villegas citado por César Iglesias Ferrer 58 “La confiscatoriedad
existe porque el Estado se apropia indebidamente de los bienes de los
contribuyentes, al aplicar un gravamen en el cual el monto llega a extremos
insoportables, desbordando así la capacidad contributiva de la persona,
vulnerando por esa vía indirecta la propiedad privada e impidiéndole ejercer su
actividad”.
Por principio de Legalidad se entiende a la limitación del poder tributario en caso
que el Estado, valiéndose de Ius Imperium59, intente crear y/o modificar tributos en
forma indirecta o mediante normas de menor jerarquía.
Las tasas y tarifas arancelarias se regulan por Decreto Supremo; la Unidad
impositiva Tributaria – UIT60, se regulan por Decreto Supremo, por haberse
asignado esta facultad al Ministerio de Economía y Finanzas.
Iglesias Ferrer, César. Derecho Tributario. Dogmática general de la tributación. Gaceta
Jurídica. Primera Edición. 2000. Perú
59 Poder del Estado (ius imperium) para imponer normas y organizarse, imponer sanciones, hacer
expropiaciones, imponer tributos, y administrar los recursos, etc.
60 D.S. N° 311-2009-EF, aprueba la UIT para el año 2010, en S/. 3 600.00 nuevos soles, para el año 2011 es
la misma de acuerdo al Decreto Supremo 252-2010-EF
58
100
Exoneración o exención61.- Es la liberación o dispensa del pago de un tributo,
por una norma legal, dispuesta por la autoridad competente, en uso de sus
facultades conferido por la Ley (Ius Imperium). La misma que constituye un acto
neutralizante del hecho imponible, a pesar que se ha producido el hecho y/o acto
generador del tributo, impide el nacimiento de la obligación tributaria.
La exoneración puede ser objetiva o subjetiva; es Objetiva cuando se establece en
merito del objeto y Subjetiva cuando se establece en función al sujeto
Esta exoneración es temporal, es decir tiene un plazo de exención del hecho
imponible, cuando en la Norma no indica el plazo de vigencia, se entiende que es
por un plazo de tres años, sin prórroga tácita.
Al respecto el Dr. Villegas62, señala: “Existe hechos o situaciones descritas
hipotéticamente en otras normas, que acaecidos en la realidad neutralizan la
consecuencia normal derivada de la configuración del hecho imponible. Estos
hechos o situaciones que enervan la eficacia generadora del hecho imponible se
denominan exenciones o beneficios tributarios, los que tienen por fin interrumpir el
nexo normal entre la hipótesis como causa y el mandato como consecuencia”. La
consecuencia de la exención es impedir que la realización del mencionado hecho
desencadene el mandato del pago.
En el Dictamen 069 del Vocal Salas Lozada que contiene la Resolución del
Tribunal Fiscal, Nº 559-4-1997, con meridiana claridad, diferencia entre
exoneración e inafectación, al señalar que la “exoneración, no obstante que la
hipótesis de incidencia prevista legalmente se verifica en la realidad, es decir, que
se produce el hecho imponible dando lugar al nacimiento de la obligación
tributaria, por razones de carácter objetivo o subjetivo mediante una disposición
legal se excluye al sujeto del cumplimiento de dicha obligación”.
Asimismo, el Tribunal Constitucional en la Resolución de fecha 30.Nov.2007, Exp
Nº 07533-2006-PAT/TC, en su fundamento 26, párrafo a) señala: “Exoneración:
En este caso, tal y como lo ha señalado el Tribunal Fiscal en la Resolución N.º
559-4-97, “(…) el término "exoneración" se refiere a que, no obstante que la
hipótesis de incidencia prevista legalmente se verifica en la realidad, es decir, que
se produce el hecho imponible, éste por efectos de una norma legal no da lugar al
nacimiento de la obligación tributaria, por razones de carácter objetivo o subjetivo”.
Es decir, el contribuyente se libera de la obligación tributaria, a pesar de que su
actuar implicó la ocurrencia del hecho imponible y, como consecuencia lógica,
tendría el deber de soportar la carga tributaria.
61
Exención, constituye liberar a alguien especialmente de una obligación o culpa, según el diccionario
Larousse, ilustrado del 2004.
62
Hector B. Villegas, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Astrea, Buenos Aires 2007,
Pàg.366
101
Siguiendo esta línea, la doctrina considera que “(…) se ha producido el hecho
imponible, naciendo, por tanto, el deber de realizar la prestación tributaria
correspondiente (…) libera precisamente el cumplimiento de esos deberes, y si
libera o exime de ellos, es obvio que previamente han debido nacer”
“Inafectación63, cuando se trata de una situación que no ha sido comprendida
dentro del campo de aplicación del tributo, es decir, que está fuera porque no
corresponde a la descripción legal hipotética y abstracta del hecho concreto
(hipótesis de incidencia) que una vez que acontece en la realidad se le denomina
hecho imponible.”
De igual forma el Tribunal Constitucional en la Resolución de fecha 30.Nov.2007,
Exp Nº 07533-2006-PAT/TC, en su fundamento 26, párrafo b) señala:
“Inafectación: La inafectación implica la no sujeción de un determinado hecho a
cargas tributarias. En ese sentido, jamás nació el hecho imponible, ni nunca
ocurrió en el plano fáctico la hipótesis de incidencia. En la Resolución del Tribunal
Fiscal a la que hacemos referencia en el literal anterior, se señaló respecto a ese
tema lo siguiente: “(…) la "inafectación" se refiere a una situación que no ha sido
comprendida dentro del campo de aplicación del tributo, es decir, que está fuera
porque no corresponde a la descripción legal hipotética y abstracta del hecho
concreto (…)”.
Así, resulta evidente la diferencia entre ambas figuras: "(...) en la exoneración se
produce el hecho imponible, pero en virtud de una norma legal neutralizante no
surge la obligación de pago, en la inafectación no nace la obligación tributaria ya
que el hecho no se encuadra o no está comprendido en el supuesto establecido
por la Ley como hecho generador”
Beneficio tributario, son aquellos tratamientos extra fiscales diferenciados que
establece el gobierno, mediante Ley, con carácter temporal, como estimulo de
inversión o desarrollo de determinadas actividades, sectores sociales o zonas
geográficas del país.
 Actualmente tenemos beneficios tributarios del Sector agrario, establecido
mediante Ley 27360, Decreto Legislativo Nº 973, referido a la recuperación
anticipada del IGV; Beneficio Tributario en el Sector Acuicultura, aprobada
mediante Ley 27460.
 Beneficio en el sector amazonia, al amparo de los artículo 68º y 69º de la
Constitución Política del Perú y la Ley de Amazonia – Ley 27037 y sus
modificatorias, Ley 28575, Decreto Legislativo Nº 978, Ley 29647 y Ley
29661.
 Beneficios Tributarios en el Sector Educación, al amparo del artículo 19º de
la Constitución Política del Perú.
63
Resolución del Tribunal Fiscal 559-4-97, dictamen 069 del Vocal Salas Lozada
102
 Beneficios Tributarios en el Centro de Exportación, Transformación,
Industria, Comercialización y Servicios denominado CETICO, normado por
TUO de los Decretos Legislativos Nº 864 y 842, Aprobado por Decreto
Supremo Nº 112-97EF.
 Beneficio Tributario en el Sector Editorial, creado mediante Ley 28086, Ley
de Democratización y de Fomento a la Lectura.
 Beneficio Tributario en el sector establecimientos de hospedajes, aprobado
mediante Decreto Supremo Nº 029-2004-MINCETUR.
 Beneficio Tributario en el Sector Minero, TUO de la Ley General de Minería
aprobado por D.S. 014-92-EM.
 Beneficio Tributario en las Zonas Altoandinas, establecidas mediante Ley
29482.
 Beneficio Tributario en el sector transportes, establecido mediante Ley
29518.
 Beneficio Tributario en el Sector Construcción, establecido en el art. 57º y
63 de la Ley de Impuesto a la Renta.
 Beneficio Tributario de las comunidades campesinas Ley 24657
Evasión Tributaria.- Es la sustracción fraudulenta e intencional al pago de un tributo,
así tenemos:
Renta de 1era. Categoría: La mayoría que alquila inmuebles y muebles no paga
mensualmente el Impuesto a la Renta, ejemplo los que alquilan diario los autos para los
taxis, bus para transporte de pasajeros.
Renta de 2da. Categoría: Los que ganan intereses por préstamos efectuados no tributan y
menos los que ceden en uso Patentes, Marcas, Inventos, etc.
Renta de 3era. Categoría: La evasión en este tributo es significativa. La SUNAT descuido
la fiscalización del IRTA de 3era., sólo fiscaliza a los que pagan, pero no fiscalizan, a los
mayoristas de los distintos mercados, ejemplo Gamarra, polvos azules, etc.
Renta de 4ta. Categoría: La mayoría no declara todos sus ingresos, solo declaran
parcialmente. Unos por desconocimiento y otros no quieren declarar. Ejemplo la mayoría
de los profesionales no pagan, los abogados, médicos, contadores, ingenieros,etc.
Renta de 5ta. Categoría: Muchos trabajadores que deberían estar en planilla, por el
trabajo que realizan, en las empresas los obligan a obtener su RUC para que emitan
recibo de honorarios profesionales. No solo hay evasión en el Impuesto a la Renta de 5ta
categoría, sino también en ESsalud y en ONP (Sistema Nacional de Pensiones).
Otra causa de la Evasión Tributaria son las Exoneraciones Tributarias, pero no tanto las
referidas al agro y a las zonas de frontera, sino a las exoneraciones del IGV que tienen los
bancos, pues ninguna de sus operaciones están gravadas con el IGV; igual gozan de
exoneraciones las operaciones de las Administradoras de Fondos de Pensiones (AFP).
También están exoneradas del IGV y del IRTA de 3era. las Asociaciones sin fines de
lucro, etc. Las asociaciones sin fines de lucro (clubes privados) están exoneradas del IGV
y del Impuesto a la Renta (IRTA) en cuanto a las cuotas mensuales que pagan los socios;
pero no están exoneradas si realizan actividades comerciales, como son alquiler de las
103
canchas deportivas, academia de natación, fulbito, y otras disciplinas. De igual manera los
Colegios y Universidades particulares organizadas como asociaciones sin fines de lucro.
La SUNAT no las fiscaliza.
Elusión Tributaria.- Es la eliminación o reducción del tributo a pagar empleando
formas no prohibidas expresamente por la Ley.
Economía de Opción.- Es la elección de alternativa tributaria menos onerosa.
Inmunidad.- Constituye limitación constitucional a la potestad tributaria del estado
(Congreso de la República, el Poder Ejecutivo y Gobierno Local)
Jurisprudencia.La Resolución del Tribunal Fiscal N° 997-2-2000, publicada el 19.12.00, aplicando
lo dispuesto por el Artículo 102° del Código tributario (Aplicación de la norma de
mayor jerarquía) declaro precedente de observancia obligatoria el siguiente
criterio:” El requisito previsto en el numeral 3 del artículo 7° del Reglamento de la
Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobada por Decreto Supremo N° 02994-EF, referido a que para que sea válida la deducción del Impuesto Bruto por
anulación total o parcial de operaciones de venta, debe efectuarse dentro del
plazo máximo de dos meses de emitido el comprobante de pago que
corresponda la venta anulada, no se encuentra previsto en la Ley del impuesto
General a las Ventas, más bien transgrede lo establecido específicamente en el
inciso b) de su artículo 26°, por lo que su incumplimiento no puede llevar al
desconocimiento de dicha deducción, siempre que se produzca la devolución de
los bienes”.
EXP. N.° 0454-2001-AA/TC
FUNDAMENTOS
1. La demandante pretende que se declaren inaplicables los Decretos de
Urgencia N° 079-2000 y 086-2000; al respecto, conforme lo establece el artículo
118°, inciso 19), de la Constitución, el Presidente de la República puede expedir
Decretos de Urgencia con fuerza de ley, pero sólo en materia económica y
financiera, cuando así lo requiera el interés nacional y con cargo a dar cuenta al
Congreso; sin embargo, ello no fluye de la motivación expuesta en el Decreto de
Urgencia N.° 079-2000, pues en él se informa que dicha norma se da con el objeto
de proteger la vida y la salud de las personas, razón suficiente para declarar la
inaplicabilidad de la norma citada.
De otro lado, el Decreto de Urgencia N.° 086-2000 precisa los efectos del Decreto
de Urgencia N.° 079-2000; por lo tanto, también deviene en inaplicable, puesto
que su aplicación se encuentra ligada a esta norma, la misma que debe ser
declarada inaplicable, por la razón antes expuesta.
2. Sin embargo, aunque no ha sido materia del petitorio, también cabe tener
presente que el Tribunal Constitucional se ha pronunciado respecto a la aplicación
104
de otras normas que guardan relación con el caso de autos, lo que constituye
jurisprudencia obligatoria que debe ser observada. En ese sentido, nos remitimos
a lo expuesto en la STC N.° 0325-2001-AA/TC (Caso Kanagawa Corporation
S.A.C.), en cuanto a la aplicación de los Decretos Supremos N. os 045-2000-MTC
y 053-2000-MTC.
3. Esto es que tales normas son de aplicación al caso de autos, desde la fecha
de su vigencia, mas no pueden tener efectos retroactivos; por lo tanto, la
mencionada regulación no será aplicable a los vehículos que se encuentren en
proceso de despacho hacia el Perú, en tránsito o que ya han ingresado en el país
(desembarcados), siempre que cuenten con la documentación sustentatoría de tal
hecho, lo que deberá ser debidamente observado y fiscalizado por las autoridades
competentes.
FALLO
Por los fundamentos expuestos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que la
Constitución Política del Perú le confiere,
Ha resuelto
1. Declarar FUNDADA la acción de amparo.
2. Inaplicables a la demandante los Decretos de Urgencia Nos 079-2000 y 0862000.
3. Incorporar los fundamentos 2 y 3 al fallo de la presente sentencia.
NORMA V: Ley de presupuesto y créditos suplementarios
La Ley Anual de Presupuesto del Sector Público y las leyes que aprueban créditos
suplementarios no podrán contener normas sobre materia tributaria.
Concordancia
Constitución Política del Perú, Art. 74° Párrafo 3, 79° y 80°
Comentarios
El artículo 74° de la Constitución Política establece que las leyes del Presupuesto
no pueden contener Normas sobre materia tributaria.
Si bien es cierto que la Ley de presupuesto contiene el rubro de ingresos, como
fuente de financiamiento de los gastos, ello no significa que debe contener las
normas tributarias, como se hacía anteriormente, la misma que creaba
confusiones a la colectividad.
La Ley de Presupuesto establece los niveles de gastos de entidades del Estado,
durante el año fiscal, en función a las proyecciones de ingreso previstos. Sin
embargo existe el mecanismo del Crédito suplementario, a través de ella se
modifica el monto autorizado de gastos, cuando se capta mayores ingresos
tributarios u de otra índole la misma que constituye una excepción a la Ley de
Presupuesto. Sin embargo no debe contener normas en materia tributaria por
estar impedido.
105
NORMA VI: Modificación y derogación de normas tributarias
Las normas tributarias sólo se derogan o modifican por declaración expresa de
otra norma del mismo rango o jerarquía superior.
Toda norma tributaria que derogue o modifique otra norma, deberá mantener el
ordenamiento jurídico, indicando expresamente la norma que deroga o modifica.
Concordancia
Constitución Política del Perú, Art. 74° Párrafo 3), 79° y 80°
Código Civil Art. I del título preliminar
Comentario
Para el jurista Hans Kelsen derogar es cancelar la vigencia y validez por medio de otra,
haciendo la diferencia que la función de la norma no es derogar, sino que es una norma
de no deber ser. La ley puede ser considerada por el legislador cuando se deroga los
siguientes tres planteamientos:
La ley queda abrogada o derogada por otra que así lo declaré expresamente.
La ley queda abrogada o derogada por otra que contenga disposiciones totalmente
incompatibles con ella.
La ley queda abrogada o derogada por otra que contenga disposiciones parcialmente
incompatibles con ella.
Así mismo existen derogaciones tacitas o expresas.
Deónticamente la función de la derogación es el cancelar la vigencia y validez de una
norma por medio de otra, implican una obligación de no deber ser (como se había
mencionado antes), el hacerlo de manera tácita implica la problemática lógica para el
juzgador de analizar si la norma a aplicar no hubiere sido aplicada tácitamente por otra
norma posterior.
Para el Dr. Manuel OSSORIO64 la derogación puede ser definida de la siguiente manera:
“Literalmente, derogar significa dejar sin efecto o suprimir parcialmente una ley; pero
comúnmente, se usa como sinónimo de abrogar o suprimir la ley en su totalidad.
Derogación, entonces es el acto de proceder, mediante disposición posterior, a dejar sin
efecto, en todo o en parte, un precepto jurídico precedente."
El Profesor César IGLESIAS FERRER65 considera sobre la cesación de vigencia de una
norma tributaria, en tres situaciones claramente diferenciadas, las cuales enumera,
precisando que son las siguientes:
Por derogación llamada antiguamente abrogación
Por caducidad
Por sentencia que declara su inconstitucionalidad
64
BIGIO CHREM, Jack. Exposición de motivos oficial del Código Civil. 1998. Lima Perú. Cultural Cuzco.
(Derecho civil en san marcos).
65
IGLESIAS FERRER, CESAR. Derecho Tributario, Dogmática General de la Tributación, Gaceta Jurídica.
Pag. 169.
106
El Dr. Raúl CHANAME ORBE precisa que la derogación es: "Aquél acontecimiento
jurídico por cuya virtud se da lugar a la extinción de la norma. Es decir, la norma pierde su
fuerza obligatoria, dando lugar a su definitiva desaparición del ordenamiento jurídico"
4) NORMA VII: REGLAS GENERALES PARA LA DACIÓN DE
EXONERACIONES, INCENTIVOS O BENEFICIOS TRIBUTARIOS
La dación de normas legales que contengan exoneraciones, incentivos o
beneficios tributarios, se sujetarán a las siguientes reglas:
a) Deberá encontrarse sustentada en una Exposición de Motivos que contenga el
objetivo y alcances de la propuesta, el efecto de la vigencia de la norma que se
propone sobre la legislación nacional, el análisis cuantitativo del costo fiscal
estimado de la medida, especificando el ingreso alternativo respecto de los
ingresos que se dejarán de percibir a fin de no generar déficit presupuestario, y el
beneficio económico sustentado por medio de estudios y documentación que
demuestren que la medida adoptada resulta la más idónea para el logro de los
objetivos propuestos. Estos requisitos son de carácter concurrente.
El cumplimiento de lo señalado en este inciso constituye condición esencial para la
evaluación de la propuesta legislativa
b) Deberá ser acorde con los objetivos o propósitos específicos de la política fiscal
planteada por el Gobierno Nacional, consideradas en el Marco Macroeconómico
Multianual u otras disposiciones vinculadas a la gestión de las finanzas públicas.
c) El articulado de la propuesta legislativa deberá señalar de manera clara y
detallada el objetivo de la medida, los sujetos beneficiarios, así como el plazo de
vigencia de la exoneración, incentivo o beneficio tributario, el cual no podrá
exceder de tres (03) años.
Toda exoneración, incentivo o beneficio tributario concedido sin señalar plazo de
vigencia, se entenderá otorgado por un plazo máximo de tres (3) años.
d) Para la aprobación de la propuesta legislativa se requiere informe previo del
Ministerio de Economía y Finanzas.
e) Toda norma que otorgue exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios será
de aplicación a partir del 1 de enero del año siguiente al de su publicación, salvo
disposición contraria de la misma norma.
f) Sólo por ley expresa, aprobada por dos tercios de los congresistas, puede
establecerse selectiva y temporalmente un tratamiento tributario especial para una
determinada zona del país, de conformidad con el artículo 79° de la Constitución
Política del Perú.
g) Se podrá aprobar, por única vez, la prórroga de la exoneración, incentivo o
beneficio tributario por un período de hasta tres (3) años, contado a partir del
término de la vigencia de la exoneración, incentivo o beneficio tributario a
prorrogar.
Para la aprobación de la prórroga se requiere necesariamente de la evaluación por
parte del sector respectivo del impacto de la exoneración, incentivo o beneficio
tributario, a través de factores o aspectos sociales, económicos, administrativos,
su infiuencia respecto a las zonas, actividades o sujetos beneficiados, incremento
107
de las inversiones y generación de empleo directo, así como el correspondiente
costo fiscal, que sustente la necesidad de su permanencia. Esta evaluación
deberá ser efectuada por lo menos un (1) año antes del término de la vigencia de
la exoneración, incentivo o beneficio tributario.
La Ley o norma con rango de Ley que aprueba la prórroga deberá expedirse antes
del término de la vigencia de la exoneración, incentivo o beneficio tributario. No
hay prórroga tácita.
h) La ley podrá establecer plazos distintos de vigencia respecto a los Apéndices I y
II de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo y
el artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta, pudiendo ser prorrogado por más
de una vez.
(4) Norma incorporada por el Artículo 4° del Decreto Legislativo N° 1117, publicado el 7 de julio de
2012.
Comentario
Exoneración o exención66.- es la liberación o dispensa del pago de un tributo,
por una norma legal, dispuesta por la autoridad competente, en uso de sus
facultades conferidos por la Ley (Ius Imperium). La misma que constituye un acto
neutralizante del hecho imponible, que impide el nacimiento de la obligación
tributaria.
La exoneración puede ser objetiva o subjetiva; es Objetiva cuando se establece en
mérito del objeto y Subjetiva cuando se establece en función al sujeto
Esta exoneración es temporal, es decir tiene un plazo de exención del hecho
imponible, cuando en la Norma no indica el plazo de vigencia, se entiende que es
por un plazo de tres años, sin prórroga tácita.
Ejemplo: El pasaje urbano esta exonerado del IGV
Ejemplo: Régimen tributario en la Región de la Amazonía, dispuesta por la
Ley N° 27037.67
Art. 11° de la ley de Promoción de la Amazonía establece que para efectos del
BENEFICIO otorgado para el Impuesto a la Renta y el goce del crédito fiscal se
encuentra comprendidos las siguientes actividades económicas: agropecuarias,
acuicultura, pesca, turismo, así como las actividades manufactureras vinculadas
al procesamiento, transformación forestal, siempre que sean producidos en la
zona.
66
Exención, constituye liberar a alguien especialmente de una obligación o culpa, según el diccionario
Larousse, ilustrado del 2004.
67
Ley 29742 - Ley que deroga los Decretos Legislativos N° 977 y 978 y restituye la plena
vigencia de la Ley 27037, Ley de Promoción de la Inversión en la Amazonia
108
Requisitos para el goce:
Tener su domicilio fiscal y la administración de la empresa en la Amazonía, el
Contador y Gerente en aplicación del Art. 190° numeral 1) de la Ley de
Sociedades, respecto a que la contabilidad debe ser llevado en la Amazonia
Inscripción en los Registros Públicos de la Amazonía
Que no menos del 70% de sus activos se encuentren en la Amazonía
Que no menos del 70% de su producción se realice en la Amazonía
Impuesto a la renta:
Están exonerados los contribuyente en general de la Amazonía que desarrollen
actividades agrarias de transformación o procesamiento de productos calificados
como cultivo nativo y/o alternativo como son: yuca, soya, palmito pijuayo, aguaje
anona caimito, carambola cocona, guanabano, etc.
Para cuyo efecto deben declarar dicha opción en el formulario virtual 621, PDT
IGV-Renta, hasta el vencimiento de la obligación de presentar la declaración y
pago a cuenta del impuesto a la renta correspondiente al período enero de cada
ejercicio gravable, salvo los que recién inician quienes deben presentar en la fecha
de vencimiento de la declaración correspondiente al período de inicio de
operaciones
Impuesto General a las Ventas
De conformidad con el artículo 13° de la Ley 27037, están exoneradas las
siguientes operaciones:
La venta de bienes que efectúe en lo zona para su consumo en la misma
a) Los servicios que se prestan en la zona, cuando sean prestados por sujetos
que cumplan los requisitos establecidos para el goce, en caso se transporte
se considera al que se ejecute íntegramente en la zona.
b) Los contratos de construcción o la primera venta de inmueble que se realice
los constructores en dicha zona, caso contrario aplicaran IGV en todas sus
operaciones que realicen.
Crédito Fiscal.- La Ley 27037, contempla la aplicación de un crédito fiscal especial
(CFE), para los sujetos beneficiarios que realicen principalmente las actividades
prevista como exoneradas en la zona, pero que desarrollan fuera de la zona
exonera y por las cuales pagan IGV, será el 25% del impuesto bruto mensual y
por excepción será el 50% del impuesto bruto mensual para los contribuyentes
ubicados en los Departamentos de madre de Dios, y los distritos de Iparia y
Masisea de la provincia de Coronel Portillo y las provincias de Atalaya y Purús del
departamento de Ucayali.
Procedimiento:
Determinaran el impuesto bruto correspondiente a las operaciones gravadas del
mes.
Deducirán el impuesto bruto, el crédito fiscal determinando conforme a la
legislación del IGV
109
Deducirán el crédito Fiscal especial: la aplicación de este crédito no general saldo
a favor del contribuyente, ni podrá solicitar su devolución
El monto del crédito fiscal especial se calcula por separado aplicando el porcentaje
correspondiente 25% o 50% , sobre el impuesto bruto mensual que corresponda
exclusivamente por la venta de bienes el monto resultante constituirá el impuesto
a pagar
De conformidad al artículo 12° del D.S. 103-99-EF, el importe deducido o aplicado
deberá abonarse a la cuenta de ganancias y pérdidas de la empresa en el mes
correspondiente a su uso.
Ley 29966, Ley que prorroga la vigencia de Beneficios Tributarios hasta el 2015
(18/12/2012)
(5) NORMA VIII: INTERPRETACIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS
Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación
admitidos por el Derecho.
En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones,
concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas
o supuestos distintos de los señalados en la ley. Lo dispuesto en la Norma XVI no
afecta lo señalado en el presente párrafo.
(5) Norma modificada por el Artículo 3° del Decreto Legislativo N° 1121, publicado el 18 de julio de
2012.
Concordancia
Código Tributario Norma IV, 50º y 59º
Comentario
La finalidad de la interpretación de la norma tributaria, es encontrar el sentido o la
voluntad del legislador, que quería dar o cuando ideó normas tributarias. Así
mismo, toda norma por más clara e inequívoca que sea necesita interpretarse o
entender para encontrar el sentido de la norma tributaria y aplicarla en un hecho
concreto.
El Profesor Dino Jarach, en su obra Teoría General del Derecho Tributario
Sustantivo, en la pág. 143, señala: “Para reconocer el significado del criterio
económico, hay que reconocer exactamente cuál es fundamento conceptual
verdadero. Esta no consiste en la naturaleza de prestación pecuniaria propia del
impuesto, sino en la naturaleza del hecho imponible. Este, desde un punto de vista
dogmatico - formal es siempre un hecho y nunca un negocio, es decir, que no se
reconoce la voluntad de las partes más que una influencia indirecta sobre el
nacimiento de la obligación impositiva, dese el punto dogmatico – substancial, es
un hecho de naturaleza económica, en base a cuya magnitud se mide la
obligación, según el principio de la capacidad contributiva”.
Asimismo, existe dos corriente en la interpretación de la norma, la primera las
considera como normas de excepción, se admiten dos reglas de interpretación:
110
Indubio pro fiscum, que significa que la duda favorece al fisco; y, la segunda
Indubio contra fiscum, que significa que la duda favorece al contribuyente. La
segunda sostiene que las normas tributarias deben ser interpretadas siguiendo los
métodos ordinarios del derecho.
Los métodos ordinarios administrativos en el derecho son entre otros:
Método literal o gramatical se interpreta la norma considerando el significado de
las palabras y sus aplicaciones sintácticas. Si bien este método permite
interpretar normas, en muchos casos resulta insuficiente.
Por el Método Lógico, se analiza la norma bajo los criterios y reglas de la Lógica,
habitualmente este método se aplica junto con la interpretación sistemática.
“El Dr. Guillermo Grellaud, socio de la Consultora KPMG señala que actualmente
la Norma VIII faculta a la Administración a interpretar los actos de acuerdo a su
criterio, lo cual es un error toda vez que dicha facultad discrecional deberá ser
regulada razonablemente. De otra parte, Alex Córdova, señala que las
modificaciones a dicha norma deberán ser prudentes en su regulación toda vez
que la Sunat no está capacitada para ampliar la intencionalidad de la operación, lo
que generaría una afectación al contribuyente respecto de la seguridad jurídica.
Sobre el mismo tema, el Dr. Dante Saguinetti, señaló que la cláusula genérica
puede dar origen a excesos al momento de gravar impuestos, por la amplia
facultad que se otorga al ente recaudador. Debiendo ser el contribuyente quien
debe acreditar que el uso del planeamiento tributario (elusión) obedeció a razones
del negocio distinto a la reducción de carga tributaria. De otro lado, el Dr. Juan
José Assereto señaló que si la modificación de la norma se diera ampliando solo
al caso de fraude a la ley, el contribuyente cumplido no tendría de qué
preocuparse. A diferencia de aquel que abusa de las figuras jurídicas en perjuicio
del Estado”68.
Es preciso señalar que el artículo VII del Título Preliminar del Código Procesal
Constitucional, introduce la institución del precedente vinculante, que no debemos
confundir con las sentencias normativas recaídas en los procesos de
inconstitucionalidad.
El precedente constitucional vinculante constituye la regla jurídica expuesta en un
caso particular y concreto que el Tribunal Constitucional (TC), decide establecer
como regla general; y, que, por ende, deviene en parámetro normativo para la
resolución de futuros procesos de naturaleza, homóloga.
El Tribunal Constitucional ha precisado que si se desconoce un precedente
vinculante procede el recurso de agravio constitucional. Además, si se desconoce
la doctrina constitucional puede interponerse una demanda de amparo contra
amparo ante el Juez competente.
68
Revista Contadores Empresas 06/01/2012
111
Jurisprudencia.Resolución del tribunal Fiscal Exp. 331-4-97,
Mediante el cual, teniendo a la vista contratos de locación de servicios no
personales, asumiendo el análisis de las labores que efectivamente realizaban los
contratados, determino la existencia de las relaciones laborales y por tanto la
existencia de la obligación del recurrente a realizar los aportes al IPSS hoy
ESSALUD.
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 04774-4-2006
El criterio de la realidad económica de los hechos, faculta a la Administración
Tributaria corregir ciertos desajustes entre la realidad económica y la forma
jurídica de una operación determinada, uno de los cuales es la realización de
actos simulados.
NORMA IX: Aplicación supletoria de los principios del derecho
En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse
normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las
desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario,
o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios
Generales del Derecho.
Concordancia
Constitución Política del Perú, Art. 79°, 139º numeral 8)
LPAG. IV, V y VIII
Comentario
La administración tributaria, al momento de resolver las controversias y/o
peticiones del administrado, cuando advierte vacios en el código tributario,
necesariamente recurre además de las normas tributarias, al derecho civil,
procesal civil y al derecho administrativo, etc.; máxime cuando la Ley 27444, en su
artículo II, numeral 3 del título preliminar, establece: “3. Las autoridades
administrativas al reglamentar los procedimientos especiales, cumplirán con seguir
los principios administrativos, así como los derechos y deberes de los sujetos del
procedimiento, establecidos en la presente Ley”.
Mientas que la analogía consiste en aplicar a un caso concreto, no normado, una
norma jurídica que rija un caso similar. A este procedimiento se denomina
analogía legis.
De acuerdo a la definición del Prof. Marcial Rubio Correa, Los principio Generales
de derecho como conceptos o proposiciones de naturaleza axiológica o técnica,
que informan la estructura, la forma de operación y el contenido mismo de las
normas. Puede estar recogido o no en la legislación. Pero el que no lo esté no es
óbice para su existencia y funcionamiento69
69
Rubio Correa “El sistema Jurídico...” Ob. cit. pág. 307.
112
Código Procesal Constitucional, aprobado por la Ley 28237 señala en su artículo
81° lo siguiente:
“Las sentencias fundadas recaídas en el proceso de inconstitucionalidad dejan sin
efecto las normas sobre las cuales se pronuncian. Tienen alcances generales y
carecen de efectos retroactivos. Se publican íntegramente en el Diario Oficial El
Peruano y producen efectos desde el día siguiente de su publicación.
Cuando se declare la inconstitucionalidad de normas tributarias por violación del
artículo 74º de la Constitución, el Tribunal debe determinar de manera expresa en
la sentencia los efectos de su decisión en el tiempo. Asimismo, resuelve lo
pertinente respecto de las situaciones jurídicas producidas mientras estuvo en
vigencia”.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal 04766-A-2006
Es aplicable el artículo 113º numeral 3 de la Ley Nº 27444 - Ley del Procedimiento
Administrativo General de manera supletoria en mérito de lo dispuesto por la
Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario el cual establece que todo
escrito que se presente ante cualquier entidad debe contener, lugar, fecha, firma o
huella digital, en caso de saber firmar o estar impedido y, en caso de duda sobre
la autenticidad de la firma del administrado o falta de claridad sobre los extremos
de su petición, como primera actuación, procede que la autoridad puede notificarlo
para que dentro de un plazo prudencial ratifique la firma o aclare el contenido del
escrito, sin perjuicio de la continuación del procedimiento.
NORMA X: Vigencia de las normas tributarias
Las leyes tributarias rigen desde el día siguiente de su publicación en el Diario
Oficial, salvo disposición contraria de la misma ley que posterga su vigencia en
todo o en parte.
(6) Tratándose de elementos contemplados en el inciso a) de la norma IV de este
Título, las leyes referidas a tributos de periodicidad anual rigen desde el primer día
del siguiente año calendario, a excepción de la supresión de tributos y de la
designación de los agentes de retención o percepción, las cuales rigen desde la
vigencia de la Ley, Decreto Supremo o la Resolución de Superintendencia, de ser
el caso.
Los reglamentos rigen desde la entrada en vigencia de la ley reglamentada.
Cuando se promulguen con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley, rigen
desde el día siguiente al de su publicación, salvo disposición contraria del propio
reglamento.
Las resoluciones que contengan directivas o instrucciones de carácter tributario
que sean de aplicación general, deberán ser publicadas en el Diario Oficial.
113
(6) Párrafo modificado por la Primera Disposición Final y Transitoria de la Ley Nº 26777, publicada el 3 de
mayo de 1997
Concordancia
Constitución Política del 93, Art. 741, párrafo 3), 103º párrafo 2 y 109º
Código Civil Norma III.
Comentario
De acuerdo al artículo 109° de la Constitución Política del Perú de 1993, la norma
prescribe claramente que las leyes tributarias rigen desde el día siguiente de su
publicación en el diario oficial “El Peruano”, salvo disposición contraria de la misma Ley
que posterga su vigencia en todo el país.
Por otro lado, las normas tributarias no tienen fuerza ni efecto retroactivo ni ultractivo,
conforme lo señala el artículo 103° de nuestra Constitución Política, dado que el hecho
imponible no es modificable rectroactivamente.
El artículo 108° de la Constitución vigente establece que “La ley aprobada según lo
previsto por la Constitución, se envía al Presidente de la República para su promulgación
dentro de un plazo de quince días….”
En relación a la publicidad, la Ley Orgánica de Regiones (Ley 27867), señala en su
artículo 42° que “La norma regional de alcance general (Ordenanza Regional) es
obligatoria desde el día siguiente de su publicación en el diario Oficial el Peruano, salvo
plazo distinto expresamente señalado en la misma, debiendo publicarse además en el
diario encargado de las publicaciones judiciales en la capital de la Región….”
En este mismo sentido, señala el artículo 44° de la Ley Orgánica de Municipalidades - Ley
27972, establece: “Las ordenanzas… deben ser publicados en el diario Oficial El
Peruano… o en el diario encargado de las publicaciones judiciales de cada jurisdicción….
Las normas municipales rigen a partir del día siguiente de su publicación, salvo que la
propia norma postergue su vigencia. No surten efecto las normas que no hayan cumplido
con el requisito de la publicación o difusión…”
En relación a la publicación, es hacer de conocimiento de todos los ciudadanos una ley
que ha sido previamente suscrita o por el Jefe de Estado o el Presidente del Congreso, de
ser el caso. Es poner en conocimiento del público en general, de los ciudadanos, el texto
ya promulgado, y tiene lugar mediante la inserción de la norma jurídica en el diario oficial
“El Peruano”.
En este mismo sentido, el artículo 51° de la Constitución vigente establece que “… La
publicidad es esencial para la vigencia de toda norma del Estado”, la misma que es
concordante con el artículo 109° “La ley es obligatoria desde el día siguiente de su
publicación en el diario oficial, salvo disposición contraria de la misma ley que posterga su
vigencia en todo o en parte”.
El artículo III del Título Preliminar del Código Civil, señala “La Ley se aplica a las
consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes. No tiene fuerza ni
efectos retroactivos, salvo las excepciones previstas en la Constitución Política del Perú”
Jurisprudencia.Resolución del Tribunal Fiscal Exp. N° 206-2-2000 publicada el 29.03.00 recordando el
criterio más aceptado por la Doctrina, la legislación y la jurisprudencia que sostiene que
114
la Ley interpretativa rige desde la fecha de vigencia de la Ley interpretada siempre que el
texto contenido en la nueva ley tenga sentido que desde siempre quiso dar el legislador a
la Ley interpretada, ha establecido que si a través de la formula “precisase”, “aclárese”,
“interprétese” u otro norma similar no se declarara el correcto sentido de una norma
oscura, sino simple y llanamente se modifica una ley anterior, no existirá interpretación
sino innovación y por tal razón, sólo podrá tener vigencia a futuro pero no desde la fecha
de la Ley supuestamente interpretada.
Vigencia de la norma
tributaria
Origen
En el Tiempo
Derogación
En el
Espacio
El vínculo se extiende más allá del
ámbito territorial del Estado
NORMA XI: Personas sometidas al Código Tributario y demás normas
tributarias
Las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas u
otros entes colectivos, nacionales o extranjeros, domiciliados en el Perú, están
sometidos al cumplimiento de las obligaciones establecidas en este Código y en
las leyes y reglamentos tributarios.
También están sometidos a dichas normas, las personas naturales o jurídicas,
sociedades conyugales, sucesiones indivisas u otros entes colectivos, nacionales
o extranjeros no domiciliados en el Perú, sobre patrimonios, rentas, actos o
contratos que están sujetos a tributación en el país. Para este efecto, deberán
constituir domicilio en el país o nombrar representante con domicilio en él.
Concordancia
Constitución política del 93 Art. 2 numeral 11
Código Tributario Art. 11º a 15º y 21
Código Civil Art. 33º y 34º
Comentario.Las personas se someten al derecho tributario, desde el acaecimiento del hecho previsto
en la norma tributaria, sean estos nacionales o extranjeros, es requisito indispensable la
aplicación territorial de las normas tributarias.
La norma bajo comentario considera como factor de conexión o sujeción el domicilio. Así
para establecer que sujetos se encuentran sometidos a sus normas, regula precisando
dos supuestos iníciales considerando domiciliados y no domiciliados en el Perú. Lo
expuesto constituye criterio de vinculación entre la administración tributaria y el
contribuyente. Sin embargo sólo en nuestro país, se considera domicilio, en la legislación
internacional de derecho tributario y en los tratados suscritos, se considera residencia,
que es el lenguaje más apropiado. Tanto la Organización de Naciones unidas, la
115
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos-OCDE y el modelo de la
Comunidad Andina, consideran la residencia como factor de conexión para efectos
tributarios.
Jurisprudencia
Resolución Tribunal Fiscal Nº 09763-5-2001
Que mediante Acta Probatoria N° 110849 de 12 de mayo de 1998, se dejó constancia de
la intervención efectuada por un funcionario de la Administración al vehículo marca Volvo
de Placa de Rodaje YG-850 conducido por el chofer Julio Galdos Cruz, a quien se le
solicitó la documentación que tributariamente sustente el traslado de los bienes que
transportaba, mostrando el Documento N2 011-0003108, que carecía de los requisitos
establecidos en los numerales 2.6, 2.10, 2.12 literales b) y c) del artículo 172 del
Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado por Resolución de Superintendencia N2
018-97/SUNAT, señalándose en el citado documento como propietario y transportista de
los bienes a la empresa Yura S.A., quien los trasladaba desde la Planta Yura -- Arequipa
hasta el Parque Industrial Mz. F Lote 10, Tacna;
Que en mérito a la citada Acta Probatoria, la Administración determinó la comisión de la
infracción tipificada en el numeral 6 del artículo 174 2 del Código Tributario, que consiste
en remitir bienes sin el correspondiente comprobante de pago o guía de remisión a que se
refieren las normas sobre la materia, aplicando la sanción de comiso de bienes de
conformidad con las Tablas de Infracciones y Sanciones aprobadas por Decreto Supremo
N° 120-95-EF;
Que la recurrente es una empresa no domiciliada en el país, que adquirió los bienes
materia de comiso de la empresa C & C Industrial S.R.L. domiciliada en el país, según la
Factura N2 000548, que corre en autos, habiéndose contratado los servicios de
transporte de la empresa Yura S.A. para que efectúe el traslado interno de dichos bienes
desde la ciudad de Arequipa a la ciudad de Tacna, para luego ser exportados a Arica Chile, conforme se observa del Manifiesto Internacional de Carga por Carretera - MIC que
obra en el expediente;
Que de la revisión de la Norma XI del Título Preliminar del Código Tributario se desprende
que en principio las personas jurídicas no domiciliadas en el Perú, como es el caso de la
recurrente, no están sujetas al cumplimiento de las disposiciones establecidas en los
reglamentos tributarios, salvo respecto de patrimonios, rentas, actos o contratos que
están sujetos a tributación en el país, lo que no se ha verificado en el presente caso, por
lo que se concluye que la recurrente no se encontraba sometida al cumplimiento de las
obligaciones establecidas en el referido Reglamento de Comprobantes de Pago, entre
ellas, la de emitir comprobantes de pago;
NORMA XII: Computo de plazos
Para efecto de los plazos establecidos en las normas tributarias deberá
considerarse lo siguiente:
a) Los expresados en meses o años se cumplen en el mes del vencimiento y en el
día de éste correspondiente al día de inicio del plazo. Si en el mes de vencimiento
falta tal día, el plazo se cumple el último día de dicho mes.
b) Los plazos expresados en días se entenderán referidos a días hábiles.
En todos los casos, los términos o plazos que vencieran en día inhábil para la
Administración, se entenderán prorrogados hasta el primer día hábil siguiente.
En aquellos casos en que el día de vencimiento sea medio día laborable se
considerará inhábil.
116
Concordancia
Art. 141° Código Civil
Art. 174° Código Procesal Civil
Art. 47°, 49° y 50° Ley de Procedimiento Administrativo General
Comentario
El computo de plazo se adecuado a lo regulado por el Código Civil, así computándose el
plazo de acuerdo al calendario gregoriano. Se aplica las unidades de medición en días
hábiles consecutivos, la misma que es concordante con el artículo 134.1 de la Ley de
Procedimiento Administrativo General N° 27444.
Computo de plazos
Por Años
Por Meses
Por Días
Determinación del Sistema de Pagos a Cuenta por Rentas de Tercera
Categoría a Emplearse desde el mes de Enero 2010
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 85º de la Ley de Impuesto a la
Renta, concordante con el artículo 54º numeral 2) de su reglamento a partir del
mes de febrero del presente ejercicio se inicia el vencimiento de las obligaciones
tributarias correspondientes al período enero 2010, consecuentemente
corresponde definir a los contribuyentes el sistema de pagos a cuenta que
deberán aplicar durante todo el ejercicio 2010. Para cuyo efecto se debe
determinar renta neta imponible, considerando el Resultado Contable con las
respectivas adiciones y/o deducciones y compensación de pérdida tributaria
arrastrable de ser el caso, así como la Participación de los Trabajadores en las
Utilidades. En virtud a ello, los contribuyentes generadores de rentas de Tercera
Categoría deberán consignar en su Declaración Jurada Mensual del período enero
2010 el sistema de pago a cuenta que le corresponde aplicar, considerando para
ello el resultado tributario obtenido en el período anterior. Así, el Sistema de
Coeficiente se aplica cuando en el ejercicio anterior se ha obtenido Renta Neta
Imponible; por el contrario si se hubiera obtenido Pérdida Tributaria corresponderá
aplicar el Sistema del Porcentaje, es decir 2% de los Ingresos Netos.
NORMA XIII: Exoneraciones a diplomáticos y otros
Las exoneraciones tributarias en favor de funcionarios diplomáticos y consulares
extranjeros, y de funcionarios de organismos internacionales, en ningún caso
incluyen tributos que gravan las actividades económicas particulares que pudieran
realizar.
Concordancia
Art.55° y 74° Constitución Política del Perú
Convención de Viena sobre relaciones diplomáticas, aprobada por Decreto Ley
17243.
117
Decreto Supremo 007-82-RE
Comentario
Esta norma hace una clara distinción de las actividades oficiales sujetas al
convenio de reciprocidad a favor de las personas e instituciones internacionales
que gozan de los beneficios tributarios estipulados en la Norma.
NORMA XIV: Ministerio de Economía y Finanzas
El Poder Ejecutivo al proponer, promulgar y reglamentar las leyes tributarias lo
hará exclusivamente por conducto del Ministerio de Economía y Finanzas.
Concordancia
Art. 118° numeral 8) y 120° Constitución Política del Perú
Art. 83°, 95° 101° 7) del Código tributario
Comentario.Este artículo establece el principio de exclusividad, a través del Ministerio de
Economía y Finanzas, que es la entidad autorizada por el poder ejecutivo.
NORMA XV: Unidad impositiva tributaria
La Unidad Impositiva Tributaria (UIT) es un valor de referencia que puede ser
utilizado en las normas tributarias para determinar las bases imponibles,
deducciones, límites de afectación y demás aspectos de los tributos que considere
conveniente el legislador.
También podrá ser utilizada para aplicar sanciones, determinar obligaciones
contables, inscribirse en el registro de contribuyentes y otras obligaciones
formales.
El valor de la UIT será determinado mediante Decreto Supremo, considerando los
supuestos macroeconómicos.
Comentario
La Unidad Impositiva Tributaria, es el valor de referencia para las normas
tributarias. La finalidad de dicha norma es mantener en valores constantes (dentro
de un ejercicio tributario y fiscal) las bases imponibles, deducciones y límites de
afectación. También se utiliza como referencia para cualquier otro aspecto de los
tributos que considere la legislación.
Con Decreto Supremo N° 374-2014-EF publicado el 30/12/2014 se determina que
durante el año 2015 el valor de la Unidad Impositiva Tributaria -UIT- será de Tres
mil ochocientos cincuenta y 00/100 Nuevos Soles (S/. 3,850),
118
(7) NORMA XVI: CALIFICACIÓN, ELUSIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS Y
SIMULACIÓN
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará
en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente
realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
En caso que se detecten supuestos de elusión de normas tributarias, la
Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria - SUNA T se
encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los
saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la
ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran sido
devueltos indebidamente.
Cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se
reduzca la base imponible o la deuda tributaria, o se obtengan saldos o créditos a
favor, pérdidas tributarias o créditos por tributos mediante actos respecto de los
que se presenten en forma concurrente las siguientes circunstancias, sustentadas
por la SUNAT:
a) Que individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o impropios para la
consecución del resultado obtenido.
b) Que de su utilización resulten efectos jurídicos o económicos, distintos del
ahorro o ventaja tributarios, que sean iguales o similares a los que se hubieran
obtenido con los actos usuales o propios.
La SUNAT , aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o
propios, ejecutando lo señalado en el segundo párrafo, según sea el caso.
Para tal efecto, se entiende por créditos por tributos el saldo a favor del
exportador, el reintegro tributario, recuperación anticipada del Impuesto General a
las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal, devolución definitiva del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal, restitución de derechos
arancelarios y cualquier otro concepto similar establecido en las normas tributarias
que no constituyan pagos indebidos o en exceso.
En caso de actos simulados calificados por la SUNAT según lo dispuesto en el
primer párrafo de la presente norma, se aplicará la norma tributaria
correspondiente, atendiendo a los actos efectivamente realizados70.
(7) Norma incorporada por el Artículo 3° del Decreto Legislativo N° 1121, publicado el 18 de julio de 2012.
70
(*) De conformidad con el Artículo 8 de la Ley N° 30230, publicada el 12 julio 2014, se suspende la
facultad de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - SUNAT para aplicar la
presente Norma, con excepción de lo dispuesto en su primer y último párrafos, a los actos, hechos y
situaciones producidas con anterioridad a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo 1121. Asimismo,
para los actos, hechos y situaciones producidas desde la entrada en vigencia del Decreto Legislativo 1121,
suspéndese la aplicación de la presente Norma, con excepción de lo dispuesto en su primer y último párrafos,
hasta que el Poder Ejecutivo, mediante decreto supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas,
establezca los parámetros de fondo y forma que se encuentran dentro del ámbito de aplicación de la presente.
119
LIBRO PRIMERO
OBLIGACIONES TRIBUTARIAS
TÍTULO I
DISPOSICIONES GENERALES
Artículo 1º.- Concepto de la obligación tributaria
La obligación tributaria, que es de derecho público, es el vínculo entre el acreedor
y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de
la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente.
Comentario
Concepto y naturaleza de la obligación Tributaria.- desde el punto de vista
jurídico la obligación es una relación jurídica ex lege, y la prestación es el
contenido de la obligación, la misma que está constituida por la conducta del
deudor tributario en virtud de la cual una persona (sujeto pasivo principal,
contribuyente o responsable) está obligada hacia el Estado u otra entidad pública,
al pago de una suma de dinero, en cuanto se verifique el presupuesto de hecho
determinado por ley.
Elementos de la obligación tributaria.- Son:
 Sujeto Activo.- el acreedor, aquel a favor del cual debe realizarse la
prestación tributaria, pudiendo ser: el Gobierno Central (SUNAT), los
Gobiernos Regionales, los Gobiernos Locales (Municipalidades) y otras
entidades de derecho público, ONP, ESSALUD, etc.
 Sujeto Pasivo.- El deudor tributario, la persona natural y/o jurídica,
sociedad conyugal, sucesiones indivisas, sociedades conyugales u otros
entes colectivos, que están obligados a cumplir la prestación tributaria
como contribuyente o responsable
 El Objeto.- La prestación que debe cumplir el sujeto pasivo, el tributo a
pagar, nuestro Código señala que la obligación tiene como objeto el
cumplimiento de la prestación tributaria.
 Hipótesis de incidencia tributaria.- el presupuesto hecho de la
obligación o hecho imponible.
Jurisprudencia
Sobre el dominio público, el Tribunal Constitucional, en la sentencia recaída en el
Expediente N° 00003-2007-PC/TC, publicada el 24 de enero de 2008, ha señalado que es
una técnica de intervención mediante la que se afectan a una finalidad pública determinada
120
(ya sea el uso o el servicio público) ciertos bienes de titularidad públicas, dotándoles de un
régimen jurídico de protección y utilización de derecho administrativos.
Agrega el citado Tribunal que de acuerdo con la finalidad pública que motiva la afectación,
se puede distinguir entre bienes destinados al "uso público" y "al servicio público". Los
primeros son aquellos que integran el demanio marítimo e hidráulico así como los caminos,
calles, paseos, puentes, parques y las demás obras públicas de aprovechamiento o
utilización general. Por otro lado, son bienes de servicio público los edificios que sirven de
soporte a la prestación de cualquier servicio público, como por ejemplo, mataderos,
mercados, lonjas, hospitales, hospicios, museos, escuelas, cementerios, elementos de
transporte, piscinas y campos de deporte'.
Por su parte, la Norma II del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código
Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, establece que el término tributo
comprende el impuesto, la contribución y la tasa. A esta última la define como el tributo cuya
obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva por el Estado de un servicio
público individualizado en el contribuyente. Asimismo, precisa que las tasas pueden ser
arbitrios, derechos y licencias, definiéndose a los derechos como tasas que se pagan por la
prestación de un servicio administrativo público o el uso o aprovechamiento de bienes
públicos.
Como se aprecia, el Código Tributario no establece una definición general de tributo, sino que
solo define sus clases (impuesto, contribución y tasa). Es por ello que resulta conveniente
acudir a la definición de la doctrina, según el cual, el tributo es una obligación jurídica
pecuniaria ex lege, que no constituye sanción por un acto ilícito, cuyo sujeto activo es en
principio una persona pública, y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en esa situación por
voluntad de la ley17. Asimismo, se le define como "una prestación pecuniaria de carácter
coactivo impuesta por el Estado u otro ente público con el objeto de financiar gastos
públicos”.
En ese sentido, conforme con el Código Tributario, los derechos son tasas que se pagan por
el uso o aprovechamiento de los bienes que son de uso público y por tanto de dominio
público, justificándose su cobro por el aprovechamiento particular o privativo de dichos
bienes.
Conforme se advierte de las normas citadas, el pago del derecho de vigencia anual
establecido por el inciso a) del artículo 30° del Reglamento de la Ley del Sistema Portuario
Nacional, es exigido por el Estado en virtud del uso temporal de bienes de dominio público
del Estado, como son las aguas y las franjas costeras, calificando como un derecho al
amparo de lo dispuesto por la Norma II del Título Preliminar del Código Tributario. Por lo
expuesto, el pago del derecho de vigencia bajo análisis tiene naturaleza tributaria, siendo el
Tribunal Fiscal competente para resolver los casos que se presenten al respecto.
Artículo 2º.- Nacimiento de la obligación tributaria
La obligación tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto en la ley, como
generador de dicha obligación.
Comentario
Nacimiento de la obligación Tributaria.Para que nazca la obligación tributaria es suficiente el acaecimiento del hecho
previsto en la Ley como generador de dicha obligación, por ello constituye un
hecho concreto localizado en el tiempo, espacio, sucedido efectivamente en el
121
mundo real y físico, por lo que se determina el nacimiento de la obligación
tributaria.
Comisionistas.- En el caso de ventas realizadas por comisionistas cuando se les entrega
bienes para su venta, la obligación tributaria nace cuando estos vendan los bienes a
terceros. En este caso sólo existe una operación de venta.
Entrega de bienes en consignación.- En el caso de entrega de bienes en consignación, la
obligación se genera cuando el consignatario vende los bienes recibidos, realizándose en
ese momento toda la operación de venta
Determinación de la deuda tributaria.Es un acto totalmente distinto y normalmente posterior, practicado por el deudor
tributario, la administración o ambos, tiene el carácter simple acto declarativo del
nacimiento de la obligación tributaria.
Elementos constitutivos de la hipótesis de incidencia tributaria o hecho
imponible.Debe estar descrito por la norma de manera completa, que permita conocer con
exactitud y certeza que hechos, cuando ocurran en la realidad, generan
obligaciones tributarias; para estos efectos la doctrina distingue dos elementos
constitutivos fundamentales el Objetivo y el subjetivo:
 Aspecto Material.- Es el núcleo del hecho imponible; es la descripción de
la obligación objetiva del hecho concreto que va a estar contenido en la
norma tributaria y que ha de engendrar la obligación tributaria, pudiendo ser
esta a) Aspecto Material Simple, cuando un hecho es aislado o única
obligación que se toma como generador de la obligación tributaria; b)
Aspecto Material Complejos: son una multiplicidad de hechos reunidos de
tal manera que se producen e integran progresivamente en el tiempo

Aspecto Temporal.- Es el indicador del exacto momento que se configura,
o el legislador estima debe tenerse por configurada la descripción del
comportamiento objetivo contenida en el aspecto material del hecho
imponible.

Aspecto Espacial.- Indica el lugar en el cual el destinatario legal del tributo
(contribuyente o responsable) realiza el hecho o se encuentra en la
situación que fueron descritos, o el lugar en la cual la Ley tiene por
realizado.

Aspecto cuantitativo o mensurable.- La Doctrina en nuestro país ha
considerado un aspecto del presupuesto de hecho y se refiere a la base
imponible y a las alícuotas
 Base Imponible.- Es el parámetro o magnitud constituido por una suma
de dinero, por un bien valorable monetariamente o en todo caso por una
magnitud distinta al dinero que representa la valuación de la materia
122

imponible del cual se extrae una cuota legalmente establecida que irá
a parar en manos del acreedor tributario.
La Alícuota.- El valor numérico porcentual o referencial que se aplica a
la base imponible para determinar el monto del tributo que irá a parar a
manos del acreedor tributario.
Artículo 3º.- Exigibilidad de la obligación tributaria
La obligación tributaria es exigible:
1. Cuando deba ser determinada por el deudor tributario, desde el día
siguiente al vencimiento del plazo fijado por Ley o reglamento y, a falta de
este plazo, a partir del décimo sexto día del mes siguiente al nacimiento de
la obligación.
(8)Tratándose de tributos administrados por la SUNAT, desde el día
siguiente al vencimiento del plazo fijado en el Artículo 29º de este Código o
en la oportunidad prevista en las normas especiales en el supuesto
contemplado en el inciso e) de dicho artículo.
(8) Párrafo sustituido por el Artículo 4 del Decreto Legislativo Nº 953, publicado el 5 de
febrero de 2004.
2. Cuando deba ser determinada por la Administración Tributaria, desde el día
siguiente al vencimiento del plazo para el pago que figure en la resolución
que contenga la determinación de la deuda tributaria. A falta de este plazo,
a partir del décimo sexto día siguiente al de su notificación.
Comentario.Por la exigibilidad el acreedor tributario o la entidad a la que se ha delegado la
competencia tributaria (Administración Tributaria), está facultado para exigir al
deudor tributario el cumplimiento de la prestación (el tributo a pagar) objeto de la
obligación tributaria.
Con esta premisa debo señalar que el nacimiento de la obligación tributaria y su
exigibilidad son dos etapas distintas, y como tal ocurren en momentos distintos.
Mientras que la obligación tributaria nace cuando ocurre el acaecimiento del
hecho previsto en la Ley, como generador de dicha obligación esta obligación será
exigible luego de que se determine o liquide la prestación tributaria, sea por la
Administración o el deudor tributario, según las disposiciones procedimentales.
Es preciso señalar que el artículo 37º del Modelo de Código Tributario para América
Latina (MCTAL) establece que “El hecho generador es el presupuesto establecido por la
ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación”.
Asimismo en la exposición de motivos de este artículo del MCTAL, señala que “…el
aspecto terminológico dio lugar a un atento examen de las distintas expresiones
propuestas para denominar el elemento de hecho que da nacimiento a la obligación. En
efecto, la expresión hecho generador aceptada por la Comisión sin discrepancia entre sus
miembros, no es de uso universal. También se emplean otras como “hecho imponible” (de
uso en varios países), “hecho gravable”, “hecho tributario”, “hecho gravado”, “presupuesto
de hecho”.
123
Mediante Resolución de Superintendencia Nº 340-2010-SUNTA, Establecen cronogramas
para la declaración y pago de tributos de liquidación mensual, cuotas, pagos a cuenta
mensuales, tributos retenidos y percebidos; cronograma de buenos contribuyente y
Unidades Ejecutoras del Sector Público; declaración y pago de ITF, correspondientes al
año 2011.
Artículo 4º.- Acreedor tributario
Acreedor tributario es aquél en favor del cual debe realizarse la prestación
tributaria.
El Gobierno Central, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales, son
acreedores de la obligación tributaria, así como las entidades de derecho público
con personería jurídica propia, cuando la ley les asigne esa calidad expresamente.
Comentario.El acreedor, en la persona natural y/o jurídica legítimamente facultada para exigir
el cumplimiento o pago de una obligación contraída a través de un acto jurídico.
De acuerdo al Diccionario de la Real Academia Española, Que tiene acción o
derecho a pedir el cumplimiento de alguna obligación; Que tiene derecho a que se
le satisfaga una deuda. También se utiliza este vocablo en la Contabilidad, para
referirse a las cuentas del haber y/o saldos de esta columna es mayor que del
debe.
En el Derecho Tributario, el acreedor tributario es el sujeto activo. En este sentido,
es el ente público beneficiario de la prestación pecuniaria objeto de la obligación
tributaria, pudiendo ser estos Gobierno Central, Regional y Local u otro organismo
público como la ONP, ESSALUD.
A
C
R
E
E
D
O
R
Gobierno Central
SUNAT
Gobierno Regional
Gobierno Local
Municipalidades
ONP. ESSALUD, etc.
Artículo 5º.- Concurrencia de acreedores
Cuando varias entidades públicas sean acreedores tributarios de un mismo deudor
y la suma no alcance a cubrir la totalidad de la deuda tributaria, el Gobierno
Central, los Gobiernos Regionales, los Gobiernos Locales y las entidades de
derecho público con personería jurídica propia concurrirán en forma proporcional a
sus respectivas acreencias.
Comentario
124
Esto se refiere cuando las instituciones públicas y/o empresas del estado tienen
deuda con la entidad, recurren en forma proporcional a sus respectivas acreencias
y en igualdad de condiciones.
Artículo 6.- PRELACIÓN DE DEUDAS TRIBUTARIAS(*)
Las deudas por tributos gozan del privilegio general sobre todos los bienes del
deudor tributario y tendrán prelación sobre las demás obligaciones en cuanto
concurran con acreedores cuyos créditos no sean por el pago de remuneraciones
y beneficios sociales adeudados a los trabajadores; las aportaciones impagas al
Sistema Privado de Administración de Fondos de Pensiones y al Sistema Nacional
de Pensiones, las aportaciones impagas al Seguro Social de Salud - ESSALUD, y
los intereses y gastos que por tales conceptos pudieran devengarse, incluso los
conceptos a que se refiere el Artículo 30 del Decreto Ley Nº 25897; alimentos y; e
hipoteca o cualquier otro derecho real inscrito en el correspondiente Registro.
(*) Modificado por el Artículo 2 del Decreto Legislativo N° 1170, publicado el 07 diciembre
2013, cuyo texto es el siguiente:
Comentario
De acuerdo al Diccionario de la Real Academia Española, Prelación significa:
Antelación o preferencia con que algo debe ser atendido respecto de otra cosa
con la cual se compara.
Este privilegio, se manifiesta en el derecho del acreedor tributario de embargar
cualquier bien del deudor tributario y de ser pagado con preferencia de otros
acreedores, sin embargo se debe tener presente que dentro de la prelación esta
en primer orden los créditos por remuneraciones y beneficios sociales adeudados
a los trabajadores, alimentos, hipoteca o cualquier otro derecho real escrito en el
correspondiente registro. La misma que está previsto en el artículo 24º del texto
único ordenado de la ley de reestructuración patrimonial.
Se debe tener en cuenta que las remuneraciones, beneficios sociales,
aportaciones, alimentos, ocupan el primer orden de prelación, por estar
considerado como parte de los derechos fundamentales de la personas, ya que la
alimentación constituye la garantía de la persona, como sabemos el bien jurídico
tutelado es la persona.
en su Informe N° 031-2005-SUNAT-2B0000 de fecha
21.02.2005, ha concluido en: El depósito efectuado por concepto de remuneraciones o
pensiones en una cuenta corriente o en una cuenta de ahorros en una empresa del
Sistema Financiero Nacional no puede ser materia de embargo por el cien por ciento
(100%), sino hasta una tercera parte y por el exceso de las 5 URP de acuerdo a lo
establecido en el numeral 6 del artículo 648° del TUO del CPC.
De otro lado, la SUNAT
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nª 1748-5-2006 Prelación de deudas
125
La prelación establece el orden en el cobro entre los distintos créditos
concurrentes contra un mismo deudor, habiéndose concedido a la acreencia
tributaria, una posición privilegiada en nuestro ordenamiento con relación a los
demás créditos [...]. Este privilegio general, constituye una cualidad del crédito que
los sitúa en una posición de mejor derecho para cobrar con preferencia a otros
acreedores del producto de la realización del patrimonio del deudor.
Concordancia
Ley Nº 27809.- Ley General del Sistema Concursal
Procedimientos concursales
Se trata de un procedimiento basado en la Ley General del Sistema Concursal.
Cuando un deudor tiene problemas para pagar a sus acreedores, estos pueden
reunirse en una llamada ‘Junta de Acreedores’ para decidir qué es lo que harán
con el patrimonio del deudor, para obtener una ganancia que les permita pagar la
mayor cantidad de créditos.
Los acreedores reunidos en una Junta pueden optar por dos tipos de decisión:
reestructurar el patrimonio del deudor o liquidarlo. La decisión tomada dependerá
de la evaluación previa que los acreedores realicen.
Si se opta por la reestructuración, los acreedores deben nombrar a una
administración para que se haga cargo del proceso de reestructuración. Dicha
administración debe proponer un Plan de Reestructuración en donde se señala la
forma en que los créditos de los acreedores serán pagados. Si la junta aprueba la
propuesta, la administración debe proceder a ejecutar el plan bajo la supervisión
de la junta.
Si los acreedores deciden liquidar el patrimonio del deudor, deben nombrar a un
liquidador y luego suscribir un convenio en donde se definirá la forma en que se
debe desarrollar el proceso de liquidación. El liquidador será el encargado de
transferir el patrimonio del deudor de acuerdo a ley, por lo tanto, es deber de la
Junta de Acreedores certificar el correcto desempeño del liquidador.
Artículo 42º.- Orden de preferencia
42.1 En los procedimientos de disolución y liquidación, el orden de preferencia en
el pago de los créditos es el siguiente:
Primero: Remuneraciones y beneficios sociales adeudados a los trabajadores,
aportes impagos al Sistema Privado de Pensiones o a los regímenes previsionales
administrados por la Oficina de Normalización Previsional, la Caja de Beneficios y
Seguridad Social del Pescador u otros regímenes previsionales creados por ley,
así como los intereses y gastos que por tales conceptos pudieran originarse. Los
aportes impagos al Sistema Privado de Pensiones incluyen expresamente los
conceptos a que se refiere el Artículo 30º del Decreto Ley Nº 25897, con
excepción de aquellos establecidos en el literal c) de dicho artículo;
Segundo: Los créditos alimentarios, hasta la suma de una (1) Unidad Impositiva
Tributaria mensual;
126
Tercero: Los créditos garantizados con hipoteca, prenda, anticresis, warrants,
derecho de retención o medidas cautelares que recaigan sobre bienes del deudor,
siempre que la garantía correspondiente haya sido constituida o la medida
cautelar correspondiente haya sido trabada con anterioridad a la fecha de
publicación a que se refiere el Artículo 32º. Las citadas garantías o gravámenes,
de ser el caso, deberá estar inscrita en el registro antes de dicha fecha, para ser
oponibles a la masa de acreedores. Estos créditos mantienen el presente orden de
preferencia aún cuando los bienes que los garantizan sean vendidos o
adjudicados para cancelar créditos de órdenes anteriores, pero sólo hasta el
monto de realización o adjudicación del bien que garantizaba los créditos;
Cuarto: Los créditos de origen tributario del Estado, incluidos los del Seguro Social
de Salud - ESSALUD, sean tributos, multas, intereses, moras, costas y recargos; y
Quinto: Los créditos no comprendidos en los órdenes precedentes; y la parte de
los créditos tributarios que, conforme al literal d) del Artículo 48.3, sean
transferidos del cuarto al quinto orden; y el saldo de los créditos del tercer orden
que excedieran del valor de realización o adjudicación del bien que garantizaba
dichos créditos.
42.2 Cualquier pago efectuado por el deudor a alguno de sus acreedores, en
ejecución del Plan de Reestructuración o el Convenio de Liquidación, será
imputado, en primer lugar, a las deudas por concepto de capital luego a gastos e
intereses, en ese orden.
Artículo 7º.- Deudor tributario
Deudor tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria
como contribuyente o responsable.
SUJETO PASIVO
(Deudor Tributario)
Contribuyente
Agente de retención y
Percepción
Responsable
Responsable Solidario
Comentario
El deudor es la persona jurídica y/o natural, obligado al pago en cumplimiento del
acto jurídico celebrado. Por consiguiente, el deudor es el sujeto pasivo de la
relación, porque sobre él recaen los pasivos de la obligación.
127
Según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, es: “Que debe,
o está obligado a satisfacer una deuda; Dicho de una cuenta: Que en su debe hay
que anotar una cantidad”.
En el Derecho Tributario, el deudor tributario es el sujeto pasivo; siendo esto todas
las personas naturales y/o jurídicas, sucesiones indivisas, sociedades conyugales
u otros entes colectivos, que están obligados a cumplir la prestación tributaria. En
este están considerados los deudores por deuda ajena llamados sujetos pasivos
por adeudo ajeno (responsables). Para tener la condición de deudor tributario se
necesita deber a la administración tributaria, caso contrario tiene la condición de
contribuyente.
Jurisprudencia:
Resolución del Tribunal Fiscal 05689-3-2005
La condición de deudor tributario no se adquiere por el hecho de tener una
inscripción vigente en el registro de contribuyentes que lleva la Administración
Tributaria, sino en la medida que se esté en alguno de los supuestos que obligan
al cumplimiento de la prestación tributaria, sea como contribuyente o como
responsable.
Artículo 8º.- Contribuyente
Contribuyente es aquél que realiza, o respecto del cual se produce el hecho
generador de la obligación tributaria.
Comentario
El contribuyente es la persona (jurídica o natural) que realiza el hecho imponible o
que se encuentra en la situación descrita en el mismo.
Se clasifica en: Contribuyente directo y contribuyente indirecto, el primero es la
persona natural y/o jurídica que tiene RUC, por tanto tiene obligaciones materiales
y formales, el primero (materiales) se debe pagar las obligaciones pecuniarias
derivadas de la imposición de tributos por ley, y el segundo (formales) las
obligaciones de comunicar y/o presentar declaraciones juradas a través de PDT,
con carácter informativo, así como llevar una contabilidad para el negocio hasta
presentar en tiempo y forma la declaración correspondiente a un impuesto, etc.
Mientras que el contribuyente indirecto a la persona natural que paga tributos en
forma indirecta a través de la compra y/o utilización de bienes y servicios, como
usuario final
Por ejemplo de acuerdo a la ley del I.G.V el que vende bienes o servicios en el
país respecto del cual se produce el hecho generador, será el propio contribuyente
quien liquide, declare y pague el impuesto. De igual forma de acuerdo con la ley
del impuesto a la renta, el que percibe rentas por su trabajo dependiente será el
empleador (agente retención) quien habiendo realizado la respectiva retención al
contribuyente, declare y entregue al acreedor tributario (SUNAT) el tributo
retenido.
Artículo 9º.- Responsable
128
Responsable es aquél que, sin tener la condición de contribuyente, debe cumplir la
obligación atribuida a éste.
Comentario
Responsables son aquellos sujetos pasivos obligados al pago de un tributo
generado en hechos imponibles imputables a otros sujetos con los cuales están
íntimamente vinculados, pero sin haber participado en la ejecución de tales
hechos gravados. Para tener esta obligación debe ser previamente designado o
establecido expresamente con tal por la norma pertinente.
Artículo 10º.- Agentes de retención o percepción
En defecto de la ley, mediante Decreto Supremo, pueden ser designados agentes
de retención o percepción los sujetos que, por razón de su actividad, función o
posición contractual estén en posibilidad de retener o percibir tributos y entregarlos
al acreedor tributario. Adicionalmente la Administración Tributaria podrá designar
como agente de retención o percepción a los sujetos que considere que se
encuentran en disposición para efectuar la retención o percepción de tributos.
Comentario.
El agente de percepción es una persona natural y/o jurídica, encargado mediante
una norma en forma expresa para retenga y/o perciba una alícuota de los
impuestos, es decir es el cobrador del Fisco, que presta servicios en forma
gratuita; a cambio de ello la administración tributaria le brinda ciertas facilidades
y/o beneficios como el depositar las retenciones y/o percepción en una fecha
establecida, permitiéndole trabajar con este dinero; cuyos regímenes se detalla a
continuación:
Régimen de Retenciones del IGV
Es el régimen por el cual, los sujetos designados por la SUNAT como Agentes de
Retención deberán retener parte del Impuesto General a las Ventas que le es
trasladado por algunos de sus proveedores, para su posterior entrega al Fisco,
según la fecha de vencimiento de sus obligaciones tributarias que les
corresponda.
Los proveedores podrán deducir los montos que se les hubieran retenido, contra
su IGV que le corresponda pagar.
Este régimen se aplicará respecto de las operaciones gravadas con el IGV, cuya
obligación nazca a partir del 01 de junio del 2002.
Aplicación del Régimen de Retenciones del IGV
El régimen de retenciones se aplica exclusivamente en operaciones gravadas con
el IGV; en este sentido, no es de aplicación en operaciones que estén exoneradas
e inafectas. Por ejemplo: cuando se realiza operaciones con proveedores
ubicados en la Amazonía de acuerdo a la Ley 27037. Si éste se realiza para su
consumo en la zona, no se retiene por el pago de esta operación, pero si este
mismo bien es llevado para su consumo fuera de la zona, si se retiene.
129
Asimismo, el Agente de Retención no efectuará la retención del IGV, en las
siguientes operaciones:
a. Realizadas con Proveedores que tengan la calidad de Buenos
Contribuyentes.
b. Realizadas con otros sujetos que tengan la condición de Agente de
Retención.
c. En operaciones en las cuales se emitan Boletos de aviación, recibos por
servicios públicos de luz, agua, y otros documentos a que se refiere el
numeral 6.1. del artículo 4° del Reglamento de Comprobantes de Pago.
d. En las que se emitan boletas de ventas, tickets o cintas emitidas por
máquinas registradoras, respecto de las cuales no se permita ejercer el
derecho al crédito fiscal. (Consumidores Finales)
e. En la venta y prestación de servicios, respecto de las cuales no exista la
obligación de otorgar comprobantes de pago, conforme a lo dispuesto en el
artículo 7° del Reglamento de Comprobantes de Pago,
f. En las cuales opere el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el
gobierno central establecido por el Decreto Legislativo N° 917. (Sistema de
detracciones)
g. Cuando el pago efectuado sea igual o menor a S/. 700 y la suma de los
importes de los comprobantes involucrados, ajustados por las notas de
contabilidad que correspondan, no supere dicho importe.
h. En las operaciones sustentadas con las liquidaciones de compra y pólizas
de adjudicación. Estas operaciones seguirán regulándose conforme a lo
dispuesto por el Reglamento de Comprobantes de Pago.
i. Realizadas por Unidades Ejecutoras del Sector Público que tengan la
condición de Agentes de Retención, cuando dichas operaciones las
efectúen a través de un tercero bajo la modalidad de encargo, sea éste otra
Unidad Ejecutora, entidad u organismo público o privado.
j. En los casos de venta interna de bienes donados cuyo monto, incluyendo el
IGV, es depositado en las cuentas especiales de los Fondos Contravalor,
de conformidad con el Decreto Ley N° 25774 y normas modificatorias.
La calidad de Buen Contribuyente o Agente de Retención referidos en los incisos
a) y b) se verificará al momento de realizar el pago.
Al sujeto excluido del Régimen de Buenos Contribuyentes sólo se le retendrá el
IGV por los pagos que se le efectúe a partir del primer día calendario del mes
siguiente de la notificación de su exclusión e incluso respecto de operaciones
realizadas a partir del 01 de junio del 2002.
Tasa de la retención
La tasa de la retención es el seis por ciento (6 %) del importe total de la
operación gravada.
Cabe indicar que el importe total de la operación gravada, es la suma total que
queda obligado a pagar el adquiriente, usuario del servicio o quien encarga la
construcción, incluidos los tributos que graven la operación, inclusive el IGV.
En caso de pagos parciales de la operación gravada con el impuesto, la tasa de
retención se aplicará sobre el importe de cada pago.
130
Caso Práctico 3 (Retención del IGV):
El Cliente S.A. adquiere productos de la empresa “Proveedor S.A.” por el importe
de total de S/. 11 800.00 (incluido el IGV, el precio de venta). La empresa “Cliente
S.A.” emite la Factura correspondiente;
Antes de efectuar el pago al proveedor debe emitir un Comprobante de Retención
por S/. 708.00
El Cliente S.A debe pagarse al proveedor únicamente la diferencia, es decir, S/.
11092.00, y entregarle el “original” del Comprobante de Retención. El proveedor
firmará en la copia “Emisor” como cargo de haber recibido el Comprobante de
Retención.
a) Cliente (El Cliente S.A)
“El Cliente S.A.” recibe su Factura de Compra: El 10/02/2011 la Factura Nº 001410 que emite “EL PROVEEDOR S.A.C.” con RUC Nº 20210975862
Valor Venta..........................10,000
IGV 19%................................1,800
Precio de Venta....................11,800
Luego la “El Cliente S.A” se encarga de efectuar la Retención del IGV
emitiendo el Comprobante de Retención Nº 001-180 emitido el 10/02/2011
que a continuación se detalla:
Precio Venta......................11,800
6% de Retención .............. (708)
Neto a Cobrar....................11,092
TRATAMIENTO CONTABLE
El AGENTE DE RETENCION “El Cliente S.A”
En el Registro de Compras y en el Libro Diario
------------------- X ------------------60 Compras..........................................
601 Mercadería
6011 Mercaderías Manufacturadas
40 Tributos Contraprestaciones y Aportes al Sistema de
Pensiones y Salud por Pagar
401 Gobierno Central
4011 IGV
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS
421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar
421 Facturas por Pagar
4212 Emitidas
x/x Por la Provisión de la Compra según Factura Nº 010-410
------------------- X ------------------20 MERCADERÍAS
201 Mercaderías manufacturadas
10,000
1,800
11,800
10,000
131
20111 Costo
61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS
611 Mercaderías
x/x Por la entrada al Almacén
10,000
En el Registro de Retención y en Libro Diario
------------------- X ------------------42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS
4212 Emitidas
4011 IGV
4011.1 IGV Retenciones por pagar
x/x Por la provisión del Comprobante de Retención Nº 001-200
hecha al “El Proveedor S.A.C.”
En el Libro Caja
------------------- X ------------------42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS
4212 Emitidas
708
708
11,092
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por el Pago de la diferencia de la Factura Nº 001-410 al Proveedor.
11,092
Considerando que es la única retención que aplicó la Empresa “El Cliente S.A”
De acuerdo al vencimiento de su RUC Nº 20448191321, el 17 de marzo de 2011 decide
pagar sus tributos correspondientes al Período febrero 2011 en el Banco de la Nación.
En el PDT IGV-Renta Formulario Virtual Nº 0621 Detalla:
Concepto..............Base Imponible.......IGV
Ventas.....................100,000........ .18,000
Compras....................70,000.........(12,600)
IGV Resultante.............................. 5,400
En el PDT Agentes de Retención Formulario Virtual Nº 0626 Detalla:
Retenciones Efectuadas........................714
Cuando cancele el IGV en el Banco de la Nación:
IGV Resultante febrero 2011.................. 5,400
Retención a Pagar..................................... 708
132
En el Libro Caja
------------------- X ------------------40 Tributos Contraprestaciones y Aportes al Sistema de
4011 IGV
10 Efectivo y equivalentes de efectivo
x/x Por el pago del IGV del Mes.
En el Libro Caja
4011 IGV
4011.1 IGV Retenciones por pagar
10 Efectivo y equivalentes de efectivo
x/x Por el pago de las retenciones del IGV, con cheque.
----------------------XX-----------------
5,400
5,400
708
708
b) El proveedor “EL PROVEEDOR S.A.C.”
(Vendedor, presta el servicio)
En el Registro de Ventas y en el Libro Diario
------------------- X ------------------12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS
121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar
1212 Emitidas en cartera
4011 IGV
70 VENTAS
701 Mercaderías
x/x Por la Provisión de la Venta según Factura Nº 001-410
En el Libro Diario
4011 IGV
40114 IGV – Régimen de retenciones
12.Clientes.........................................
.......121 Facturas por Cobrar
x/x Por la provisión del Comprobante de Retención
11,800
1,800
10,000
708
708
133
Nº 001-200 emitido por “El Cliente S.A”
En el Libro Caja
------------------- X ------------------10 Efectivo y equivalentes de efectivo
....104 Cuenta Corriente
12.Clientes......................................
......121 Facturas por Cobrar
x/x Por el Cobro de la diferencia de la
Factura Nº 001-410 al Cliente.
11,092
11,092
Suponiendo que fuera la única retención que se aplico a “EL PROVEEDOR S.A.”.
De acuerdo al vencimiento de su RUC Nº 20559202432, el 18 de marzo del 2011 decide
pagar sus tributos correspondientes al Período febrero 2010 en el Banco de Crédito
PDT IGV Renta Formulario Virtual Nº 0621
Ventas.....................100,000......... 18,000
Compras....................70,000.........(12,600)
IGV Resultante.............................. 5,400
Menos Retenciones......................... ( 708)
IGV por Pagar............................... 4,692
Cuando cancele el IGV en el Banco de Crédito
Importe de la Retención......................
708
IGV por Pagar a marzo 2011................. 4,692
IGV Total..................................
5,700
En el Libro Diario
4011 IGV
4011 IGV
4011.2 IGV Retenido
x/x Por la compensación de la retención del IGV,
efectuado por El Cliente S.A.
En el Libro Caja
708
708
134
....401 Gobierno Central
..........4011 IGV
x/x Por el pago del IGV de febrero de 2011
-----------------------------XXX--------------------------
4,692
4,692
Régimen de Percepciones del I.G.V.
Aplicable a las operaciones de venta gravadas con el I.G.V de los bienes señalados en el
Apéndice 1
El Régimen de Percepciones del IGV aplicable a las operaciones de venta gravadas con
el IGV de los bienes señalados en el Apéndice 1 de la Ley N° 29173, es un mecanismo
por el cual el agente de percepción cobra por adelantado una parte del Impuesto General
a las Ventas que sus clientes van a generar luego, por sus operaciones de venta
gravadas con este impuesto.
El Agente de Percepción entregará a la SUNAT el importe de las percepciones
efectuadas. El cliente está obligado a aceptar la percepción correspondiente.
Este régimen no es aplicable a las operaciones de venta de bienes exoneradas o
inafectas del IGV.
El Ministerio de Economía y Finanzas mediante Decreto Supremo, con opinión técnica de
la SUNAT, podrá incluir o excluir los bienes sujetos al régimen, siempre que se
encuentren clasificados en algunos de los siguientes capítulos del Arancel de Aduanas
Bienes sujetos al Régimen
Son los bienes comprendidos en el Apéndice N° 1 de la Ley N° 29173, los mismos
que se detallan a continuación:
REFERENCIA
BIENES
RÉGIMEN
1
2
Harina de trigo o de morcajo (tranquillón)
Agua, incluida el agua mineral, natural o artificial y demás
bebidas no alcohólicas
3
4
Cerveza de malta
Gas licuado de petróleo
5
6
7
Dióxido de carbono
Poli(tereftalato de etileno) sin adición de dióxido de titanio,
en formas primarias
Envases o prefomas, de poli (tereftalato de etileno) (PET)
Bienes comprendidos en la subpartida nacional: 1101.00.00.00
Bienes comprendidos en alguna de las siguientes subpartidas
nacionales: 2201.10.00.11/2201.90.00.10 y 2201.90.00.90/
2202.90.00.00
nacionales: 2711.11.00.00/2711.19.00.00
8
Tapones, tapas, cápsulas y demás dispositivos de cierre
9
Bombonas, botellas, frascos, bocales, tarros, envases
tubulares, ampollas y demás recipientes para el transporte o
envasado, de vidrio; bocales para conservas, de vidrio;
tapones, tapas y demás dispositivos de cierre, de vidrio
Tapones y tapas, cápsulas para botellas, tapones roscados,
sobretapas, precintos y demás accesorios para envases, de
metal común
Trigo y morcajo (tranquillón)
nacionales: 7010.10.00.00/7010.90.40.00
10
11
COMPRENDIDOS
EN
EL
Sólo envases o preformas, de poli(tereftalato de etileno),
comprendidos en la subpartida nacional: 3923.30.90.00
nacionales: 8309.10.00.00 y 8309.90.00.00
nacionales: 1001.10.10.00/1001.90.30.00
135
12
Bienes vendidos a través de catálogos
13
Pinturas, barnices y pigmentos al agua preparados de los
tipos utilizados para el acabado del cuero.
14
Vidrios en placas, hojas o perfiles; colado o laminado,
estirado o soplado, flotado, desbastado o pulido; incluso
curvado, biselado, grabado, taladrado, esmaltado o
trabajado de otro modo, pero sin enmarcar ni combinar con
otras materias; vidrio de seguridad constituido por vidrio
templado o contrachapado; vidrieras aislantes de paredes
múltiples y espejos de vidrio, incluido los espejos
retrovisores.
Productos laminados; alambrón; barras; perfiles; alambre;
tiras; tubos; accesorios de tuberías; cables, trenzas,
eslingas y artículos similares; de fundición hierro o acero; y
puntas, clavos, chinchetas (chinches), grapas y artículos
similares; de fundición, hierro, o acero, incluso con cabeza
de otras materias, excepto de cabeza de cobre.
nacionales: 7003.12.10.00/7009.92.00.00.
16
Adoquines, encintados (bordillos), losas, placas, baldosas,
losetas, cubos, dados y artículos Similares.
17
18
Fregaderos (piletas de lavar), lavabos, pedestales de
lavabo, bañeras, bidés, inodoros, cisternas (depósitos de
agua) para inodoros, urinarios y aparatos fijos similares, de
cerámicas, para usos sanitarios.
Jugos de hortalizas, frutas y otros frutos
nacionales:
6801.00.00.00,
6802.10.00.00
y
6907.10.00.00/6908.90.00.00.
nacionales: 6910.10.00.00/6910.90.00.00.
19
Discos ópticos y estuches porta discos
15
Bienes que sean ofertados por catálogo y cuya adquisición se
efectué por consultores y/o promotores de ventas del agente de
percepción.
nacionales: 3208.10.00.00/3210.00.90.00.
nacionales:
7208.10.10.00/7217.90.00.00,
7219.11.00.00/7223.00.00.00,
7225.11.00.00/7229.90.00.00,
7301.20.00.00,
7303.00.00.00/
7307.99.00.00,
7312.10.10.00/7313.00.90.00 y 7317.00.00.00.1
nacionales: 2009.11.00.00 / 2009.90.00.00.
Sólo los discos ópticos y estuches porta disco, comprendidos en
alguna de las siguientes subpartidas nacionales: 3923.10.00.00,
3923.21.00.00, 3923.29.00.90, 3923.90.00.00, 4819.50.00.00 y
8523.90.90.00.
Tratándose de la venta de los bienes comprendidos en las subpartidas nacionales
7213.10.00.00 y 7214.20.00.00 incluidas en el presente numeral, los sujetos
designados como agentes de percepción solo efectuarán la percepción cuando
tengan la calidad de importadores y/o productores de tales bienes.
Monto de la percepción.- El importe de la percepción del IGV será determinado
aplicando sobre el precio de venta, los porcentajes señalados mediante Decreto
supremo, refrendado por el Ministerio de Economía y Finanzas, con opinión
técnica de la SUNAT, los cuales deberán encontrarse en un rango de uno por
ciento (1%) a dos por ciento (2%).
En tanto se dicte el Decreto Supremo que establezca el porcentaje, el monto de la
percepción será el que resulta de aplicar el 2% sobre el precio de venta, incluido el
IGV.
Sin embargo, el porcentaje de la percepción ha sido rebajado a 1% respecto a las
operaciones de venta de materiales de construcción, comprendidos en los
numerales 13 al 17 del Apéndice I de la Ley N° 29173, en el supuesto que dichos
bienes sean entregados o remitidos a la zona declarada en emergencia como
consecuencia del sismo ocurrido el 15 de agosto del 2007.
Adicionalmente cuando en la operación sujeta a percepción se emita una factura o
ticket que otorgue derecho a crédito fiscal y el cliente sea también un sujeto
designado como agente de percepción, se aplicará un porcentaje del 0.5%.
Caso práctico
La Empresa “Distribuidora VAROCO
S.A.C.” compra 1,000 paquetes de gaseosas
136
Kola Real 1.5 Litro a S/.11.80 c/u a la Empresa “AJEPER S.A.” que se dedica a la
producción y venta de bebidas gaseosas y de refrescos por un precio total de S/.11,800.
De conformidad con la norma correspondiente, la Empresa “AJEPER S.A.” demuestra
que es un Agente de Percepción del IGV y que aplicara la Tasa del 2%, a las Facturas por
la compra de Gaseosas.
Para tal efecto “AJEPER S.A.” emite su Factura, y se encarga de efectuar percepción del
IGV emitiendo solamente la Factura ya que en dicho comprobante, ya viene detallado el
monto de la percepción del IGV, debido a que la transacción se hizo al contado, en
consecuencia no es necesario que se emita un comprobante de percepción. A
continuación detallamos lo siguiente:
El 10/02/2011 la Factura Nº 060-4853 que emite “AJEGROUP S.A.” con RUC Nº
20331061655
Valor de Venta........10,000
IGV 19%..................1,800
Precio de Venta.......11800
2% de Percepción........236
Total a Cobrar.........12,036
AGENTE DE PERCEPCIÓN “AJEGROUP S.A.”
VENTA DE MERCADERIAS
En el Libro Registro de Ventas y en el Libro Diario
------------------- X ------------------12 Cuentas por Cobrar Comerciales – Terceros
1212 Emitidas en cartera
4011 IGV
40111 IGV Cuenta Propia
70 Ventas........................................
701 Mercadería
x/x Por la Provisión de la Venta según Factura Nº 060-4853
En el Registro de Percepción y en el Libro Caja
------------------- X ------------------10 Efectivo e Equivalente a Efectivos..............................
104 Cuenta Corriente
4011 IGV
40114 IGV Percepciones. Por Pagar
x/x Por la cobranza de la percepción hecha al cliente
según Factura Nº 060-4853.
11,800
1,980
10,000
236
236
137
En el Libro Caja
------------------- X ------------------10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS
1213 En cobranza
x/x Por el Cobro de la diferencia de la Factura Nº 060-4853.
11,800
11,800
Considerando que es la única percepción que aplico la Empresa “AJEGROUP S.A.” de
acuerdo al cronograma de pago de obligaciones, siendo su RUC Nº 20882702461, el 17
de marzo del 2011 decide pagar sus tributos correspondiente al Período febrero 2011 en
el Banco de la Nación.
PDT IGV-Renta Formulario Virtual Nº 0621
Ventas.......................10,000.............1,800
Compras......................7,000...........(1,260)
IGV Resultante.....................................540
PDT Agentes de Percepción Formulario Virtual Nº 0633
Percepción a efectuar............................236
cuando cancele el IGV en el Banco de la Nación:
IGV Resultante....................................540
Percepción a Pagar...............................236
En el Libro Caja
4011 IGV
x/x Pago del IGV
En el Libro Caja
4011 IGV
40113 IGV – Régimen de percepciones
540
540
236
236
138
x/x Pago de la Percepción de IGV
CLIENTE “Distribuidora VAROCO S.A.C.”
compra de mercadería
En el Registro de Compras y en el Libro Diario
------------------- X ------------------60 COMPRAS
601 Mercaderías
4011 IGV
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS
4212 Emitidas
x/x Por la Provisión de la Compra según Factura Nº 060-4853
------------------- X ------------------20 MERCADERÍAS
20111 Costo
61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS
611 Mercaderías
x/x Por la entrada al Almacén
10,000
1,800
11,800
10,000
En el Libro Caja
------------------- X ------------------42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 11,800
4212 Emitidas
x/x Por el Pago de diferencia de la
.....Factura Nº 060-4853.
En el Libro Caja
236
4011 IGV
x/x Por el pago de la Percepción según Factura Nº 060-4853.
10,000
11,800
236
139
Considerando que es la única percepción que aplico a la “Distribuidora
VAROCO S.A.C.”.
De acuerdo al vencimiento de su RUC Nº 20517779564, el 22 de marzo de 2011
decide pagar sus tributos correspondiente al Período febrero 2011 en el Banco de
la Nación
PDT IGV-Renta, Formulario Virtual Nº 0621
Ventas.......................10,000.............1,800
Compras......................7,000...........<1,260>
IGV Resultante.....................................540
Menos Percepciones.......................< 236>
IGV por Pagar......................................304
cuando cancele el IGV en el Banco de la Nación:
Importe de la Percepción........................ 236
IGV por Pagar a febrero 2011......................304
En el Libro Diario
238
4011 IGV
238
4011 IGV
x/x Por la Compensación de la percepción del IGV hecha para “AJEGROUP S.A.”
En el Libro Caja
304
4011 IGV
x/x Por el pago de las percepciones del IGV, de febrero de 2011.
....................................XXX…………………………
304
140
Detracciones
Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central-SPOT
(Sistema de Detracciones).- Consiste básicamente en la detracción (descuento)
que efectúa el comprador o usuario de un bien o servicio afecto al sistema, de un
porcentaje del importe a pagar por estas operaciones, para luego depositarlo en el
Banco de la Nación, en una cuenta corriente a nombre del vendedor o quien
presta el servicio. Éste, por su parte, utilizará los fondos depositados en su cuenta
para efectuar el pago de sus obligaciones tributarias.
Los montos depositados en las cuentas que no se agoten cumplido el plazo
señalado por la norma luego que hubieran sido destinados al pago de tributos,
serán considerados de libre disponibilidad para el titular.
Estarán sujetos al Sistema los servicios (determinados servicios) gravados
con el IGV.
DECRETO LEGISLATIVO Nº 917
Crea un sistema de pago de obligaciones tributarias con el Gobierno Central
DECRETO LEGISLATIVO Nº 954
Modificación del Decreto Legislativo Nº 940 que regula el Sistema de Pago de
Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central
Decreto Legislativo N° 1110, Publicada el 20 de junio de 2012
Modificación del TUO del Decreto Legislativo Nº 940 que regula el Sistema de
Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central
Resolución de Superintendencia N° 375-2013/SUNAT, Publicada el 28 de
diciembre de 2013. Establecen supuestos de excepción y flexibilización de los
ingresos como recaudación que contempla el Sistema de Pago de Obligaciones
Tributarias, requisitos y procedimiento para solicitar el extorno.
Resolución de Superintendencia Nº 343-2014-SUNAT, Resolución de
Superintendencia que modifica diversas Resoluciones que regulan el Sistema de
Pago de Obligaciones Tributarias (SPOT), con la finalidad de racionalizar y
simplificar la aplicación de dicho sistema. Anexo 1.
vigencia
la presente resolución entra en vigencia el primer día calendario del mes de enero
de 2015 con excepción de lo dispuesto en el artículo 7 y las modificaciones a los
artículos 13 y 15 de las resoluciones de superintendencia nº 057-2007-sunat y
073-2006-sunat, que entrarán en vigencia a partir del 1 de abril de 2015, y es
aplicable a aquellas operaciones cuyo nacimiento de la obligación tributaria del
impuesto general a las ventas se generen a partir de la entrada en vigencia de
acuerdo a lo antes señalado.
141
Respecto de las operaciones exoneradas del IGV, es aplicable a aquellas cuyo
nacimiento de la obligación tributaria del IGV se habría originado a partir de dicha
fecha si no estuviesen exoneradas de dicho impuesto.
Operaciones sujetas al régimen de detracciones
1. Venta de bienes y prestación de servicios gravados con el IGV.
2. Retiro de bienes gravado con el IGV.
El traslado de bienes fuera del centro de producción, así como desde cualquier
zona geográfica con beneficio tributario hacia el resto del país, cuando no se
origine en operaciones de venta
En el cuadro siguiente están detallados alguno de los servicios y/o venta de bienes
sujetos al Sistema:
Servicios sujetos al Sistema
Arrendamiento (alquiler) de bienes (muebles o
inmuebles) (excepto cocheras o el servicio de
hospedaje)
Actividades jurídicas (así como gastos notariales)
Investigación de mercados, encuestas de opinión
pública, actividades de investigación y seguridad,
de
asesoramiento
empresarial,
publicidad
(excepto la venta de tiempo y espacio), limpieza
de edificios, actividades de envase y empaque,
actividades de arquitectura e ingeniería,
contabilidad, teneduría de libros, auditoría
Intermediación laboral y tercerización; comisión
mercantil, fabricación de bienes por encargo.
El servicio de transporte de bienes realizado por
vía terrestre gravado con el IGV está sujeto al
Sistema de Detracciones, siempre que el importe
de la operación sea mayor a S/. 400
Contratos de construcción, A los que celebren
respecto de las actividades comprendidas en el
inciso d) del artículo 3° de la Ley del IGV, con
excepción de aquellos que
consistan
exclusivamente
en
el
arrendamiento,
subarrendamiento o cesión en uso de equipo de
construcción dotado de operario.
Oro
a) Esta definición incluye los siguientes bienes:
– Minerales de oro y sus concentrados.
Subpartidas nacionales
2616.90.10.00
– Las demás formas semilabradas. Subpartidas
nacionales
7108.13.00.00
– Para uso monetario. Subpartidas Nacionales
El importe de la
operación debe
ser mayor a:
S/. 700.00
Porcentaje de
la Detracción
(descuento)
12%
S/. 700.00
12%
S/. 700.00
12%
S/. 700.00
12%
S/. 400.00
4%
S/. 700
5%
142
7108.20.00.00
b) Esta definición incluye los siguientes bienes:
– Solo la amalgama de oro comprendida en la
subpartida
nacional 2843.90.00.00 (los demás compuestos
de amalgama)
c) Esta definición incluye los siguientes bienes:
– Solo los desperdicios y desechos de oro,
comprendidos en
las subpartida nacional 7112.91.00.00 (de oro de
chapado,
plaque, de platino, excepto las barredoras que
contengan
otro metal precioso)
d) Esta definición incluye los siguientes bienes:
– Polvo. Subpartida nacional 7108.11.00.00.
– Las demás formas en bruto. Subpartida
Nacional
7108.12.00.00.
Cuando el proveedor hubiera renunciado a la
exoneración
contenida en el inciso A) del Apéndice I de la
LIGV.
Al mantenimiento y reparación de mueble
corporales y de las naves y aeronaves,
comprendidas en la definición prevista en el
enciso b) del art. 3º de la Ley del IGV.
0
12%
9%
El cuadro completo de las Operaciones ssujetos a las detracciones , se encuentra
contenido en la Resolución de Superintendencia N° 183-2004/SUNAT, y la
Resolución Nº 098-2011-SUNAT
Para aplicar el Sistema de Detracciones, antes debe verificarse que el servicio
utilizado sea gravado con el IGV y, sobre todo, que sea un servicio incluido en el
cuadro arriba detallado, además, el importe de la operación debe ser mayor al
indicado en cada tipo de servicio pudiendo ser: (S/. 700.00 ó S/. 400.00).
Caso Práctico 1 (Detracción):
 El comisionado alquila a la empresa “HOTEL S.A.” su auditorio y un
proyector multimedia, por la suma total de S/. 708.00 (incluido el IGV). La
empresa “HOTEL S.A.” emite la Factura correspondiente;
 Antes de efectuar el pago al proveedor, el comisionado deberá “detraer”
(descontar) el 12% del precio de venta, es decir S/. 84.96. Deberá solicitar
al proveedor su número de cuenta de “detracciones” en el Banco de la
Nación, acudir a la agencia bancaria y efectuar el depósito de dicha
detracción (S/. 84.96);
 Luego de efectuar el depósito de la detracción en el Banco de la Nación,
deberá pagarse al proveedor únicamente la diferencia, es decir, S/.
623.04, y entregarle la Constancia de Depósito emitida por el Banco
143
(copia “Proveedor”). El proveedor firmará en la copia “Adquiriente” como
cargo de haber recibido la Constancia de Depósito.
Caso Práctico 2 (Detracción por el servicio de transporte de bienes realizado
por vía terrestre gravado con el IGV):
El comisionado envía a otra provincia a través de la empresa
“TRANSPORTE S.A.” materiales de trabajo y otros bienes, por la suma total
de S/. 472.00 (incluido el IGV). La empresa “TRANSPORTE S.A.” emite la
Factura correspondiente;
Antes de efectuar el pago al proveedor, el comisionado deberá “detraer”
(descontar) el 4% del precio de venta, es decir S/. 18.88. Deberá solicitar al
proveedor su número de cuenta de “detracciones” en el Banco de la Nación,
acudir a la agencia bancaria y efectuar el depósito de dicha detracción (S/.
18.88);
Luego de efectuar el depósito de la detracción en el Banco de la Nación,
deberá pagarse al proveedor únicamente la diferencia, es decir, S/. 453.12, y
entregarle la Constancia de Depósito emitida por el Banco (copia
“Proveedor”). El proveedor firmará en la copia “Adquiriente” como cargo de
haber recibido la Constancia de Depósito.
Caso práctico
El 16 de marzo del 2011, «Corporación VAROCO SAC» adquirió alcohol etílico sin
desnaturalizar con grado volumétrico de 90% Vol., a la empresa «VERGARA S.A»
por S/. 14,000 más IGV. La venta fue concertada vía telefónica en ese mismo día
acordándose que el pago se efectuaría mediante abono en cuenta el 22 de marzo
y que los bienes se entregarían el 22 de marzo en el domicilio fiscal de
«Corporación VAROCO SAC». Por lo que la empresa, procedió a depositar el
importe de S/.16 660.00 nuevos soles en la cuenta de Vergara S.A. Este depósito
lo efectuó por desconocimiento de la Norma, dado que era su primera operación
con este producto, el día 25.03.2011, Vergara S.A. le comunica que no ha
efectuado la detracción correspondiente. Por lo que empresa Corporación
VAROCO SAC desea subsanar en día dicha omisión, Nos consultas que acciones
debe efectuar para subsanar lo expuesto:
Desarrollo:
De conformidad a lo dispuesto en el inciso b) del artículo 11º de la Resolución de
Superintendencia N° 183-2004/SUNAT, VAROCO SAC está dentro del plazo para
efectuar el depósito de la detracción correspondiente, por lo que Vergara S.A.
debe efectuar una nota de crédito por el importe de S/. 1652.00 nuevos soles,
para que VAROCO SAC efectúe el depósito de la detracción en el Banco de la
Nación. No existe multa por subsanarse dentro del plazo establecido.
Dado que la operación supera los S/.700, calcularemos:
Valor de venta = 14,000 +
144
IGV 18%
= 2520
Precio de venta = 16,520
Detracción 10% = 1,652
criterio de gradualidad, comunicación oportuna (1) y
subsanación (2), porcentaje de rebaja
Si se cumple con
la subsanación
hasta el 5to día
hábil siguiente a
la fecha en que
la SUNAT le
comunica al
infractor el
número de la
cuenta del
proveedor de
bienes o
prestador de
servicios
Si se cumple con la
subsanación desde
el sexto y hasta el
décimo quinto día
hábil siguiente a la
fecha en que la
SUNAT le comunica
al infractor el
número de la cuenta
del proveedor del
bien o el prestar de
servicio
Si se realiza la
subsanación
después del décimo
quinto día hábil
siguiente a la fecha
en que la SUNAT le
comunica al
infractor el número
de cuenta del
proveedor del bien o
prestador del
servicio y antes que
surta efecto
cualquier notificación
en la que se le
comunica al
infractor que ha
incurrido en
infracción.
Sujetos obligados
Art. 5º del Decreto y normas
complementarias
Criterios de
gradualidad
A) El adquiriente del bien o usuario
del servicio cuando el proveedor
del bien o prestador del servicio no
tiene cuenta abierta en la que se
pueda realizar el depósito
Comunicació
n oportuna
(1),
Subsanación
(2)
100%
70%
50%
B) El adquiriente del bien o usuario
del servicio cuando el proveedor
del bien o prestador del servicio
tiene cuenta abierta en la que
puede realizarse el depósito
c).- El proveedor del bien o
prestador del servicio (4)
d). El sujeto del IGV en el caso de
retiro de bienes y el propietario de
los bienes que realice o encargue
el traslado de dichos bienes.
Subsanación
(2)
100%
70%
50%
Liberalización de fondos
Para solicitar la libre disposición de los montos depositados en las cuentas del
Banco de la Nación por concepto del Spot, se observará los siguientes
procedimientos:
145
Fuente: portal de la SUNAT
Ingreso como recaudación y extorno
De conformidad al numeral 9.3 del artículo 9° del TUO del Decreto Legislativo N°
940, el Banco de la Nación ingresará como recaudación los montos depositados
cuando respecto del titular de la cuenta se presente cualquiera de las siguientes
situaciones:
a) Las declaraciones presentadas contengan información no consistente con las
operaciones por las cuales se hubiera efectuado el depósito, excluyendo las
operaciones provenientes del traslado de bienes fuera del Centro de Producción
o de cualquier zona geográfica que goce de beneficios tributarios hacia el resto
del país, cuando dicho traslado no se origine en una operación de venta.
b) Tenga la condición de domicilio fiscal No Habido de acuerdo con las normas
vigentes.
c) No comparecer ante la Administración Tributaria o hacerlo fuera del plazo
establecido para ello, siempre que la comparecencia esté vinculada con
obligaciones tributarias del titular de la cuenta.
d) Haber incurrido en cualquiera de las infracciones contempladas en el numeral 1
de los artículos 174, 175, 176, 177 o 178 del Código Tributario.
Los montos ingresados como recaudación serán utilizados por la SUNAT para
cancelar las deudas tributarias que el titular de la cuenta mantenga en calidad de
contribuyente
o
responsable.
Extorno de los importes ingresados como recaudación
Procede el extorno de los importes ingresados como recaudación cuando se
verifique que el titular de la cuenta se encuentra en alguna de las siguientes
situaciones:
a) Tratándose de personas naturales, cuando hayan solicitado y obtenido la baja
de inscripción en el RUC.
b) Tratándose de personas jurídicas, cuando se encuentren en proceso de
liquidación
c) Tratándose de contratos de colaboración empresarial con contabilidad
independiente, cuando ocurra el término del contrato.
El plazo para resolver la solicitud de extorno será de noventa (90) días calendario
y el monto a extornar se determinará deduciendo incluso los importes que hayan
sido aplicados contra deuda tributaria con posterioridad a la fecha de presentación
de la solicitud.
146
TÍTULO II
DEUDOR TRIBUTARIO
CAPITULO I
Domicilio fiscal
Domicilio.El domicilio es un atributo de la personalidad, que consiste en el lugar donde la
persona (física o jurídica) tiene su residencia con el ánimo real o presunto de
permanecer en ella. Es decir es la circunscripción territorial donde se asienta una
persona, para el ejercicio de sus derechos y cumplimiento de sus obligaciones.
El Dr. Juan Espinoza Espinoza71, señala: El domicilio puede ser entendido en un
aspecto material, como la residencia habitual y en un aspecto formal, como dato
técnico determinado por ley en el cual se fija la ubicación de los sujetos de
derecho, a efectos de la imputación de derechos y deberes”
Para las personas jurídicas, tanto de Derecho público como de Derecho privado, el
domicilio es primeramente el local de su sede o área territorial donde ejercitan sus
derechos y obligaciones. Teniendo la persona jurídica varios establecimientos,
cada una de ellas será considerada como domicilio para los actos practicados en
cada uno de ellos.
La importancia del domicilio estriba en que fija la competencia territorial del
tribunal y la legislación aplicable (nacional o extranjera). También tiene
importancia a la hora de hacer notificaciones oficiales a una persona, dado que
deben ir dirigidas a su domicilio.
Sin embargo se debe tener en cuenta que en la actualidad se tiende a
desmaterializarse, debido al desarrollo de las tecnologías de información y
comunicaciones, como son las direcciones electrónicas, actualmente el Poder
Judicial a implementado las notificaciones electrónicas, a través de las casillas que
debe inscribirse: Los abogados, procurados y los fiscales.
Elección del domicilio.-
El Dr. Cesar Iglesias, señala: “La elección del domicilio puede ser directa o
indirecta. Será directa cuando el propio deudor fije su domicilio tributario. La
designación por parte del contribuyente se fundamenta en el hecho que toda
persona, y en el caso tributario, también entidades sin personería jurídica, tienen
derecho a elegir el lugar de su residencia (Constitución 1993, Art.2 inc.11)”. Sin
embargo se debe tener en cuenta que la Administración tributaria está facultada
para requerir el establecimiento de un nuevo domicilio tributario, cuando el
designado dificulte o imposibilite la fluidez de las comunicaciones y/o
71
Derecho de las Persona, Editorial Rodhas, 5ta edición Oct.2006, pág. 570
147
verificaciones del cumplimiento de las obligaciones tributarias. Asimismo, la
elección del domicilio será indirecta cuando la administración tributaria designe el
domicilio del deudor tributario siempre y cuando el contribuyente no haya cumplido
con señalar otro domicilio dentro del radio urbano de la localidad.
Según el Código Civil
Artículo 33.- Domicilio
El domicilio se constituye por la residencia habitual de la persona en un lugar.
Artículo 34.- Domicilio especial
"Se puede designar domicilio especial para la ejecución de actos jurídicos. Esta
designación sólo implica sometimiento a la competencia territorial correspondiente, salvo
pacto distinto."
Artículo 35.- Persona con varios domicilios
A la persona que vive alternativamente o tiene ocupaciones habituales en varios lugares
se le considera domiciliada en cualquiera de ellos.
La oponibilidad al cambio de domicilio se efectuará mediante comunicación indubitable.”
Código Procesal Civil
Artículo 24.- Competencia facultativa.Además del Juez del domicilio del demandado, también es competente, a elección del
demandante:
1. El Juez del lugar en que se encuentre el bien o bienes tratándose de pretensiones
sobre derechos reales. Igual regla rige en los procesos de retracto, título supletorio,
prescripción adquisitiva y rectificación o delimitación de áreas o linderos, expropiación,
desalojo e interdictos. Si la demanda versa sobre varios inmuebles situados en
diversos lugares será competente el Juez de cualquiera de ellos;
2. El Juez del último domicilio conyugal, tratándose de nulidad del matrimonio, régimen
patrimonial del matrimonio, separación de cuerpos, divorcio y patria potestad;
3. El Juez del domicilio del demandante en las pretensiones alimenticias;
4. El Juez del lugar señalado para el cumplimiento de la obligación;
5. El Juez del lugar en donde ocurrió el daño, tratándose de pretensiones indemnizatorias
por responsabilidad extracontractual;
6. El Juez del lugar en que se realizó o debió realizarse el hecho generador de la
obligación, tratándose de prestaciones derivadas de la gestión de negocios,
enriquecimiento indebido, promesa unilateral o pago indebido; y
7. El Juez del lugar donde se desempeña la administración de bienes comunes o ajenos
al tiempo de interponerse las demandas de rendición, de aprobación o de
desaprobación de cuentas o informes de gestión.
Sin embargo se debe precisar que el vocablo domicilio, para efectos tributarios se utiliza
en pocos países, siendo uno de ellos el Perú, el vocablo que se utiliza en la legislación
internacional especialmente en el formato de convenios de la ONU, la OCDE y la
Comunidad Andina a través de la Decisión 578 es “residencia”, tanto es así que en el
Perú se otorga Certificado de Residencia para que el contribuyente acredite su condición
de residentes en el Perú, conforme a lo establecido en los Convenios para evitar la doble
imposición y prevenir la evasión tributaria, a fin de hacer efectiva la aplicación de los
beneficios establecidos en dichos convenios.
148
RESIDENCIA.- Según el Maestro Dr. Fernández Sessarego.- La Residencia es un dato
de hecho, de carácter sociológico, verificable objetivamente. Definido como el lugar donde
la persona vive usualmente, sola o con su familia de ser el caso. La Residencia Habitual
es la permanencia ininterrumpida del sujeto pasivo durante un determinado período de
tiempo en el territorio nacional, intervalo temporal que varía según las legislaciones de los
diferentes países, o también cuando, sin permanecer en el territorio del país, radique en el
mismo el núcleo principal o la base de las actividades empresariales, profesionales o de
sus intereses económicos.
La residencia constituye factor de vinculación entre los sujetos de la relación jurídico
tributario, a fin de presumir el domicilio fiscal de la persona natural que no cumplió con
señalarlo en su oportunidad de acuerdo al artículo 12º, inciso a) del Código Tributario;
con el termino de residencia habitual se incide en dos elementos: Un primer elemento que
es el tiempo y un segundo elemento, de carácter subjetivo, que es la intencionalidad
El domicilio en el código tributario Peruano, es utilizado para determinar la dirección
del contribuyente y/o responsable, para efectos de las comunicaciones que debe efectuar
la administración tributaria al contribuyente y/o responsable, dando a conocer las
resoluciones que emita, requerimientos de información u cualquier otra comunicación, con
la finalidad de dar cumplimiento con el debido procedimiento tributario que está obligado a
respetar la administración tributaria.
El domicilio en el impuesto a la renta
Para efectos del impuesto a la renta, el domicilio (residencia) de los contribuyentes de personas
naturales, es un factor importante para determinar si están afectos y la alícuota (tasa) del impuesto
a la renta a cobrarse, como se puede advertir, (Decreto Supremo n.° 179-2004-EF):
“Artículo 6º.- Están sujetas al impuesto la totalidad de las rentas gravadas que obtengan los
contribuyentes que, conforme a las disposiciones de esta Ley, se consideran domiciliados en el
país, sin tener en cuenta la nacionalidad de las personas naturales, el lugar de constitución de las
jurídicas, ni la ubicación de la fuente productora.
En caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de sus sucursales, agencias o
establecimientos permanentes, el impuesto recae sólo sobre las rentas gravadas de fuente
peruana.
Artículo 7º.- Se consideran domiciliadas en el país:
a) Las personas naturales de nacionalidad peruana que tengan domicilio en el país, de acuerdo
con las normas de derecho común.
b) Las personas naturales extranjeras que hayan residido o permanecido en el país más de ciento
ochenta y tres (183) días calendario durante un periodo cualquiera de doce (12) meses.
c) Las personas que desempeñan en el extranjero funciones de representación o cargos oficiales y
que hayan sido designadas por el Sector Público Nacional.
d) Las personas jurídicas constituidas en el país.
e) Las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de personas
naturales o jurídicas no domiciliadas en el país, en cuyo caso la condición de domiciliada alcanza a
la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente peruana.
f) Las sucesiones, cuando el causante, a la fecha de su fallecimiento, tuviera la condición de
domiciliado con arreglo a las disposiciones de esta Ley.
g) Los bancos multinacionales a que se refiere la Décimo Sétima Disposición Final y
Complementaria de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de
la Superintendencia de Banca y Seguros- Ley Nº 26702, respecto de las rentas generadas por sus
operaciones en el mercado interno.
h) Las empresas unipersonales, sociedades de hecho y entidades a que se refieren el tercer y
cuarto párrafos del Artículo 14º de la Ley, constituidas o establecidas en el país.
149
Para efectos del Impuesto a la Renta, las personas naturales, con excepción de las comprendidas
en el inciso c) de este artículo, perderán su condición de domiciliadas cuando adquieran la
residencia en otro país y hayan salido del Perú, lo que deberá acreditarse de acuerdo con las
reglas que para el efecto señale el reglamento. En el supuesto que no pueda acreditarse la
condición de residente en otro país, las personas naturales, exceptuando las mencionadas en el
inciso c) de este artículo, mantendrán su condición de domiciliadas en tanto no permanezcan
ausentes del país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario dentro de un periodo
cualquiera de doce (12) meses.
Los peruanos que hubieren perdido su condición de domiciliados la recobrarán en cuanto retornen
al país, a menos que lo hagan en forma transitoria permaneciendo en el país ciento ochenta y tres
(183) días calendario o menos dentro de un periodo cualquiera de doce (12) meses.
Las disposiciones sobre domicilio, contenidas en este capítulo, no modifican las normas sobre
domicilio fiscal contenidas en el Código Tributario”.
Tasa del Impuesto a la Renta de Domiciliados
Domiciliado
No Domiciliado
Artículo 52-A°.- El impuesto a cargo de
personas naturales, sucesiones indivisas y
sociedades conyugales que optaron por
tributar como tales, domiciliadas en el país,
se determina aplicando la tasa de seis coma
veinticinco por ciento (6,25%) sobre sus
rentas netas del capital.
Tratándose de la renta neta del capital
originada por la enajenación de los bienes a
que se refiere el inciso a) del artículo 2º de
esta Ley, la tasa a que se refiere el párrafo
anterior se aplicará a la suma de dicha
renta neta y la renta de fuente extranjera a
que se refiere el segundo párrafo del
artículo 51º de esta ley.
Lo previsto en los párrafos precedentes no
se aplica a los dividendos y cualquier otra
forma de distribución de utilidades a que se
refiere el inciso i) del artículo 24º de esta
ley, los cuales están gravados con la tasa de
cuatro coma uno por ciento (4,1%).
Artículo 53º.- El impuesto a cargo de las
personas naturales, sucesiones indivisas y
sociedades conyugales, que optaron por
tributar como tal, domiciliadas en el país, se
determina aplicando a la suma de su renta
neta del trabajo y la renta de fuente
extranjera a que se refiere el artículo 51° de
esta Ley, la escala progresiva acumulativa
siguiente:
Artículo 56º.- El impuesto a las
personas jurídicas no domiciliadas en el
país se determinará aplicando las
siguientes tasas:
a) Intereses provenientes de créditos
externos: cuatro punto noventa y
nueve por ciento (4.99%),
b) Intereses que abonen al exterior las
empresas de operaciones múltiples
establecidas en el Perú a que se
refiere el literal A del artículo 16º
de la Ley núm. 26702, Ley General
del Sistema Financiero y del
Sistema de Seguros y Orgánica de
la Superintendencia de Banca y
Seguros, como resultado de la
utilización en el país de sus líneas
de crédito en el exterior: cuatro
coma noventa y nueve por ciento
(4,99%).
c)
Rentas derivadas del alquiler de
naves y aeronaves: diez por ciento
(10%).
d)
Regalías: treinta por ciento (30%).
e)
Dividendos y otras formas de
distribución de utilidades recibidas
de las personas jurídicas a que se
refiere el Artículo 14º de la Ley:
cuatro punto uno por ciento
(4.1%).
f)
Asistencia Técnica:
ciento (15%).
Quince
por
150
Suma de la Renta Neta del
Trabajo y renta de fuente
extranjera
g)
Tasa
Hasta 27 UIT
Por el exceso de 27 UIT y hasta
54 UIT
15%
Por el exceso de 54 UIT
30%
21%
Artículo 55º.- El impuesto a cargo de los
perceptores de rentas de tercera categoría
domiciliadas en el país se determinará
aplicando la tasa del treinta por ciento
(30%) sobre su renta neta.
Espectáculos en vivo con la
participación principal de artistas
intérpretes
y ejecutantes
no
domiciliados: quince por ciento
(15%).
h) Rentas
provenientes
de
la
enajenación de valores mobiliarios
realizada dentro del país: cinco por
ciento (5%).
j) Otras rentas, inclusive los intereses
derivados de créditos externos que no
cumplan con el requisito establecido en
el numeral 1) y 2) del inciso a) o en la
parte que excedan de la tasa máxima
establecida en el numeral 2) del mismo
inciso; los intereses que abonen al
exterior las empresas privadas del país
por créditos concedidos por una
empresa del exterior con la cual se
encuentra vinculada; o los intereses que
abonen al exterior las empresas
privadas
del
país
por
créditos
concedidos por un acreedor cuya
intervención tiene como propósito
encubrir una operación de crédito entre
partes vinculadas: treinta por ciento
(30%).
Certificados de Residencia en el Perú,
Mediante Decreto Supremo N° 090-2008-EF, El Ministerio de Economía y
Finanzas, ha regulado el otorgamiento del Certificado de Residencia en el Perú,
que permita la efectiva aplicación de los beneficios previstos en los convenios para
evitar la doble imposición y revenir la evasión tributaria, la sustentación en el Perú
por parte del no domiciliado, de su condición de residente en otro Estado
Contratante, así como la acreditación de la residencia en el Perú, en un Estado
con el cual el Perú tenga celebrado el citado convenio.
Artículo 11°.- Domicilio fiscal y procesal
Los sujetos obligados a inscribirse ante la Administración Tributaria de acuerdo a
las normas respectivas tienen la obligación de fijar y cambiar su domicilio fiscal,
conforme ésta lo establezca.
El domicilio fiscal72 es el lugar fijado dentro del territorio nacional para todo efecto
tributario; sin perjuicio de la facultad del sujeto obligado a inscribirse ante la
Administración Tributaria de señalar expresamente un domicilio procesal en cada
uno de los procedimientos regulados en el Libro Tercero del presente Código con
72
Párrafo modificado por la Ley 30296 publicado el 31/12/2014
151
excepción de aquel a que se refiere el numeral 1 del artículo 112º. El domicilio
procesal deberá estar ubicado dentro del radio urbano que señale la
Administración Tributaria. La opción de señalar domicilio procesal en el
procedimiento de cobranza coactiva, para el caso de la SUNAT, se ejercerá por
única vez dentro de los tres días hábiles de notificada la Resolución de Ejecución
Coactiva y estará condicionada a la aceptación de aquella, la que se regulará
mediante resolución de superintendencia”.
El domicilio fiscal fijado por los sujetos obligados a inscribirse ante la
Administración Tributaria se considera subsistente mientras su cambio no sea
comunicado a ésta en la forma que establezca. En aquellos casos en que la
Administración Tributaria haya notificado al referido sujeto a efecto de realizar una
verificación, fiscalización o haya iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva,
éste no podrá efectuar el cambio de domicilio fiscal hasta que ésta concluya, salvo
que a juicio de la Administración exista causa justificada para el cambio.
La Administración Tributaria está facultada a requerir que se fije un nuevo
domicilio fiscal cuando, a su criterio, éste dificulte el ejercicio de sus funciones.
Excepcionalmente, en los casos que se establezca mediante Resolución de
Superintendencia, la Administración Tributaria podrá considerar como domicilio
fiscal los lugares señalados en el párrafo siguiente, previo requerimiento al sujeto
obligado a inscribirse.
En caso no se cumpla con efectuar el cambio requerido en el plazo otorgado por la
Administración Tributaria, se podrá considerar como domicilio fiscal cualesquiera
de los lugares a que se hace mención en los Artículos 12º, 13º, 14º y 15º, según el
caso. Dicho domicilio no podrá ser variado por el sujeto obligado a inscribirse ante
la Administración Tributaria sin autorización de ésta.
La Administración Tributaria no podrá requerir el cambio de domicilio fiscal,
cuando éste sea:
a. La residencia habitual, tratándose de personas naturales.
b. El lugar donde se encuentra la dirección o administración efectiva del
negocio, tratándose de personas jurídicas.
c. El de su establecimiento permanente en el país, tratándose de las personas
domiciliadas en el extranjero.
Cuando no sea posible realizar la notificación en el domicilio procesal fijado por el
sujeto obligado a inscribirse ante la Administración Tributaria, ésta realizará las
notificaciones que correspondan en el domicilio fiscal.
Domicilio Procesal o ad litem.- Es el que fija el contribuyente en el proceso
contencioso y/o no contencioso, al tomar intervención, la misma que debe estar
dentro del radio urbano, máxime cuando en el artículo 424º inc. 2) del código
Procesal Civil, establece como requisito de admisibilidad de la demanda que debe
señalar el domicilio procesal del demandante.
152
Resolución de Superintendencia Nº 254-2012/SUNAT, Dictan disposiciones
referidas a la opción de señalar domicilio procesal en el procedimiento de
cobranza coactiva y a su aceptación por parte de la SUNAT, a través del ejecutor
coactivo.
Artículo 12º.- Presunción de domicilio fiscal de personas naturales
Cuando las personas naturales no fijen un domicilio fiscal se presume como tal,
sin admitir prueba en contrario, cualquiera de los siguientes lugares:
a) El de su residencia habitual, presumiéndose ésta cuando exista permanencia
en un lugar mayor a seis (6) meses.
b) Aquél donde desarrolla sus actividades civiles o comerciales.
c) Aquél donde se encuentran los bienes relacionados con los hechos que
generan las obligaciones tributarias.
d) El declarado ante el Registro Nacional de Identificación y Estado Civil
(RENIEC).
En caso de existir más de un domicilio fiscal en el sentido de este artículo, el que
elija la Administración Tributaria.
(Artículo 12° sustituido por el artículo 2° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de
2007, vigente a partir del 1 de abril de 2007).
Concordancia
Art. 35° y 35° Código Civil
Resolución de Superintendencia N° 096-96/SUNAT
Comentario
Esta se aplica sólo para determinar el domicilio de las personas naturales, cuando
no han cumplido con señalar su domicilio fiscal. Cuando ha sido fijado el domicilio
fiscal y no ha sido objetado por la Administración Tributaria, no es aplicable la
presunción regulada por los arts. 12° a 13°.
En el caso que la administración tributaria objete el domicilio fiscal, debe efectuar
el requerimiento de cambio de domicilio respectivo.
Artículo 13º.- Presunción de domicilio fiscal de personas jurídicas
Cuando las personas jurídicas no fijen un domicilio fiscal, se presume como tal, sin
admitir prueba en contrario, cualquiera de los siguientes lugares:
a) Aquél donde se encuentra su dirección o administración efectiva.
b) Aquél donde se encuentra el centro principal de su actividad.
c) Aquél donde se encuentran los bienes relacionados con los hechos que
generan las obligaciones tributarias.
d) El domicilio de su representante legal; entendiéndose como tal, su domicilio
fiscal, o en su defecto cualquiera de los señalados en el Artículo 12º.
En caso de existir más de un domicilio fiscal en el sentido de este artículo, el que
elija la Administración Tributaria.
153
Concordancia
Artículo 11° y 14° del Código Tributario
Art. 33° y 35° Código Civil
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 11852-10-2012.
En caso la Administración requiera la presencia del representante legal de las
personas jurídicas, debe consignarse claramente que la esquela está dirigida a la
persona natural en calidad de representante. Asimismo dicho documento debe
notificarse en el domicilio fiscal del representante.
Comentario
Presunción.- En Derecho, a una ficción legal a través de la cual se establece que
un hecho se entiende probado. A través de la presunción, no es necesario
proceder a la prueba del hecho que se presume. Esto favorece a una de las partes
de un juicio (el que se beneficia de la presunción) que normalmente es el que se
encuentra en una posición defensiva.
Esta presunción se aplica cuando hay que determinar el domicilio fiscal de las
personas jurídicas que no han cumplido con señalarlo
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02710-4-2006 Improcedencia del cambio de
domicilio fiscal
19.05.2006 Conforme lo dispuesto en el artículo 11° del Código Tributario, en
aquellos casos en que la Administración haya notificado al deudor a efecto de
realizar una verificación, fiscalización o haya iniciado el procedimiento de cobranza
coactiva, éste no podrá efectuar el cambio del domicilio fiscal hasta que ésta
concluya, salvo que a juicio de la Administración exista causa justificada para el
cambio.
Artículo 14º.- Presunción de domicilio fiscal de domiciliados en el extranjero
Cuando las personas domiciliadas en el extranjero no fijen un domicilio fiscal,
regirán las siguientes normas:
a) Si tienen establecimiento permanente en el país, se aplicarán a éste las
disposiciones de los Artículos 12º y 13º.
b) En los demás casos, se presume como su domicilio, sin admitir prueba en
contrario, el de su representante.
Concordancia
Artículo 11°, 12° y 13° del Código Tributario
Art. 403, numeral 3) Ley 26887
Comentario.
En este caso el legislador ha tenido en cuenta el principio de la nacionalidad, para
asegurar el cumplimiento y pago de la obligación tributaria, señalando domicilio de
sus representantes.
154
Fabrica de El Campeón
Of. De ventas
Jr. Ayacucho 850
Lima
Of. Administrativa
Jr. Shell N° 132
Miraflores
Planta de Producción
Av. El Rey S/N
Chancay
Artículo 15º.- Presunción de domicilio fiscal para entidades que carecen de
personalidad jurídica
Cuando las entidades que carecen de personalidad jurídica no fijen domicilio
fiscal, se presume como tal el de su representante, o alternativamente, a elección
de la Administración Tributaria, el correspondiente a cualquiera de sus integrantes.
Concordancia
artículo 11°, 12°, 13°, 16° 22° y 90° código tributario
Comentario.
Las notificaciones con diligencias tributarias se enviarán al domicilio fiscal del
representante legal o alternativamente, el que corresponde al de cualquiera de
sus integrantes de las personas jurídicas. Cuya finalidad es poner en conocimiento
las decisiones adoptadas por la administración tributaria, con la finalidad de
cumplir con el debido procedimiento tributario y el derecho a la defensa del
administrado.
155
CAPITULO II
Responsables y representantes
REPRESENTAANTES
Padres,
Tutores
curadores
Represent
antes
Legales
Administr
adores
Mandatari
os,
Albaceas
Sindicos,
Intervento
res,
Liquidado
res
RESPONSABILIDAD SOLIDARIA DE LOS REPRESENTANTES POR DEUDAS TRIBUTARIAS
DE LA EMPRESA
Según la doctrina jurídica en materia tributaria, el responsable solidario es la
persona que, por disposición expresa de la ley, se encuentra frente al acreedor en
la misma posición que el deudor tributario (contribuyente), lo que significa que la
obligación tributaria pueda ser exigida tanto a este como al responsable; esta
obligación nace como consecuencia de la obligación tributaria por razón de su
profesión o de su oficio. Siempre y cuando su deber es velar por el cumplimiento
de las obligaciones tributarias; pero si ha manejado los recursos financieros o
desempeña su Función sin incurrir en dolo, negligencia grave o abuso de
facultades que impliquen el Incumplimiento de las referidas obligaciones
tributarias.
Artículo 16º.- Representantes - responsables solidarios
Están obligados a pagar los tributos y cumplir las obligaciones formales en calidad
de representantes, con los recursos que administren o que dispongan, las
personas siguientes:
1. Los padres, tutores y curadores de los incapaces.
2. Los representantes legales y los designados por las personas jurídicas.
3. Los administradores o quiénes tengan la disponibilidad de los bienes de los
entes colectivos que carecen de personería jurídica.
4. Los mandatarios, administradores, gestores de negocios y albaceas.
5. Los síndicos, interventores o liquidadores de quiebras y los de sociedades y
otras entidades.
En los casos de los numerales 2, 3 y 4 existe responsabilidad solidaria cuando por
dolo, negligencia grave o abuso de facultades se dejen de pagar las deudas
tributarias. En los casos de los numerales 1 y 5 dicha responsabilidad surge
156
cuando por acción u omisión del representante se produce el incumplimiento de
las obligaciones tributarias del representado.
(13) Se considera que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades, salvo
prueba en contrario, cuando el deudor tributario:
(13) Párrafo sustituido por el Artículo 7 del Decreto Legislativo Nº 953, publicado el 5 de febrero de
2004.
1. No lleva contabilidad o lleva dos o más juegos de libros o registros para una
misma contabilidad, con distintos asientos.
A tal efecto, se entiende que el deudor no lleva contabilidad, cuando los libros o
registros que se encuentra obligado a llevar no son exhibidos o presentados a
requerimiento de la Administración Tributaria, dentro de un plazo máximo de 10
(diez) días hábiles, por causas imputables al deudor tributario.
2. Tenga la condición de no habido de acuerdo a las normas que se establezcan
mediante decreto supremo.
3. Emite y/u otorga más de un comprobante de pago así como notas de débito y/o
crédito, con la misma serie y/o numeración, según corresponda
4. No se ha inscrito ante la Administración Tributaria.
5. Anota en sus libros y registros los comprobantes de pago que recibe u otorga
por montos distintos a los consignados en dichos comprobantes u omite anotarlos,
siempre que no se trate de errores materiales.
6. Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crédito Negociables,
órdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta corriente o de
ahorros u otros similares. (14)
(14) Modificado por el Artículo 4 del Decreto Legislativo Nº 1121, publicado el
18 de julio de 2012.
7. Emplea bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios en
actividades distintas de las que corresponden.
8. Elabora o comercializa clandestinamente bienes gravados mediante la
sustracción a los controles fiscales; la utilización indebida de sellos, timbres,
precintos y demás medios de control; la destrucción o adulteración de los mismos;
la alteración de las características de los bienes; la ocultación, cambio de destino
o falsa indicación de la procedencia de los mismos.
9. No ha declarado ni determinado su obligación en el plazo requerido en el
numeral 4 del Artículo 78.
157
10. Omite a uno o más trabajadores al presentar las declaraciones relativas a los
tributos que graven las remuneraciones de éstos.
11. Se acoge al Nuevo Régimen Único Simplificado o al Régimen Especial del
Impuesto a la Renta siendo un sujeto no comprendido en dichos regímenes en
virtud a las normas pertinentes.
(15) En todos los demás casos, corresponde a la Administración Tributaria probar
la existencia de dolo, negligencia grave o abuso de facultades.
(15) Párrafo incorporado por el Artículo 3 de la Ley Nº 27335, publicada el 31 de julio de 2000.
(16) Artículo 16-A.- Administrador de hecho - Responsable solidario
Está obligado a pagar los tributos y cumplir las obligaciones formales en calidad
de responsable solidario, el administrador de hecho.
Para tal efecto, se considera como administrador de hecho a aquél que actúa sin
tener la condición de administrador por nombramiento formal y disponga de un
poder de gestión o dirección o influencia decisiva en el deudor tributario, tales
como:
1. Aquél que ejerza la función de administrador habiendo sido nombrado por un
órgano incompetente, o
2. Aquél que después de haber renunciado formalmente o se haya revocado, o
haya caducado su condición de administrador formal, siga ejerciendo funciones de
gestión o dirección, o
3. Quien actúa frente a terceros con la apariencia jurídica de un administrador
formalmente designado, o
4. Aquél que en los hechos tiene el manejo administrativo, económico o financiero
del deudor tributario, o que asume un poder de dirección, o influye de forma
decisiva, directamente o a través de terceros, en las decisiones del deudor
tributario.
Existe responsabilidad solidaria cuando por dolo o negligencia grave se dejen de
pagar las deudas tributarias. Se considera que existe dolo o negligencia grave,
salvo prueba en contrario, cuando el deudor tributario incurra en lo establecido en
el tercer párrafo del artículo 16. En todos los demás casos, corresponde a la
Administración Tributaria probar la existencia de dolo o negligencia grave.
(16) Incorporado por el Artículo 5 del Decreto Legislativo Nº 1121, publicado el 18 de julio de 2012 .
En todos los demás casos, corresponde a la Administración Tributaria probar la
existencia de dolo, negligencia grave o abuso de facultades.
(Párrafo incorporado por el artículo 3° de la Ley 27335, publicada el 31 de julio de 2000).
158
Concordancia
Artículo 7°, 22°, 24°, 30°, 87°, 90° 91°, 175°, 177° y 178° Código Tributario
Código Civil
Artículo 45.- Representante legal de incapaces
Los representantes legales de los incapaces ejercen los derechos civiles de éstos, según
las normas referentes a la patria potestad, tutela y curatela.
Artículo 145.- Origen de la representación
El acto jurídico puede ser realizado mediante representante, salvo disposición contraria de
la ley.
La facultad de representación la otorga el interesado o la confiere la ley.
Artículo 418.- Noción de Patria Potestad
Por la patria potestad los padres tienen el deber y el derecho de cuidar de la persona y
bienes de sus hijos menores.
Artículo 419.- Ejercicio conjunto de la patria potestad
La patria potestad se ejerce conjuntamente por el padre y la madre durante el matrimonio,
correspondiendo a ambos la representación legal del hijo.
En caso de disentimiento, resuelve el Juez del Niño y Adolescente, conforme al proceso
sumarísimo.
Artículo 502.- Finalidad de la tutela
Al menor que no esté bajo la patria potestad se le nombrará tutor que cuide de su persona
y bienes.
Artículo 1183.- Carácter expreso de solidaridad
La solidaridad no se presume. Sólo la ley o el título de la obligación la establecen en
forma expresa.
Artículo 1790.- Definición
Por el mandato el mandatario se obliga a realizar uno o más actos jurídicos, por cuenta y
en interés del mandante.
Artículo 1950.- Definición
Quien careciendo de facultades de representación y sin estar obligado, asume
conscientemente la gestión de los negocios o la administración de los bienes de otro que
lo ignora, debe desempeñarla en provecho de éste.
Directiva de SUNAT
Directiva N° 004-200 del 19.07.00
Las obligaciones tributarias que, en calidad de responsable solidario, correspondan a los
sujetos a que se refiere el numeral 2) del Art. 16 del TUO del Código Tributario, no resulta
transmisibles por causa de muerte a sus herederos.
Directiva N° 011-99 del 20.08.99
Se entiende que los representantes legales, administradores, mandatarios, gestores de
negocio y albaceas a los que se refiere el artículo 16 del Código tributario, son
responsables solidarios con el contribuyente, respecto de aquellos actos vinculados a su
gestión.
Comentario.
Los administradores de patrimonios son responsables en el sentido que responden con
su propio patrimonio por la deuda que derive del incumplimiento de las obligaciones a
cargo de sus representadas, cuando la infracción sea imputable.
159
Síndico
El síndico es una persona elegida por una comunidad o corporación para cuidar de sus
intereses. Como tal, tiene diferentes acepciones en diferentes ramas del Derecho.
En todo caso, el trabajo del síndico suele consistir en fiscalizar el funcionamiento de una
entidad con el fin de proteger los intereses de sus representados
Derecho público
El síndico es una autoridad elegida por el pueblo, para cuidar de sus intereses,
inmiscuyéndose en el Ayuntamiento y haciendo de intermediario entre el pueblo y las
autoridades para salvaguardar la legalidad, honradez y eficiencia.
Derecho privado
Derecho concursal
En un concurso de acreedores o en una quiebra, el síndico es el encargado de liquidar el
activo y el pasivo del deudor. Tras la declaración de la situación concursal se procede a
su nombramiento, y desde ese momento tiene todos los poderes de un administrador
sobre el patrimonio que va a ser objeto de liquidación.
Tiene la obligación de proteger los intereses de los acreedores, tratando de obtener el
mayor beneficio posible de los bienes del deudor para satisfacer el mayor porcentaje
posible de deudas impagadas.
Derecho de sociedades
Existen varias figuras en Derecho societario. Estos son algunos ejemplos:
 Síndico de la cooperativa: fiscaliza la administración de la entidad con la finalidad de
protección de los socios.
 Síndico de las sociedades emisoras de obligaciones: Figura que aparece para
fiscalizar a esas sociedades con la finalidad de proteger los intereses de los
obligacionistas
El curador (conocido en algunos países de Latinoamérica como representante legal) es
una figura que aparece en el Derecho de familia. Se trata de una persona que aconseja a
un menor o a un incapacitado en ciertas situaciones que requieren una protección de
menor entidad que la tutela
Diferencia con el tutor
La protección del curador es mucho menor que la del tutor y supone una mucho menor
limitación para el sometido a cúratela. Si bien se entiende que alguien sometido a tutela
no tiene capacidad de obrar, alguien sometido a cúratela sí la tiene, pero limitada en
ciertos aspectos definidos por la Ley o por un Juez.
Por ello, un curador sólo debe intervenir aconsejando al menor o al incapacitado, mientras
que el tutor actúa en nombre y por cuenta del tutelado. Esto se debe a que al tutelado no
se le reconoce capacidad de obrar, mientras que en la cúratela sólo se busca reforzar esa
figura. También por ese motivo el ámbito de intervención del curador puede estar limitada
a ciertos aspectos de la gestión del patrimonio (como por ejemplo, compra venta de
bienes inmuebles), mientras que el tutor gestiona todo el patrimonio en general.
Por último, la cúratela es un límite que afecta únicamente a la gestión patrimonial. Un
incapacitado sometido a tutela puede tener limitados muchos más campos de su
capacidad de obrar.
160
Tutela
La tutela es una institución jurídica que tiene por objeto la guarda de la persona y sus
bienes, o solamente de los bienes o de la persona, de quien, no estando bajo la patria
potestad, es incapaz de gobernarse por sí mismo por ser menor de edad o estar
declarado como incapacitado.
Según la legislación de cada país, la tutela puede ir o no acompañada de las siguientes
figuras:
1. Consejo de Familia, integrado por ascendientes directos del menor que ejercen las
funciones de tutelaje o de defensores del menor. En otros países estas funciones las
realiza el defensor judicial o el juez.
2. El defensor judicial que, con independencia de a quién se encomiende la tutela,
vigila el cumplimiento de las obligaciones del tutor en beneficio del tutelado.
3. Tutela compartida por dos o más tutores. Ésta se permite en algunas legislaciones y
lo que se aconseja que uno de ellos gestione la tutoría de la persona y otro la del
patrimonio.
La figura del tutor
Se entiende como tutor al representante legal del menor o incapacitado en el ejercicio de
las funciones de tutela, pudiendo ser, según cada legislación, una persona física o una
persona jurídica.
Se entiende como tutor al representante legal del menor o incapacitado en el ejercicio de
las funciones de tutela, pudiendo ser, según cada legislación, una persona física o una
persona jurídica. En algunas legislaciones se permite que existan dos o más tutores,
cuando lo aconseja que uno de ellos gestione la tutoría de la persona y otro la del
patrimonio.
La capacidad legal para ser tutor se concede a todos los mayores de edad, con plena
capacidad para el ejercicio de los derechos civiles y que no incurran en causas de
incapacidad.
En general, las legislaciones civiles de los distintos países consideran como causas que
incapacitan para la función de tutor las siguientes:
1. Los privados de la patria potestad
2. Los que hayan sido separados anteriormente de la función de tutela.
3. Los condenados a penas privativas de libertad mientras estén cumpliendo condena.
4. Los que hayan sido condenados, aun habiendo cumplido la pena, por delitos contra la
familia.
5. Los que mantengan conflictos de intereses con los tutelados.
6. Aquellos que sean enemigos manifiestos del tutelado.
7. Los excluidos por los padres en documento notarial o testamento.
8. Aquellos que, de hecho, tienen imposibilidad absoluta de ejercer la tutela por edad,
enfermedad o cualquier otro elemento objetivo similar.
Finalización de la tutela
La tutela se extingue por la mayoría de edad del menor, por su adopción, por su
fallecimiento, por recuperación de la patria potestad del progenitor o progenitores o por
resolución judicial que ponga fin a la incapacidad que dio origen a la tutela.
161
La finalización de la tutela exige la rendición de cuentas, ante la autoridad judicial, de la
administración de los bienes que realizó el tutor.
Artículo 16º-A.- Administrador de hecho– Responsable solidario73
Está obligado a pagar los tributos y cumplir las obligaciones formales en calidad
de responsable solidario, el administrador de hecho.
Para tal efecto, se considera como administrador de hecho a aquél que actúa sin
tener la condición de administrador por nombramiento formal y disponga de un
poder de gestión o dirección o influencia decisiva en el deudor tributario, tales
como:
1. Aquél que ejerza la función de administrador habiendo sido nombrado por un
órgano incompetente, o
2. Aquél que después de haber renunciado formalmente o se haya revocado, o
haya caducado su condición de administrador formal, siga ejerciendo funciones de
gestión o dirección, o
3. Quien actúa frente a terceros con la apariencia jurídica de un administrador
formalmente designado, o
4. Aquél que en los hechos tiene el manejo administrativo, económico o financiero
del deudor tributario, o que asume un poder de dirección, o influye de forma
decisiva, directamente o a través de terceros, en las decisiones del
deudor tributario.
Existe responsabilidad solidaria cuando por dolo o negligencia grave se dejen de
pagar las deudas tributarias. Se considera que existe dolo o negligencia grave,
salvo prueba en contrario, cuando el deudor tributario incurra en lo establecido en
el tercer párrafo del artículo 16º. En todos los demás casos, corresponde a la
Administración Tributaria probar la existencia de dolo o negligencia grave.”
Artículo 17º.- Responsables solidarios en calidad de adquirentes
Son responsables solidarios en calidad de adquirentes:
1. Los herederos y legatarios, hasta el límite del valor de los bienes que reciban;
Los herederos también son responsables solidarios por los bienes que reciban
en anticipo de legítima, hasta el valor de dichos bienes y desde la adquisición
de éstos.
(Numeral 1 sustituido por el Artículo 8° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05 de febrero
de 2004 y vigente a partir del 06 de febrero de 2004).
73
Incorporado por Decreto Legislativo 1121
162
2. Los socios que reciban bienes por liquidación de sociedades u otros entes
colectivos de los que han formado parte, hasta el límite del valor de los bienes
que reciban;
3. Los adquirentes del activo y/o pasivo de empresas o entes colectivos con o sin
personalidad jurídica. En los casos de reorganización de sociedades o
empresas a que se refieren las normas sobre la materia, surgirá
responsabilidad solidaria cuando se adquiere el activo y/o el pasivo.
(Numeral 3 sustituido por el Artículo 8° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05 de febrero
de 2004 y vigente a partir del 06 de febrero de 2004).
La responsabilidad cesará:
a) Tratándose de herederos y demás adquirentes a título universal, al
vencimiento del plazo de prescripción.
Se entienden comprendidos dentro del párrafo anterior quienes adquieran
activos y/o pasivos como consecuencia de la reorganización de sociedades o
empresas a que se refieren las normas sobre la materia.
b) Tratándose de los otros adquirentes cesará a los 2 (dos) años de efectuada la
transferencia, si fue comunicada a la Administración Tributaria dentro del plazo
que señale ésta. En caso se comunique la transferencia fuera de dicho plazo o
no se comunique, cesará cuando prescriba la deuda tributaria respectiva.
(Párrafo sustituido por el Artículo 8° del Decreto Legislativo N° 953, publicado
el 05 de febrero de 2004 y vigente a partir del 06 de febrero de 2004).
Concordancia
Ley de Impuesto a la Renta art. 68º
Código Tributario art. 21, 25 y 43.
Ley General de Sociedades art. 344, 367, 420, 427 y ss
Código civil.
Artículo 661.- responsabilidad intra vires hereditatis el heredero responde de las deudas y
cargas de la herencia sólo hasta donde alcancen los bienes de ésta. incumbe al heredero
la prueba del exceso, salvo cuando exista inventario judicial.
Artículo 756.- facultad de disponer por legado el testador puede disponer como acto de
liberalidad y a título de legado, de uno o más de sus bienes, o de una parte de ellos,
dentro de su facultad de libre disposición.
Artículo 1183.- carácter expreso de solidaridad la solidaridad no se presume. sólo la ley o
el título de la obligación la establecen en forma expresa.
Artículo 1186.- exigibilidad de deuda en caso de solidaridad pasiva el acreedor puede
dirigirse contra cualquiera de los deudores solidarios o contra todos ellos
simultáneamente. Las reclamaciones entabladas contra uno, no serán obstáculo para las
que posteriormente se dirijan contra los demás, mientras no resulte pagada la deuda por
completo.
Comentario
entre el código tributario y la novísima ley general de sociedades n° 26887 en el numeral
3) de esta ley se establece el momento en que surge responsabilidad solidaria en los
casos de fusión y escisión de sociedades regulados en los artículos 344º al 390º. la
solidaridad sólo opera por las deudas correspondientes a hechos imponibles realizados
hasta el momento en que transfirieron los bienes a titulo universal o por legado.
163
en el caso de los herederos y legatarios su regulación coincide con la legislación civil
(artículo 661º del código civil) y con lo dispuesto por el artículo 25º de este código.
Artículo 18º.- Responsables solidarios
Son responsables solidarios con el contribuyente:
1. Las empresas porteadoras que transporten productos gravados con
tributos, si no cumplen los requisitos que señalen las leyes tributarias para
el transporte de dichos productos.
2. Los agentes de retención o percepción, cuando hubieren omitido la
retención o percepción a que estaban obligados. Efectuada la retención o
percepción el agente es el único responsable ante la Administración
Tributaria.
Ley 28647, Ley que sustituye el Numeral 2 del artículo 18° del Texto Único Ordenado del
Código Tributario, publicada el 11.12.2005, vigente a partir del 12.12.2005, mediante la cual se
precisa el alcance del numeral 2 del artículo 18° del TUO del Código Tributario).
3. Los terceros notificados para efectuar un embargo en forma de retención
hasta por el monto que debió ser retenido, de conformidad con el artículo
118º, cuando:
a. No comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes y entreguen
al deudor tributario o a una persona designada por éste, el monto o los
bienes retenidos o que se debieron retener, según corresponda.
b. Nieguen la existencia o el valor de créditos o bienes, ya sea que
entreguen o no al tercero o a una persona designada por éste, el monto
o los bienes retenidos o que se debieron retener, según corresponda.
c. Comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes, pero no
realicen la retención por el monto solicitado.
d. Comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes y efectúen la
retención, pero no entreguen a la Administración Tributaria el producto
de la retención.
En estos casos, la Administración Tributaria podrá disponer que se efectúe
la verificación que permita confirmar los supuestos que determinan la
responsabilidad.
No existe responsabilidad solidaria si el tercero notificado le entrega a la
Administración Tributaria lo que se debió retener.
(Numeral 3 del primer párrafo del artículo 18° sustituido por el artículo 3° del Decreto
Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007, vigente a partir del 1 de abril de 2007).
4. Los depositarios de bienes embargados, hasta por el monto de la deuda
tributaria en cobranza, incluidas las costas y gastos, cuando, habiendo sido
solicitados por la Administración Tributaria, no hayan sido puestos a su
disposición en las condiciones en las que fueron entregados por causas
imputables al depositario. En caso de que dicha deuda fuera mayor que el
valor del bien, la responsabilidad solidaria se limitará al valor del bien
164
embargado. Dicho valor será el determinado según el Artículo 121 y sus
normas reglamentarias.
"Tratándose de deuda tributaria administrada por la SUNAT, la
responsabilidad solidaria del depositario se limita al monto de los tributos,
multas e intereses en cobranza." (*)
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 16 de la Ley N° 30264, publicada el
16 noviembre 2014.
5. Los acreedores vinculados con el deudor tributario según el criterio
establecido en el artículo 12° de la Ley General del Sistema Concursal, que
hubieran ocultado dicha vinculación en el procedimiento concursal relativo
al referido deudor, incumpliendo con lo previsto en dicha ley.
6. Los sujetos comprendidos en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 16°,
cuando las empresas a las que pertenezcan hubieran distribuido utilidades,
teniendo deudas tributarias pendientes en cobranza coactiva, sin que éstos
hayan informado adecuadamente a la Junta de Accionistas, propietarios de
empresas o responsables de la decisión, y a la SUNAT; siempre que no se
dé alguna de las causales de suspensión o conclusión de la cobranza
conforme a lo dispuesto en el artículo 119°.
También son responsables solidarios, los sujetos miembros o los que fueron
miembros de los entes colectivos sin personalidad jurídica por la deuda tributaria
que dichos entes generen y que no hubiera sido cancelada dentro del plazo
previsto por la norma legal correspondiente, o que se encuentre pendiente cuando
dichos entes dejen de ser tales.
(Último párrafo del artículo 18° sustituido por el artículo 3° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el
15 de marzo de 2007, vigente a partir del 1 de abril de 2007).
(Artículo 18° sustituido por el Artículo 9° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05 de febrero de
2004 y vigente a partir del 06 de febrero de 2004).
Concordancia
Código Tributario art.10, 97 y 118 núm 2) y 4)
Comentario
La responsabilidad solidaria se produce por incumplir diversas obligaciones o por actuar
indebidamente, hasta por el valor de los productos transportados, el monto de la retención
o percepción, el monto que debió ser retenido, el monto de la deuda en cobranza.
Artículo 19º.- Responsables solidarios por hecho generador
Están solidariamente obligadas aquellas personas respecto de las cuales se
verifique un mismo hecho generador de obligaciones tributarias.
Concordancia
Código Tributario art. 2°, 8°, 9º, 16°, 18° y 20°
Código Civil art. 1183º
165
Comentario
La obligación solidaria tiene como objeto asegurar el cumplimiento de la Obligación
Tributaria del deudor tributario, que no está en condiciones de cumplir con su obligación.
Lo expuesto se da entre personas que resulten ser participes de la realización de un
mismo hecho generador.
Así mismo son responsable solidario a los vinculados económicamente con el deudor
tributario según el criterio establecido en el artículo 12° de la Ley de reestructuración
patrimonial, que hubieran ocultado dicha vinculación. En los casos de declaración de
insolvencia a solicitud del deudor, este tiene como obligación informar bajo declaración
jurada que no mantiene vinculación con sus acreedores, caso contrario, informar de la
existencia de vinculación con alguno (s) de sus acreedores, conforme lo dispone el
artículo 12° de la de reestructuración patrimonial.
Artículo 20º.- Derecho de repetición
Los sujetos obligados al pago del tributo, de acuerdo con lo establecido en los
artículos precedentes, tienen derecho a exigir a los respectivos contribuyentes la
devolución del monto pagado.
Concordancia
Código Tributario art. 7°, 8°, 9°, 16° a 19° y 30°
Comentario
El Dr. Hector Villegas74, señala:” La repetición tributaria, como relación jurídica, es aquella
que surge como una persona que abona al fisco un importe tributario que por diversos
motivos no resulta legítimamente adeudado y pretende luego su restitución. El pago
indebido y la consiguiente pretensión respectiva dan origen a un Vinculum iuris entre
sujeto activo, cuyos bienes reciben por vía legal el detrimento ocasionado por el
desembolso indebido, y un sujeto pasivo, que es el fisco, enriquecido sin causa ante el
mismo”.
Lo expuesto significa un enriquecimiento del fisco y un empobrecimiento de sus bienes
por el contribuyente y/o la persona que pagó, la repetición tiene su origen en el Derecho
Romano (actio in rem verso), en la actualidad está contenido en el artículo 1260º del
Código Civil Peruano.
La repetición se da por los siguientes casos, entre otros: pago erróneo de un tributo, pago
de un tributo que se cree inconstitucional, pago de un tributo que la administración fiscal
exige excesivamente, pago indebido y pago de un tributo en su condición de responsable
solidario.
En otro sentido, también procede la acción de repetición en los supuestos en que se realiza el
pago en sustitución del principalmente obligado, así del fiador contra el deudor principal, del deudor
que satisface totalmente el interés del acreedor en las obligaciones solidarias frente a sus
codeudores, de los que satisfacen la indemnización por culpa extracontractual de sus
subordinados, etc. Igualmente procederá el derecho de repetición en los casos de pago efectuado
por error.
Cuando la obligación tributaria es pagada por algún responsable solidario, este tiene
derecho de cobrar a los demás contribuyentes coobligados su parte proporcional o la
74
Hector Villegas, Curso de Finanzas, Derecho Financiero Tributario 9na Edición, editorial Astrea, Buenos
Aires, 2005, Pag 514.
166
totalidad al contribuyente, mediante un proceso judicial en la vía conocimiento, al amparo
del artículo 1260° del Código Civil.
Resolución del Tribunal Fiscal N° 252-3-2001 del 20.03.01.
Los pagos efectuados por el arrendatario del inmueble por concepto de arbitrios
municipales de 1996, deben imputarse dicha deuda. Sin embargo dichos pagos
ascendieron a S/. 135.74 Nuevos Soles por concepto de tributo insoluto; por ello los
copropietarios son responsables por la diferencia. Esto es S/ 115.68 Nuevos Soles
trimestrales, de acuerdo a lo normado en el artículo 3° del Edicto N° 182-93-MLM,
modificado por Edicto N° 205-95-MLM y el Art. 19° del Código Tributario, no obstante, uno
de los copropietarios pagó el importe de S/. 125.71 por tributo insoluto trimestral; lo que
equivale decir que pagó la totalidad de la deuda, quedando a salvo su derecho de
repetición contra el recurrente en la vía que corresponda.
Artículo 20º-A.- Efectos de la responsabilidad solidaria
Los efectos de la responsabilidad solidaria son:
1. La deuda tributaria puede ser exigida total o parcialmente a cualquiera de
los deudores tributarios o a todos ellos simultáneamente, salvo cuando se
trate de multas en los casos de responsables solidarios que tengan la
categoría de tales en virtud a lo señalado en el numeral 1. del artículo 17º,
los numerales 1. y 2. del artículo 18º y el artículo 19º.
2. La extinción de la deuda tributaria del contribuyente libera a todos los
responsables solidarios de la deuda a su cargo.
3. Los actos de interrupción efectuados por la Administración Tributaria
respecto del contribuyente, surten efectos colectivamente para todos los
responsables solidarios. Los actos de suspensión de la prescripción
respecto del contribuyente o responsables solidarios, a que se refieren los
incisos a) del numeral 1. y a) y e) del numeral 2. del artículo 46º tienen
efectos colectivamente.
4. La impugnación que se realice contra la resolución de determinación de
responsabilidad solidaria puede referirse tanto al supuesto legal que da
lugar a dicha responsabilidad como a la deuda tributaria respecto de la cual
se es responsable, sin que en la resolución que resuelve dicha impugnación
pueda revisarse la deuda tributaria que hubiera quedado firme en la vía
administrativa.
Para efectos de este numeral se entenderá que la deuda es firme en la vía
administrativa cuando se hubiese notificado la resolución que pone fin a la
vía administrativa al contribuyente o a los otros responsables.
5. La suspensión o conclusión del procedimiento de cobranza coactiva
respecto del contribuyente o uno de los responsables, surte efectos
167
respecto de los demás, salvo en el caso del numeral 7. del inciso b) del
artículo 119º. Tratándose del inciso c) del citado artículo la suspensión o
conclusión del procedimiento de cobranza coactiva surtirá efectos para los
responsables sólo si quien se encuentra en dicho supuesto es el
contribuyente.
Para que surta efectos la responsabilidad solidaria, la Administración Tributaria
debe notificar al responsable la resolución de determinación de atribución de
responsabilidad en donde se señale la causal de atribución de la responsabilidad y
el monto de la deuda objeto de la responsabilidad.
(Artículo 20°-A incorporado por el artículo 4° del Decreto Legislativo N° 981,75 publicado el 15 de
marzo de 2007, vigente a partir del 1 de abril de 2007).
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 7254-2-2005 Responsabilidad solidaria de
representantes legales
Los representantes legales están obligados a pagar los tributos con el dinero que
administran, deviniendo por tanto en responsables solidarios, cuando por dolo,
negligencia grave o abuso de facultades no se cumplen con las obligaciones tributarias.
Para comprobar la responsabilidad, se debe verificar si en los periodos en los cuales no
se cumplen las obligaciones tributarias ostentaban dicho cargo; si se encuentran
encargados y/o participan en la determinación y pago de tributos y; si el incumplimiento de
las obligaciones tributarias ocurrió por dolo, negligencia grave o abuso de facultades
Resolución del Tribunal Fiscal 04911-2-2006 Responsabilidad Solidaria
La responsabilidad solidaria del mandatario del contribuyente está supeditada a su
actuación con dolo, negligencia grave o abuso de facultades. Para determinar la
existencia de responsabilidad solidaria en el mandatario de la empresa contribuyente, la
Administración debe verificar si éste tuvo participación en la determinación y pago de
tributos, y además si el incumplimiento de las obligaciones tributarias se ha originado en
su actuación con dolo, negligencia grave o abuso de facultades.
Artículo 21º.- Capacidad tributaria
Tienen capacidad tributaria las personas naturales o jurídicas, comunidades de
bienes, patrimonios, sucesiones indivisas, fideicomisos, sociedades de hecho,
sociedades conyugales u otros entes colectivos, aunque estén limitados o
carezcan de capacidad o personalidad jurídica según el derecho privado o público,
siempre que la Ley le atribuya la calidad de sujetos de derechos y obligaciones
tributarias.
Concordancia
Código Tributario Norma XI, Art. 7°, 30° y 91°
Comentario
La capacidad contributiva nace de la necesidad de contribuir generando ingresos a
la caja fiscal, para cubrir el gasto público y del principio de la igualdad de las
75
(Ver Fe de Erratas del Decreto Legislativo N° 981, publicada el 27 de marzo de 2007).
168
cargas públicas. Es deber de todo ciudadano el contribuir en la medida de sus
posibilidades al financiamiento de los gastos en que incurre el Estado, ya que éste
necesita de esos recursos para satisfacer las necesidades públicas, lo cual es su
razón de ser primordial y principal motivo de existencia. Existe, pues, el deber de
solidaridad de contribuir al gasto público, sin embargo, no todos estamos
obligados de sacrificarnos de igual manera, porque existe el principio de la
igualdad de las cargas públicas, que no alude a una igualdad material,
cuantitativa, sino que es personal, cualitativa; se toma en cuenta la situación
económica de cada quién.
La capacidad de pago.- Es la aptitud o idoneidad para ser titular de derecho y
obligaciones, también denominada capacidad de goce. Siendo esto en materia
tributaria la capacitad de contribuir a los gastos públicos, en mérito al patrimonio
que reposa en su poder, la tributación está en una relación directa al patrimonio
que posee, independientemente a la edad que tenga el contribuyente.
El Fideicomiso constituye un instrumento versátil que garantiza el cumplimiento de
objetivos institucionales, empresariales o financieros de diversos tipos, pues los
activos se administran exclusivamente de acuerdo a las instrucciones impartidas
por el Fideicomitente. Es un mecanismo seguro, transparente, flexible y sencillo
que otorga soluciones específicas a mandatos específicos.
Asimismo, ayuda a obtener inversión y/o financiamiento para un proyecto,
reduciendo el riesgo del mismo, al "blindar " o aislar las fuentes de pago o las
garantías del proyecto. De ésta forma se tiene una fuente de pago segura y las
garantías pueden ser ejecutadas rápidamente.
Este servicio está dirigido a gobiernos regionales y locales, entidades públicas,
empresas y asociaciones privadas, organismos de cooperación u otras
instituciones que buscan asegurar el cumplimiento de determinados objetivos o la
implementación de proyectos de forma segura, directa, transparente y sencilla.
COFIDE es pionera en el Perú en el rubro de Fideicomisos; posee 27 años de
experiencia estructurando y administrando Fideicomisos de diversas índoles.
Actualmente contamos con más de US$ 2,000 millones en recursos administrados
(montos acumulados).
Así mismo, mediante Sentencia del Tribunal Constitucional Nº 0053-2004-AI/TC
(12/08/2005), el tribunal constitucional en el fundamento VIII. B. 1, ha establecido:
”El principio de capacidad contributiva es un principio constitucional exigible, no es
indispensable que se encuentre expresamente consagrado en el artículo 74º de la
Constitución, pues su fundamento y rango constitucional es implícito en la medida
que constituye la base para la determinación de la cantidad individual con que
cada sujeto puede/debe en mayor o menor medida, contribuir a financiar el gasto
público; además de ello, su exigencia no sólo sirve de contrapeso o piso para
evaluar una eventual confiscatoriedad, sino que también se encuentra unimismado
con el propio principio de igualdad, en su vertiente vertical”
169
Artículo 22º.- Representación de personas naturales y sujetos que carecen
de personería jurídica
La representación de los sujetos que carezcan de personería jurídica,
corresponderá a sus integrantes, administradores o representantes legales o
designados. Tratándose de personas naturales que carezcan de capacidad
jurídica para obrar, actuarán sus representantes legales o judiciales.
Las personas o entidades sujetas a obligaciones tributarias podrán cumplirlas por
sí mismas o por medio de sus representantes.
Concordancia
Código Tributario Art. 16°, 21°, 90° y 91°
Código Civil Art. 43° al 45° y 145° al 167
Ley General de Sociedades Art. 429°
Comentario
Por la representación se permite que un tercero en nombre de otro pueda cumplir
la obligación tributaria, para cuyo efecto es necesaria la exhibición del poder o
resolución judicial que le faculta tal representación, sin embargo para pagar no es
necesario acreditar la representación.
Artículo 23º.- Forma de acreditar la representación
Para presentar declaraciones y escritos, acceder a información de terceros
independientes utilizados como comparables en virtud a las normas de precios de
transferencia, interponer medios impugnatorios o recursos administrativos,
desistirse o renunciar a derechos, la persona que actúe en nombre del titular
deberá acreditar su representación mediante poder por documento público o
privado con firma legalizada notarialmente o por fedatario designado por la
Administración Tributaria o, de acuerdo a lo previsto en las normas que otorgan
dichas facultades, según corresponda.
La falta o insuficiencia del poder no impedirá que se tenga por realizado el acto de
que se trate, cuando la Administración Tributaria pueda subsanarlo de oficio, o en
su defecto, el deudor tributario acompañe el poder o subsane el defecto dentro del
término de quince (15) días hábiles que deberá conceder para este fin la
Administración Tributaria. Cuando el caso lo amerite, ésta podrá prorrogar dicho
plazo por uno igual. En el caso de las quejas y solicitudes presentadas al amparo
del artículo 153º, el plazo para presentar el poder o subsanar el defecto será de
cinco (5) días hábiles.
(Segundo párrafo del artículo 23° sustituido por el artículo 5° del Decreto Legislativo N° 981,
publicado el 15 de marzo de 2007, vigente a partir del 1 de abril de 2007).
Para efecto de mero trámite se presumirá concedida la representación.
170
Concordancia
Código Tributario: Art. 16° , 22°, 89° y 160°
Artículo 1219 del Código Civil establece: “Derechos y acciones del acreedor como
efecto de las obligaciones
Es efecto de las obligaciones autorizar al acreedor para lo siguiente:
4.- Ejercer los derechos del deudor, sea en vía de acción o para asumir su
defensa, con excepción de los que sean inherentes a la persona o cuando lo
prohiba la ley. El acreedor para el ejercicio de los derechos mencionados en este
inciso, no necesita recabar previamente autorización judicial, pero deberá hacer
citar a su deudor en el juicio que promueva.”
Código Procesal Civil Art. 63°
Art. 14° Ley General de Sociedades N° 26887
Comentario
La representación es la institución jurídica que permite la actuación de una
persona llamada representado por medio de otra denominada representante, que
manifiesta una voluntad en nombre del representado con eficacia jurídica; en
cambio cuando la ley prevé determinada persona actuara en interés y por cuenta
de otra, se denomina representante legal.
En consecuencia el poder debe constar en documento público o privado, con firma
legalizada notarialmente o por fedatario designado por la administración tributaria;
En cuyo documento debe señalar expresamente: presentar declaraciones,
escritos, interponer medios impugnatorios o recursos administrativos, desistirse,
renunciar a derechos, etc. Conforme lo indica el artículo 155° del código procesal
civil.
Artículo 24º.- Efectos de la representación
Los representados están sujetos al cumplimiento de las obligaciones tributarias
derivadas de la actuación de sus representantes.
Concordancia
Código Tributario Art. 16° inc.2, 22° y 30°
Código Civil Art. 160°
Ley General de Sociedades Art. 12°
Comentario
Como es de vuestro conocimiento la representación es la institución jurídica que
posibilita la actuación de una persona, llamado representado por medio de otra,
denominada representante, quien tiene facultades jurídicas para obrar de manera
autónoma en nombre del primero. Esta facultad debe estar contenida en un
documento denominado poder, otorgado por un notario público a falta de este por
un Juez de paz
171
TITULO III
TRANSMISIÓN Y EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
La palabra obligación se viene utilizando desde el siglo XII aproximadamente, pero
etimológicamente proviene de la voz latina ob ligare (atar a, ligar con).
En el derecho romano, en un inicio, la vinculación jurídica era personal, es decir, el
deudor comprometía su persona (y no su patrimonio) para asegurar el pago. No es
sino hasta la Lex Poetelia Papiria (algunos autores sitúan fecha en que fue
expedida en el año 457 a.C y otros en el año 428 que cambia la naturaleza de la
misma, ya que la sujeción dejó de ser personal y pasó a vincular al patrimonio del
deudor (pudiendo el acreedor cobrarse con éste ante el incumplimiento del
deudor).
Los Romanos definieron la obligación como: "Obligatio est iuris vinculum quo
nesessitate adstringimur alicuius solvendae rei secundum nostrae civitatis iura"
que se puede traducir como: Una obligación es el vínculo jurídico que nos
constriñe en la necesidad de pagar algo según el derecho de nuestra ciudad.
Luego, la doctrina pandectística alemana del siglo XIX introdujo la expresión
"Schuldverhältniss", la misma que fue transmitida a Italia como "rapporto
obbligatorio", ulteriormente a España.
Actualmente la obligación dentro del derecho tributario, es el vínculo jurídico a
través del cual dos partes (acreedora y deudora) quedan ligadas, por lo que la
parte deudora (contribuyente) debe cumplir con una prestación de la obligación
tributaria. Esta prestación puede consistir en dar y/o hacer, debiendo ser lícita y
dentro del comercio. Los sujetos obligados, al igual que el objeto de la obligación,
deberán estar determinados o ser determinables, por auto liquidación del
contribuyente o liquidación por la administración tributaria.
Elementos
La obligación tiene tres elementos sujetos, objeto y causa:
Sujetos
Los sujetos son dos:
Sujeto activo: es el acreedor, constituido por el Gobierno Central, Gobierno
Regional y Gobierno Loca, es decir, aquella persona que tiene la facultad de exigir
el cumplimiento. El acreedor tiene un derecho personal que se encuentra en el
activo de su patrimonio.
Sujeto pasivo: es el deudor, constituido por el contribuyente, responsable, o
sucesión indivisa, etc, Es decir es aquella persona que tiene la carga de cumplir la
prestación tributaria. Para el deudor existe una deuda que se encuentra en el
pasivo de su patrimonio.
172
Objeto (prestación)
El objeto de la obligación, consistir en dar dinero, hacer retenciones o
detracciones.
Determinación del objeto
El objeto debe estar determinado o ser determinable. En principio deben ser
dinero que el mismo contribuyente se ha autoliquidado o ha sido liquidado por la
administración tributaria, de acuerdo a los registros de compras y ventas
Causa
Es el fin de la obligación que persiguen y que se propusieron a la hora de
establecer la obligación
Cuando se da una transmisión, lo que se cambia es la persona del deudor
tributario, pero la obligación continua siendo la misma, bajo las mismas
condiciones. En ningún caso, una obligación puede hacerse más gravosa de
cumplir para el deudor, pues esto requiere de su voluntad. Con excepción de las
multas por ser personalísimo.
Las formas de extinguir la obligación tributaria son: pago, compensación,
condonación, consolidación y prescripción. Estos modos constituyen las causas,
medios o canales utilizados por el sujeto pasivo para lograr la extinción de la
deuda.
Pago
Forma de Extinguir la deuda
Compensación
Deudor = Acreedor
Condonación
Consolidación
Prescripción
173
CAPITULO I
Disposiciones generales
Artículo 25º.- Transmisión de la obligación tributaria
La obligación tributaria se transmite a los sucesores y demás adquirentes a título
universal.
En caso de herencia la responsabilidad está limitada al valor de los bienes y
derechos que se reciba.
Concordancia
Código Tributario, Art. 16°
Código Civil, Art. 145° al 167°
Código Procesal Civil, Art. 63°
Ley General de Sociedades, Art. 14°
Ley 27444, Art. 52°, 53°, 115° y 127°
Comentario
La sucesión constituye una sustitución de una persona en el lugar que otra,
ocupaba en consecuencia la persona que sucede adquiere la totalidad o una parte
alícuota del patrimonio de la persona a quien sucedió, incluyendo obligaciones y
derechos; en consecuencia la obligación ante la administración tributaria será sólo
hasta el límite del valor de los Bienes que reciba.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01050-1-2006 Transmisión de la obligación
tributaria
24.02.2006 Conforme a lo dispuesto por los artículos 17° y 25° del Código
Tributario, la Administración está facultada a dirigir la referida cobranza contra los
sucesores y demás adquirentes a título universal del causante, para lo cual
previamente debe atribuir la responsabilidad solidaria respectiva, lo cual supone la
existencia de una resolución debidamente notificada a éstos por la cual se les
atribuye tal responsabilidad.
Artículo 26º.- Transmisión convencional de la obligación tributaria
Los actos o convenios por los que el deudor tributario transmite su obligación
tributaria a un tercero, carecen de eficacia frente a la Administración Tributaria.
Concordancia
Código Tributario, Art. 1°
Código Civil, Art. V°, 1° 219° inc. 7)
Comentario
El derecho tributario es público (ex lege), razón por la cual no puede estar sujeta a
la voluntad de las personas, como sucede en el derecho civil. Este derecho por ser
público no permite la voluntad de las personas si no por el contrario es en eficaz
en el caso que se celebre convenios y /o contratos para que un tercero se
174
comprometa con pagar la obligación tributaria, siempre y cuando este tercero no a
cumplido con la obligación tributaria, caso contrario es válido.
El ejemplo típico de lo expuesto, encontramos en los contratos de arriendo de
inmuebles donde se consigna que los tributos municipales estará a cargo del
arrendatario.
Artículo 27º.- Extinción de la obligación tributaria
La obligación tributaria se extingue por los siguientes medios:
1. Pago.
1. Compensación.
2. Condonación.
3. Consolidación.
4. Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza
dudosa o de recuperación onerosa.
5. Otros que se establezcan por leyes especiales.
Las deudas de cobranza dudosa son aquéllas que constan en las respectivas
Resoluciones u Órdenes de Pago y respecto de las cuales se han agotado todas
las acciones contempladas en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, siempre
que sea posible ejercerlas.
Las deudas de recuperación onerosa son las siguientes:
a. Aquéllas que constan en las respectivas Resoluciones u Órdenes de Pago
y cuyos montos no justifican su cobranza.
b. Aquellas que han sido autoliquidadas por el deudor tributario y cuyo saldo
no justifique la emisión de la resolución u orden de pago del acto
respectivo, siempre que no se trate de deudas que estén incluidas en un
aplazamiento y/o fraccionamiento de carácter general o particular.
(Ver Cuarta y Quinta Disposiciones Complementarias Finales del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15
de marzo de 2007, vigente a partir del 1 de abril de 2007, mediante las cuales se extinguen costas y gastos).
(Ver Sexta Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de
2007, vigente a partir del 1 de abril de 2007, mediante la cual se establecen pautas sobre deudas de
recuperación onerosa).
CAPITULO II
LA DEUDA TRIBUTARIA Y EL PAGO
Concepto.El Pago es uno de los modos de extinguir las obligaciones que consiste en el
cumplimiento efectivo de la prestación debida, sea esta de dar, hacer o no hacer
(no solo se refiere a la entrega de una cantidad de dinero o de una cosa).
Pago es el cumplimiento del contenido del objeto de una prestación.
En economía es toda salida material o virtual de fondos de la tesorería de una
entidad privada o pública
175
Dinero
en efectivo
F
O
R
M
A
S
D
E
P
A
G
O
Cheque
Notas de Crédito
Negociable
Dinero en
cuenta Corriente
O de ahorros
Los obligados
a pagar son los
deudores tributarios.
Y en su caso por
sus respectivos
terceros ,
Estos también
Pueden realizar
dicho pago.
Tarjeta de Crédito
Otros medios
Aceptados por la
Adm. tributaria
Forma de Pago
En cuanto a la forma de hacer el pago, este debe coincidir con el contenido de la
obligación. Sin embargo, el deudor puede cumplir con una protección distinta
siempre que el acreedor de su consentimiento. A esta modalidad de pago se le
llamó dación en pago. ( datio in solutio). Ante ésta pregunta, el pago debe hacerse
tal cual se estipuló en el contrato. Ejemplo en dinero, además en especie, así debe
hacerse. Hay casos en que el deudor realiza el pago, sin coincidir con lo
estipulado hoy día en materia de derecho privado no es común. Pero en materia
pública se prestan cláusulas de datio in solutiom.
Lugar del Pago
Si nada se hubiera dicho en el contrato se aplicarán las siguientes reglas.
Primero se lee el contrato para determinar donde se debe hacer el pagar. Sin
embargo, si no se señala donde se debe realizar, en Perú y hoy día se siguen las
siguientes reglas. Si se trataba de cosas inciertas (genéricas) o de cosas fungibles
(cosas que pueden ser reemplazadas unas por otras), el cumplimiento debe
hacerse en el domicilio del deudor, donde el acreedor podía reclamarlo
judicialmente, si por el contrario se trataba de la entrega de un bien inmueble o de
otra cosa cierta (específica), el lugar era aquel en donde estuvieran los bienes.
En lo que respecta al tiempo del pago este debe cumplirse en el tiempo estipulado
en la obligación, pero si no lo hubieran establecido las partes, se aplica la regla de
que la prestación se debe cumplir desde el día en que nace la obligación. No
obstante, lo anterior, el cumplimiento de la obligación estará sujeta a la naturaleza
y al alcance de la propia prestación. De manera tal que el deudor debe cumplirla
cuando razonablemente pudiera hacerlo.
176
Artículo 28º.- Componentes de la deuda tributaria
La Administración Tributaria exigirá el pago de la deuda tributaria que está
constituida por el tributo, las multas y los intereses.
Los intereses comprenden:
1. El interés moratorio por el pago extemporáneo del tributo a que se refiere el
Artículo 33º;
2. El interés moratorio aplicable a las multas a que se refiere el Artículo 181º; y,
3. El interés por aplazamiento y/o fraccionamiento de pago previsto en el Artículo
36º.
Concordancia
Código Civil Peruano
Artículo 1220.- Noción de pago
Se entiende efectuado el pago sólo cuando se ha ejecutado íntegramente la
prestación.
Artículo 1242.- Interés compensatorio y moratorio
El interés es compensatorio cuando constituye la contraprestación por el uso del
dinero o de cualquier otro bien.
Es moratorio cuanto tiene por finalidad indemnizar la mora en el pago.
Artículo 29º.- Lugar, forma y plazo de pago
El pago se efectuará en la forma que señala la Ley, o en su defecto, el
Reglamento, y a falta de éstos, la Resolución de la Administración Tributaria.
La Administración Tributaria, a solicitud del deudor tributario podrá autorizar, entre
otros mecanismos, el pago mediante débito en cuenta corriente o de ahorros,
siempre que se hubiera realizado la acreditación en las cuentas que ésta
establezca previo cumplimiento de las condiciones que señale mediante
Resolución de Superintendencia o norma de rango similar. Adicionalmente, podrá
establecer para determinados deudores la obligación de realizar el pago utilizando
dichos mecanismos en las condiciones que señale para ello.
El lugar de pago será aquel que señale la Administración Tributaria mediante
Resolución de Superintendencia o norma de rango similar.
Al lugar de pago fijado por la Superintendencia Nacional de Administración
Tributaria - SUNAT, para los deudores tributarios notificados como Principales
Contribuyentes no le será oponible el domicilio fiscal. En este caso, el lugar de
pago debe encontrarse dentro del ámbito territorial de competencia de la oficina
fiscal correspondiente.
Tratándose de tributos que administra la SUNAT o cuya recaudación estuviera a
su cargo, el pago se realizará dentro de los siguientes plazos:
a) Los tributos de determinación anual que se devenguen al término del año
gravable se pagarán dentro de los tres (3) primeros meses del año siguiente.
b) Los tributos de determinación mensual, los anticipos y los pagos a cuenta
mensuales se pagarán dentro de los doce (12) primeros días hábiles del mes
siguiente.
177
c) Los tributos que incidan en hechos imponibles de realización inmediata se
pagarán dentro de los doce (12) primeros días hábiles del mes siguiente al del
nacimiento de la obligación tributaria.
d) Los tributos, los anticipos y los pagos a cuenta no contemplados en los incisos
anteriores, las retenciones y las percepciones se pagarán conforme lo establezcan
las disposiciones pertinentes.
e) Los tributos que graven la importación, se pagarán de acuerdo a las normas
especiales.
(Párrafo sustituido por el Artículo 12° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el
05 de febrero de 2004 y vigente a partir del 06 de febrero de 2004).
La SUNAT podrá establecer cronogramas de pagos para que éstos se realicen
dentro de los seis (6) días hábiles anteriores o seis (6) días hábiles posteriores al
día de vencimiento del plazo señalado para el pago. Asimismo, se podrá
establecer cronogramas de pagos para las retenciones y percepciones a que se
refiere el inciso d) del presente artículo.
(Párrafo sustituido por el Artículo 12° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05 de febrero de 2004 y vigente a
partir del 06 de febrero de 2004).
El plazo para el pago de la deuda tributaria podrá ser prorrogado, con carácter
general, por la Administración Tributaria.
Artículo sustituido por el Artículo 5° de la Ley N° 27038, publicada el 31 12.1998.
Concordancia
Código Civil Art.1220 al 1276
Artículo 30º.- Obligados al pago
El pago de la deuda tributaria será efectuado por los deudores tributarios y, en su
caso, por sus representantes.
Los terceros pueden realizar el pago, salvo oposición motivada del deudor
tributario.
Concordancia
Código Civil
Artículo 1222.- Pago realizado por tercero
Puede hacer el pago cualquier persona, tenga o no interés en el cumplimiento de
la obligación, sea con el asentimiento del deudor o sin él, salvo que el pacto o su
naturaleza lo impidan.
Quien paga sin asentimiento del deudor, sólo puede exigir la restitución de aquello
en que le hubiese sido útil el pago.
Artículo 1223.- Aptitud legal para efectuar el pago
Es válido el pago de quien se encuentra en aptitud legal de efectuarlo.
Sin embargo, quien de buena fe recibió en pago bienes que se consumen por el
uso o dinero de quien no podía pagar, sólo está obligado a devolver lo que no
hubiese consumido o gastado.
178
Artículo 31.- Imputación del pago
Los pagos se imputarán en primer lugar, si lo hubiere, al interés moratorio y luego
al tributo o multa, de ser el caso, salvo cuando deban pagarse las costas y gastos
a que se refiere el Artículo 117, en cuyo caso estos se imputarán según lo
dispuesto en dicho Artículo.(*)
(*) Modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014
El deudor tributario podrá indicar el tributo o multa y el período por el cual realiza
el pago.
Cuando el deudor tributario no realice dicha indicación, el pago parcial que
corresponda a varios tributos o multas del mismo período se imputará, en primer
lugar, a la deuda tributaria de menor monto y así sucesivamente a las deudas
mayores. Si existiesen deudas de diferente vencimiento, el pago se atribuirá en
orden a la antigüedad del vencimiento de la deuda tributaria.
Concordancia
Código Civil
Artículo 1256.- Imputación de pago por deudor
Quien tiene varias obligaciones de la misma naturaleza constituidas por prestaciones
fungibles y homogéneas, en favor de un solo acreedor, puede indicar al tiempo de hacer
el pago, o, en todo caso, antes de aceptar el recibo emitido por el acreedor, a cuál de
ellas se aplica éste. Sin el asentimiento del acreedor, no se imputará el pago parcialmente
o a una deuda ilíquida o no vencida.
Artículo 1257.- Orden de la imputación convencional
Quien deba capital, gastos e intereses, no puede, sin el asentimiento del acreedor, aplicar
el pago al capital antes que a los gastos, ni a éstos antes que a los intereses.
Artículo 1258.- Imputación por acreedor
Cuando el deudor no ha indicado a cuál de las deudas debe imputarse el pago, pero
hubiese aceptado recibo del acreedor aplicándolo a alguna de ellas, no puede reclamar
contra esta imputación, a menos que exista causa que impida practicarla.
Artículo 1259.- Imputación legal
No expresándose a que deuda debe hacerse la imputación, se aplica el pago a la menos
garantizada; entre varias deudas igualmente garantizadas, a la más onerosa para el
deudor; y entre varias deudas igualmente garantizadas y onerosas, a la más antigua. Si
estas reglas no pueden aplicarse, la imputación se hará proporcionalmente.
Artículo 32.- Formas de pago de la deuda tributaria
El pago de la deuda tributaria se realizará en moneda nacional. Para efectuar el
pago se podrán utilizar los siguientes medios:
a) Dinero en efectivo;
b) Cheques;
c) Notas de Crédito Negociables;
d) Débito en cuenta corriente o de ahorros;
e) Tarjeta de crédito; y,
179
f) Otros medios que la Administración Tributaria apruebe.
Los medios de pago a que se refieren los incisos b), c) y f) se expresarán en
moneda nacional. El pago mediante tarjeta de crédito se sujetará a los requisitos,
formas, procedimientos y condiciones que establezca la Administración Tributaria.
La entrega de cheques bancarios producirá el efecto de pago siempre que se
hagan efectivos. Los débitos en cuenta corriente o de ahorro del deudor tributario,
así como el pago con tarjeta de crédito surtirán efecto siempre que se hubiera
realizado la acreditación en la cuenta correspondiente de la Administración
Tributaria.
Cuando los cheques bancarios no se hagan efectivos por causas no imputables al
deudor tributario o al tercero que cumpla la obligación por aquél, no surtirán efecto
de pago. En este caso, si el pago fue realizado hasta la fecha de vencimiento del
plazo a que se refiere el Artículo 29, la Administración Tributaria requerirá
únicamente el pago del tributo, aplicándose el interés moratorio a partir de la fecha
en que vence dicho requerimiento. Si el pago se hubiera efectuado después del
vencimiento del plazo previsto en el citado artículo, no se cobrarán los intereses
que se hubieran generado entre la fecha del pago y la fecha en que vence el
requerimiento.
podrá disponer el pago de tributos en especie; los mismos que serán valuados,
según el valor de mercado en la fecha en que se efectúen.
Los Gobiernos Locales, mediante Ordenanza Municipal, podrán disponer que el
pago de sus tasas y contribuciones se realice en especie; los mismos que serán
valuados, según el valor de mercado en la fecha en que se efectúen.
Excepcionalmente, tratándose de impuestos municipales, podrán disponer el pago
en especie a través de bienes inmuebles, debidamente inscritos en Registros
Públicos, libres de gravámenes y desocupados; siendo el valor de los mismos el
valor de autoavalúo del bien o el valor de tasación comercial del bien efectuado
por el Consejo Nacional de Tasaciones, el que resulte mayor.
Para efecto de lo dispuesto en el párrafo anterior, se considerará como bien
inmueble los bienes susceptibles de inscripción en el Registro de Predios a cargo
de la Superintendencia Nacional de los Registros Públicos”.
Artículo sustituido por el Artículo 2 del Decreto Legislativo N° 969, publicado el 24 diciembre 2006
Artículo 33.- Interés moratorio
"El monto del tributo no pagado dentro de los plazos indicados en el Artículo 29
devengará un interés equivalente a la Tasa de Interés Moratorio (TIM), la cual no
podrá exceder del 10% (diez por ciento) por encima de la tasa activa del mercado
promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la Superintendencia
de Banca y Seguros el último día hábil del mes anterior". Párrafo sustituido por el
Artículo 4 de la Ley Nº 27335, publicada el 31-07-2000,
180
La SUNAT fijará la TIM respecto a los tributos que administra o cuya recaudación
estuviera a su cargo. En los casos de los tributos administrados por otros
Órganos, la TIM será fijada por Resolución Ministerial de Economía y Finanzas. (*)
(*) Párrafo sustituido por el Artículo 14 del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05-02-2004,
"La SUNAT fijará la TIM respecto a los tributos que administra o cuya recaudación
estuviera a su cargo. En los casos de los tributos administrados por los Gobiernos
Locales, la TIM será fijada por Ordenanza Municipal, la misma que no podrá ser
mayor a la que establezca la SUNAT. Tratándose de los tributos administrados por
otros Órganos, la TIM será la que establezca la SUNAT, salvo que se fije una
diferente mediante Resolución Ministerial de Economía y Finanzas.”
Los intereses moratorios se calcularán de la manera siguiente:
a) Interés diario: se aplicará desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta
la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM
diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta
(30).
b) "Los intereses moratorios se aplicarán diariamente desde el día siguiente a la
fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del
tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la
TIM vigente entre treinta (30).” (*)
(*) Párrafo sustituido por el Artículo 3 del Decreto Legislativo N° 969
La nueva base para el cálculo de los intereses tendrá tratamiento de tributo para
efectos de la imputación de pagos a que se refiere el Artículo 31.
"La aplicación de los intereses moratorios se suspenderá a partir del vencimiento
de los plazos máximos establecidos en los Artículos 142, 150 y 152 hasta la
emisión de la resolución que culmine el procedimiento de reclamación ante la
Administración Tributaria o de apelación ante el Tribunal Fiscal, siempre y cuando
el vencimiento del plazo sin que se haya resuelto la reclamación o apelación fuera
por causa imputable a dichos órganos resolutores" (*)
(*)Cuarto párrafo modificado por el Artículo 7 de la Ley N° 30230, publicada el 12 julio 2014
"Durante el periodo de suspensión la deuda será actualizada en función del Índice
de Precios al Consumidor." (*)
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 6 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007.
"Las dilaciones en el procedimiento por causa imputable al deudor no se tendrán
en cuenta a efectos de la suspensión de los intereses moratorios”.(*)
"La suspensión de intereses no es aplicable durante la tramitación de la demanda
contencioso-administrativa.”(*)
(*)Modificado por el Artículo 7 de la Ley N° 30230, publicada el 12 julio 2014.
(*) De conformidad con la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto
Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007, se establece que para efectos de
la aplicación del presente artículo, respecto de las deudas generadas con
181
anterioridad a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo Nº 969, el concepto
tributo impago incluye a los intereses capitalizados al 31 de diciembre de 2005, de
ser el caso. Lo dispuesto en el párrafo anterior debe ser considerado también
para efectos del cálculo de la deuda tributaria por multas, para la devolución de
pagos indebidos o en exceso y para la imputación de pagos.
(*) De conformidad con la Tercera Disposición Complementaria Transitoria del
Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007, se establece que para las
deudas tributarias que se encuentran en procedimientos de reclamación en trámite
a la fecha de entrada en vigencia del citado Decreto Legislativo, la regla sobre no
exigibilidad de intereses moratorios introducida al presente artículo, será aplicable
si en el plazo de nueve (9) meses contados desde la entada en vigencia del citado
Decreto Legislativo, la Administración Tributaria no resuelve las reclamaciones
interpuestas.
Comentarios
El interés moratorio, constituye una herramienta para desincentivar la morosidad y
el incumplimiento en el pago de la obligación tributaria, de otro lado, sirve para
recuperar el valor del dinero y constituye una forma de indemnizar por el retraso
incurrido en el pago del tributo.
Sin embargo el interés que cobra la administración tributaria (Sunat) que es 1.20%
mensual equivalente 0.004 diario, es más bajo a lo que cobra el sistema financiero
y/o bancario en el país, situación que incentiva a la morosidad a muchos
contribuyentes, por la razón antes expuesta, lo cual significa que la política de
recaudación tributaria no es la apropiada.
Concordancias:
D.Leg. N° 953, 1ra.Disp.Trans. inc. a)
Ley N° 28423, 3ra. Disp. Trans.
D. Leg. N° 973, Art. 8, Num. 8.1
D.S. Nº 150-2007-EF Art. 8
Ley Nº 29191, Art. 2
D.S. N° 024-2008-EF,(Actualización de la Deuda con el IPC) Art. 2
Ley 30230, Ley que establece medidas tributarias, simplificación de
procedimientos y permisos para la promoción y dinamización de la inversión en el
país.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 819-3-99 Naturaleza no sancionadora del
Interés Moratorio
Los intereses moratorios no constituyen sanción porque tienen naturaleza
indemnizatoria, dado que restituyen al fisco por la demora en el cumplimiento del
pago.
En tal sentido, se establece que carece de sustento la tesis esgrimida sobre la
doble sanción que consistiría en el cobro del impuesto con los intereses de ley, por
un lado, y en el cobro de la multa, por el otro; ya que el interés moratorio obedece
182
al cumplimiento extemporáneo de la obligación tributaria sustancial, y tiene como
finalidad resarcir al fisco
Tasa de Interés para devoluciones
Mediante la Resolución de Superintendencia Nº 342-2010/SUNAT publicada en el
diario oficial “El Peruano” el 31.12.2010 se establece las siguientes tasas de
interés aplicables para el Ejercicio 2011:
La tasa de interés aplicable desde el 1 de enero hasta el 31 diciembre del 2011, a
las devoluciones en moneda nacional que se realicen por las retenciones y/o
percepciones no aplicadas del IGV, será la tasa de interés moratorio (TIM) a que
se refiere el artículo 33º del TUO del Código Tributario
Artículo 34°- Cálculo de intereses en los anticipos y pagos a cuenta
El interés moratorio correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados
oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación
principal.
A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base
para el cálculo del interés moratorio.
(Ver Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N° 981 publicado el
15.03.2007 vigente a partir del 16.03.2007)
Caso Práctico de cálculo de intereses:
Actualización de los intereses de los pagos a cuenta del impuesto a la renta.
La empresa Los Exitosos S.A., con RUC 102048870, tiene una deuda pendiente
de pago a la SUNAT que ascendente S/. 12 550,00, por concepto de renta de
tercera correspondiente al mes de agosto del 2009; el contribuyente desea saber
el importe a pagar al 12.02.2010.
Datos:
 La tasa mensual es 1.5% mensual según resolución de Superintendencia
Nº 032-2003/SUNAT de fecha 06.02.2003m vigente a partir de Del 07-022003 hasta el 28.02.2010. a partir del 01.03.2010 la tasa de interés es
1.2% mensual.

De acuerdo al cronograma el plazo para pagar el tributo es el día 21.Set.2009, en
consecuencia calculamos a partir del día 22.Set.2009 hasta el 28.02.2010.
TASA
MES
DÍAS
DIARIA
setiembre
9
0,0005
octubre
31
0,0005
noviembre
30
0,0005
diciembre
31
0,0005
enero
31
0,0005
febrero
28
0,0005
TOTAL
160
0,0005
183
Calculo
Tributo Omitido
impuesto a la renta
Período
Importe
Tiempo
ago-09
12 500 160 días
Interés al
TIM
28/02/2010
1,50%
1000
I = K x TxT
I = 12 500 x 160 x 0,0005 = S/. 1000
Determinación de la deuda tributaria al 28.02.2010
Base del Calculo
S/. 12500.00
Interés a pagar al 28.02.2010
S/. 1000.00
Total
13500.00
_________________x_____________
Asiento Contable:
40 Tributos por Pagar
12500.00
4011 Impuesto a la renta
66 Cargas Excepcionales
1000.00
661 Intereses moratorio del 2009
Caja Bancos
13500.00
104 Cuenta corrientes
____________________x___________
Comentarios
Este registro contable que se ha efectuado como gasto de S/. 1 000.00 por
concepto de interés moratorios, se debe reparar sumando a la utilidad, por no
guardar relación con el giro y/o objeto del negocio, tomando en cuenta el
principio de causalidad que estable la Ley de Impuesto a la Renta.
Artículo 36º.- Aplazamiento y/o fraccionamiento de deudas tributarias76
Se puede conceder aplazamiento y/o fraccionamiento para el pago de la deuda
tributaria con carácter general, excepto en los casos de tributos retenidos o
percibidos, de la manera que establezca el Poder Ejecutivo. (*)
(*) Párrafos sustituidos por el Artículo 8° de la Ley N° 27393, publicada el 30 de diciembre de 2000.
En casos particulares, la Administración Tributaria está facultada a conceder
aplazamiento y/o fraccionamiento para el pago de la deuda tributaria al deudor
tributario que lo solicite, con excepción de tributos retenidos o percibidos, siempre
que dicho deudor cumpla con los requerimientos o garantías que aquélla
establezca mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, y
con los siguientes requisitos:
a) Que las deudas tributarias estén suficientemente garantizadas por carta fianza
bancaria, hipoteca u otra garantía a juicio de la Administración Tributaria. De ser el
caso, la Administración podrá conceder aplazamiento y/o fraccionamiento sin
exigir garantías; y
76
(Ver Tercera Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de marzo de 2007,
vigente a partir del 1 de abril de 2007, la que Incorpora deudas tributarias al aplazamiento y/o fraccionamiento
previsto en el artículo 36° del Código Tributario).
184
b) Que las deudas tributarias no hayan sido materia de aplazamiento y/o
fraccionamiento. Excepcionalmente, mediante Decreto Supremo se podrá
establecer los casos en los cuales no se aplique este requisito.
(Segundo párrafo sustituido por el Artículo 5° del Decreto Legislativo N° 969, publicado el 24.12.2006 y vigente
desde el 25.12.2006)
La Administración Tributaria deberá aplicar a la deuda materia de aplazamiento
y/o fraccionamiento un interés que no será inferior al ochenta por ciento (80%) ni
mayor a la tasa de interés moratorio a que se refiere el Artículo 33º.
El incumplimiento de lo establecido en las normas reglamentarias, dará lugar a la
ejecución de las medidas de cobranza coactiva, por la totalidad de la amortización
e intereses correspondientes que estuvieran pendientes de pago. Para dicho
efecto se considerará las causales de pérdida previstas en la Resolución de
Superintendencia vigente al momento de la determinación del incumplimiento.
(Cuarto párrafo del Artículo 33° sustituido por el Artículo 5° del Decreto Legislativo N° 969,
publicado el 24.12.2006 y vigente desde el 25.12.2006).
Artículo 37º.- Obligación de aceptar el pago
El órgano competente para recibir el pago no podrá negarse a admitirlo, aún
cuando no cubra la totalidad de la deuda tributaria, sin perjuicio que la
Administración Tributaria inicie el Procedimiento de Cobranza Coactiva por el
saldo no cancelado.
Comentarios
La administración tributaria y/o acreedor tributario, no puede negarse a recibir el
pago parcial de la obligación tributaria y/o no tributaria como son las multas,
independientemente de la cobranza en forma coactiva, de los valores y/o deuda
pendiente de pago.
Artículo 38º.- Devoluciones de pagos indebidos o en exceso
Las devoluciones de pagos realizados indebidamente o en exceso se efectuarán
en moneda nacional, agregándoles un interés fijado por la Administración
Tributaria, en el período comprendido entre el día siguiente a la fecha de pago y la
fecha en que se ponga a disposición del solicitante la devolución respectiva, de
conformidad con lo siguiente:
a) Tratándose de pago indebido o en exceso que resulte como consecuencia de
cualquier documento emitido por la Administración Tributaria, a través del cual se
exija el pago de una deuda tributaria, se aplicará la tasa de interés moratorio (TIM)
prevista en el artículo 33º.
b) Tratándose de pago indebido o en exceso que no se encuentre comprendido en
el supuesto señalado en el literal a), la tasa de interés no podrá ser inferior a la
tasa pasiva de mercado promedio para operaciones en moneda nacional (TIPMN),
publicada por la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas
de Fondos de Pensiones el último día hábil del año anterior, multiplicada por un
factor de 1,20.
185
Los intereses se calcularán aplicando el procedimiento establecido en el artículo
33º.
Tratándose de las devoluciones efectuadas por la Administración Tributaria que
resulten en exceso o en forma indebida, el deudor tributario deberá restituir el
monto de dichas devoluciones aplicando la tasa de interés moratorio (TIM)
prevista en el artículo 33, por el período comprendido entre la fecha de la
devolución y la fecha en que se produzca la restitución. Tratándose de aquellas
devoluciones que se tornen en indebidas, se aplicará el interés a que se refiere el
literal b) del primer párrafo.” (*)
(*) Artículo sustituido por el Artículo 1 de la Ley Nº 29191, publicada el 19 enero 2008, que de conformidad con su
Única Disposición Final entra en vigencia el 1 de febrero de 2008
Comentarios
Un pago indebido es el que se realiza, en la mayoría de las veces por
desconocimiento, descuido y/o apuro al momento de pagar los tributos. Esto
sucede, por ejemplo, cuando un contribuyente realiza el pago de un tributo al cual
no está afecto o corresponde a otro período tributario
Un pago en exceso, en cambio, se presenta cuando se paga un monto mayor al
que corresponde. Ello ocurre, por ejemplo, cuando un contribuyente paga S/.
2,2000 nuevos soles cuando en realidad debió pagar S/ 220. La diferencia es un
pago en exceso.
En estos casos, el contribuyente tienen el derecho a exigir la devolución de lo
pagado indebidamente o en exceso, según lo establecido en el Código Tributario.
Cuando no se tramita la devolución, también esta prescribe.
Para solicitar la devolución se debe seguir el Procedimiento N° 16 del Texto Único
de Procedimientos Administrativos, aprobado por Decreto Supremo N° 057-2009EF – Publicada el 08 de marzo de 2009, el contribuyente debe presentar el
Formulario N° 4949 "Solicitud de devolución", firmado por el deudor tributario o el
representante legal acreditado en el Registro Único de Contribuyentes (RUC).
Este formulario se presenta por cada período y tributo por los que se solicita la
devolución.
Asimismo, debe presentar un escrito (que va adjunto al formulario) en el que se
detalla el tributo y el período por los que se solicita la devolución; el código, la
fecha y el número de orden del formulario en el que efectuó el pago en exceso o
indebido; el cálculo del pago en exceso o indebido y los motivos que lo originaron.
Si es un deudor tributario obligado a llevar contabilidad completa, deberá sustentar
(con el análisis de sus cuentas) que el pago indebido o en exceso se encuentra
registrado como un saldo a su favor a la fecha de presentación de la solicitud.
Los solicitantes también deben poner a disposición de la SUNAT la
documentación y los registros contables correspondientes, incluidos los
comprobantes de pago y otros documentos con poder cancelatorio que se
hubieran emitido.

Decreto Supremo Nº 155-2011-EF, Devolución de pagos indebidos o en exceso de deudas
tributarias cuya administración está a cargo de la SUNAT, saldo a favor materia del beneficio,
del reintegro tributario para la Región Selva y del reintegro tributario, mediante abono en
cuenta corriente o de ahorro.
186
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 3131-5-2006 Devolución de pagos
Las cancelaciones efectuadas a través de compensaciones (indebidas) con el
saldo a favor del exportador, no les quitan el carácter de indebidas, por lo que las
sumas compensadas indebidamente por la Administración deben ser devueltas
aplicando los intereses previstos por el artículo 38° del Código Tributario.
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 04636-4-2004 Pagos indebidos o en exceso
El pago a cuenta efectuado con posterioridad a la regularización del impuesto
anual, no constituye crédito contra el impuesto del ejercicio regularizado ni
tampoco pago a cuenta o crédito contra el impuesto del ejercicio siguiente en el
que procedió a su cancelación. Siendo su naturaleza, la de un pago indebido,
procede su compensación, en la medida que se cumplan las condiciones que
exige dicha institución jurídica.
Tasa de Interés para devoluciones
Mediante la Resolución de Superintendencia Nº 342-2010/SUNAT publicada en el
diario oficial “El Peruano” el 31.12.2010 se establece las siguientes tasas de
interés aplicables para el Ejercicio 2010:
Se fija en cincuenta céntimos por ciento (0.50 %) mensual, la tasa de interés a que
se refiere el inciso b) del artículo 38º del TUO del Código Tributario aplicable a las
devoluciones en moneda nacional que se efectúen por pagos realizados
indebidamente o en exceso.
Se fija en treinta céntimos por ciento (0.30 %) mensual, la tasa de interés a que se
refiere el inciso b) de la Primera Disposición Transitoria del Decreto Legislativo Nº
953 aplicable a las devoluciones en moneda extranjera que se efectúen por pagos
realizados indebidamente o en exceso.
Artículo 39º.-Devoluciones de tributos administrados por la SUNAT
Tratándose de tributos administrados por la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria - SUNAT:
a. Las devoluciones se efectuarán mediante cheques no negociables,
documentos valorados denominados Notas de Crédito Negociables, giros,
órdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta corriente o de
ahorros.
La devolución mediante cheques no negociables, la emisión, utilización y
transferencia a terceros de las Notas de Crédito Negociables, así como los
giros, órdenes de pago del sistema financiero y el abono en cuenta
corriente o de ahorros se sujetarán a las normas que se establezca por
Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas,
previa opinión de la SUNAT.
Mediante Decreto Supremo, refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas
se podrá autorizar que las devoluciones se realicen por mecanismos distintos a
los señalados en los párrafos precedentes.
187
(Inciso a) del primer párrafo del artículo 39° sustituido por el artículo 7° del D. Leg. N° 981, publicado el 15 de
b. Mediante Resolución de Superintendencia se fijará un monto mínimo para
la presentación de solicitudes de devolución. Tratándose de montos
menores al fijado, la SUNAT, podrá compensarlos de oficio o a solicitud de
parte de acuerdo a lo establecido en el Artículo 40°.(*)
(*) Inciso sustituido por el Artículo 10° de la Ley N° 27038, publicada el 31 de diciembre de 1998.
c. En los casos en que la SUNAT determine reparos como consecuencia de la
verificación o fiscalización efectuada a partir de la solicitud mencionada en
el inciso precedente, deberá proceder a la determinación del monto a
devolver considerando los resultados de dicha verificación o fiscalización.
Adicionalmente, si producto de la verificación o fiscalización antes
mencionada, se encontrarán omisiones en otros tributos o infracciones, la
deuda tributaria que se genere por dichos conceptos podrá ser
compensada con el pago en exceso, indebido, saldo a favor u otro concepto
similar cuya devolución se solicita. De existir un saldo pendiente sujeto a
devolución, se procederá a la emisión de las Notas de Crédito Negociables,
cheques no negociables y/o al abono en cuenta corriente o de ahorros. Las
Notas de Crédito Negociables y los cheques no negociables podrán ser
aplicadas al pago de las deudas tributarias exigibles, de ser el caso. Para
este efecto, los cheques no negociables se girarán a la orden del órgano de
la Administración Tributaria.
(Segundo párrafo del inciso c) sustituido por el Artículo 16° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05
de febrero de 2004 y vigente a partir del 06 de febrero de 2004).
(Inciso c) sustituido por el Artículo 2° del Decreto Legislativo N° 930, publicado el 10 de octubre de 2003 y
vigente a partir del 11 de octubre de 2003).
Tratándose de tributos administrados por los Gobiernos Locales las devoluciones
se efectuarán mediante cheques no negociables y/o documentos valorados
denominados Notas de Crédito Negociables. Será de aplicación en lo que fuere
pertinente lo dispuesto en párrafos anteriores.
(Párrafo incorporado por el Artículo 16° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05 de febrero de 2004 y vigente
a partir del 06 de febrero de 2004).
establecerán las normas que regularán entre otros, la devolución de los tributos
que administran los Gobiernos Locales mediante cheques no negociables, así
como la emisión, utilización y transferencia a terceros de las Notas de Crédito
Negociables.
(Párrafo incorporado por el Artículo 16° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05 de febrero de 2004 y vigente
a partir del 06 de febrero de 2004).
Tasa de interés moratorio (TIM) y tasa de interés aplicable a las devoluciones
FECHA
DE
PUBLICACIÓN
17.02.2010
31.12.2009
07.01.2009
BASE LEGAL
VIGENCIA
R. de S. 532010/SUNAT
Del 01-03-2010
Del 01-01-2010 al
31-12-2010
Del 01-01-2009 al
31-12-2009
TASA
DE
INTERÉS
MORATORIO
(TIM)
M.N.
M.E.
1.2
0.6
DEVOLUCIÓN DE
PAGOS
INDEBIDOS O EN
EXCESO
M.N.
M.E.
DEVOLUCIÓN
POR
RETENC.
Y/O
PERCEPC.
NO
APLICADAS DEL IGV
M.N.
M.E.
0,50
0,30
1,5 (1)
0,60
0,34
1,5
188
03.01.2008
06.02.2003
Del 01-01-2008 al
31-12-2008
Del 07-02-2003
0,80
1,5
0,30
1,2
0,84
Resolución de Superintendencia N° 053-2010/SUNAT
Modifican las tasas de interés moratorio aplicables a los tributos
administrados o recaudados por la SUNAT
Artículo 1°.- Tasa de interés moratorio – Moneda nacional
Fíjese en uno y dos décimas por ciento (1.2%) mensual, la Tasa de Interés
Moratorio (TIM) aplicable a las deudas tributarias en moneda nacional,
correspondientes a tributos administrados y/o recaudados por la SUNAT.
Artículo 2°.- Tasa de interés moratorio – moneda extranjera
Fíjese en sesenta centésimos por ciento (0.60%) mensual, la TIM aplicable a las
deudas tributarias en moneda extranjera, correspondientes a tributos
administrados y/o recaudados por la SUNAT.
Artículo 3°.- Aplicación de las tasas de interés moratorio
Las tasas establecidas en los artículos 1° y 2° de la presente resolución rigen a
partir del día 01.03.2010.
Resolución de Superintendencia Nº 022-2012-SUNAT77, Regula la presentación a
través de SUNAT virtual de la solicitud de devolución de los saldos a favor del
impuesto a la renta del ejercicio 2011 de las personas naturales que hubieran
obtenido rentas del trabajo y/o rentas del capital. Mediante formulario virtual Nº
1649 “Solicitud de Devolución”, para solicitar la devolución del saldo a favor por
renta de trabajo, renta de capital- primera categoría y segunda categoría y renta
de trabajo.
Solitud de de Devolución
SEÑOR INTENDENTE NACIONAL DE LA SUPERINDENCIA NACIONAL DE
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA-SUNAT
Corporación Sagitario S.A. con RUC N° 20348293232, con domicilio
Fiscal en la Av. Enrique Fermi Nº 628 Urb. Fiori, distrito San Martin de
Porres, debidamente representada por su Gerente General, la Sra. María
Romero Aliaga, identificada con DNI Nº 08555403, con domicilio en la
calle Las Aceros N° 180 San Borja, Provincia y departamento Lima, a
usted respetuosamente me presento y digo:
77
Resolución de Superintendencia Nº 012-2012-SUNAT, de fecha 06.Feb.2012, publicado en el diario Oficial
El Peruano el 07.Feb.2012.
189
I PETITORIO
Invocando interés y legitimidad para obrar, recurro para solicitar la devolución
del Importe embargado ascendente a S/. 17 785 nuevos soles más los intereses,
por los siguientes fundamentos de hecho y de derecho:
II FUNDAMENTOS DE HECHO
1. Que, mediante Resolución Coactiva N° 0230070630057 con fecha 30 de
noviembre del año 2010, se procedió con la imputación del monto retenido
por el tercero retenedor SCOTIABANK PERU, N° de operación SUNAT
46454076, al Orden de Pago N°0230012744202 como se detalla:
N°
de Tributo
Período Saldo
Importe
Documento
pendiente
Pagado
0230060642578 080601
200910
25.00
25.00
0230012824821 081301
200513
17815.00 17815.00
2. Mediante Resolución de Intendencia N° 0230210045240/SUNTAT de fecha
23.Dic.2010, se Resuelve modificar la Orden de Pago N° 0230012744202,
siendo el tributo S/.49.00, Int. Cap. S/. 7.00 y Interés S/.35 al 05.06.2009, por lo
que se canceló el Importe de S/.110.00 Nuevos y las costas de S/. 25.00
nuevos
3. En tal sentido solicito la devolución del importe embargado ascendente a S/.
17785.00, considerado como pago indebido:
Formulario de entrega
: 1661
Número de Orden
: 28323
Tributo
: 081301 Imp. Trans. Financ
Período
: 200513
Importe
: S/. 17785.00
FUNDAMENTOS JURIDICOS
Artículo 38º, literal a) del TUO del Código Tributario, aprobado por D. S. N°13599-EF, establece:
Artículo 38º.- Devoluciones de pagos indebidos o en exceso
Las devoluciones de pagos realizados indebidamente o en exceso se efectuarán
en moneda nacional, agregándoles un interés fijado por la Administración
Tributaria, en el período comprendido entre el día siguiente a la fecha de pago y la
fecha en que se ponga a disposición del solicitante la devolución respectiva, de
conformidad con lo siguiente:
a) Tratándose de pago indebido o en exceso que resulte como consecuencia
de cualquier documento emitido por la Administración Tributaria, a través
del cual se exija el pago de una deuda tributaria, se aplicará la tasa de
interés moratorio (TIM) prevista en el artículo 33º.
190
Artículo IV y 5° y siguientes de la Ley de Procedimiento Administrativo
General Ley 27444.
En este orden de ideas la administración Tributaria debe devolver el exceso del
importe embargado.
IV MEDIOS PROBATORIOS
1. El mérito de la Resolución Coactiva N° N° 0230070630057 con fecha 30 de
noviembre del año 2010, para acreditar el embargo y la imputación a deuda
tributaria
2. El merito de la Resolución de Intendencia N° 0230210045240/SUNAT de fecha
23.Dic.2010, se Resuelve modificar la Orden de Pago N° 0230012744202, para
acreditar que la Orden de Pago fue modificado.
V ANEXOS
1.A.- DNI de la Recurrente
1.B.- Formulario 4949
1.C.- Constancia de habilitación de Abogado
POR TANTO
Ruego a usted, proveer conforme a lo solicitado por ser de justicia.
Lima, 19 de Octubre del 2011
191
192
CAPITULO III
Compensación, condonación y consolidación
Compensación
A
Compensación
B
Deudor
y
Acreedor de
“B”
Deudor
y
Acreedor de
“A”
Artículo 40.- Compensación
La deuda tributaria podrá compensarse total o parcialmente con los créditos por
tributos, sanciones, intereses y otros conceptos pagados en exceso o
indebidamente, que correspondan a períodos no prescritos, que sean
administrados por el mismo órgano administrador y cuya recaudación constituya
ingreso de una misma entidad. A tal efecto, la compensación podrá realizarse en
cualquiera de las siguientes formas:
1. Compensación automática, únicamente en los casos establecidos
expresamente por ley.
2. Compensación de oficio por la Administración Tributaria:
a) Si durante una verificación y/o fiscalización determina una deuda tributaria
pendiente de pago y la existencia de los créditos a que se refiere el presente
artículo.
b) Si de acuerdo a la información que contienen los sistemas de la SUNAT sobre
declaraciones y pagos se detecta un pago indebido o en exceso y existe deuda
tributaria pendiente de pago.
La SUNAT señalará los supuestos en que opera la referida compensación.
En tales casos, la imputación se efectuará de conformidad con el artículo 31.
3. Compensación a solicitud de parte, la que deberá ser efectuada por la
Administración Tributaria, previo cumplimiento de los requisitos, forma,
oportunidad y condiciones que ésta señale.
La compensación señalada en los numerales 2. y 3. del párrafo precedente surtirá
efecto en la fecha en que la deuda tributaria y los créditos a que se refiere el
primer párrafo del presente artículo coexistan y hasta el agotamiento de estos
últimos.
Se entiende por deuda tributaria materia de compensación a que se refieren los
numerales 2. y 3 del primer párrafo del presente artículo, al tributo o multa
insolutos a la fecha de vencimiento o de la comisión o, en su defecto, detección de
la infracción, respectivamente, o al saldo pendiente de pago de la deuda tributaria,
según corresponda.
193
En el caso de los anticipos o pagos a cuenta, una vez vencido el plazo de
regularización o determinada la obligación principal, se considerará como deuda
tributaria materia de la compensación a los intereses devengados a que se refiere
el segundo párrafo del artículo 34, o a su saldo pendiente de pago, según
corresponda.
Al momento de la coexistencia, si el crédito proviene de pagos en exceso o
indebidos, y es anterior a la deuda tributaria materia de compensación, se
imputará contra ésta en primer lugar, el interés al que se refiere el artículo 38 y
luego el monto del crédito.
Para efecto de este artículo, son créditos por tributos el saldo a favor del
exportador, el reintegro tributario y cualquier otro concepto similar establecido en
las normas tributarias.”
Concordancias:
D. Leg. N° 981, Décimo Segunda Disp. Comp. Final
R. N° 175-2007-SUNAT, Art. 10
Código Civil
Artículo 1288.- Extinción de las obligaciones por compensación
Por la compensación se extinguen las obligaciones recíprocas, líquidas, exigibles
y de prestaciones fungibles y homogéneas, hasta donde respectivamente
alcancen, desde que hayan sido opuestas la una a la otra. La compensación no
opera cuando el acreedor y el deudor la excluyen de común acuerdo.
La solicitud de compensación se tramita a través de SUNAT operaciones en línea,
utilizando la Clave SOL, como se indica a continuación
Solicitud de Compensación - Formulario Virtual 1648
Éste es el inicio del registro de la solicitud de compensación, por favor ingrese los datos que se solicitan a continuación. Luego
seleccione la opción Registrar.
Identificación del Contribuyente:
RUC :
Razón Social :
2034829322x
Corporación VAROCO SAC
Fecha de Registro
10/03/2010
:
I. Concepto de CRÉDITO a Compensar
Seleccionar el concepto de crédito a compensar.
Seleccione un concepto de crédito
II. Concepto de DEUDA a Compensar
Seleccione un concepto de deuda
Copyright © SUNAT 1997 – 2010
194
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05711-8-2007 Aplicación de la
compensación
Se señala que el artículo 40º del Código Tributario establece como uno de los
requisitos de la compensación que los sujetos de la relación jurídica deban reunir
en forma reciproca: la calidad de deudor y acreedor tributario, por lo que no cabe
compensar créditos de un tercero con deudas de cuenta propia, en tal sentido, no
procede compensar los pagos realizados a nombre del contribuyente de Código
Nº 00214605 por concepto de Arbitrios del año 2001 con la deuda del recurrente
generada por el mismo concepto.
Comentarios
Compensación, es una forma de extinguir las obligaciones que se presenta
cuando dos personas son deudoras la una de la otra produciendo el efecto, por el
ministerio de la ley, de extinguir las dos deudas hasta el importe menor.
Por lo tanto, existe compensación cuando dos personas reúnen la calidad de
deudores y acreedores recíprocamente y por su propio derecho.
Requisitos
 Que las dos personas estén obligadas la una de la otra con carácter principal.
 Que las dos deudas/obligaciones, consistan en entregar dinero, o si son cosas
fungibles que sean de la misma especie y calidad.
 Que las dos deudas estén vencidas.
 Que las dos obligaciones sean líquidas, que el objeto de la obligación esté
determinado y si es determinable su determinación dependa solo de una
operación aritmética.
 Que sea exigible y que sobre ninguna de ellas haya retención judicial o
controversia promovida por un tercero.
Efectos
 Extingue créditos. Extingue también los créditos accesorios de las obligaciones a
compensar en la misma proporción, tanto las prestaciones accesorias de la deuda
interés y gastos, como las garantías personales, fianza.
 Hay ciertos créditos que no son compensables, la ley los protege declarándolos
inembargables al interés de los demás. No habrá lugar a la compensación cuando
una de las partes hubiere renunciado a ella.
 La compensación no procede sino cuando ambas deudas consisten en una
cantidad de dinero, o cuando siendo fungibles las cosas debidas, son de la misma
especie y calidad, siempre que se hayan designado al celebrarse el contrato.
Concordancia
R.S. Nº 175-2007/SUNAT vigente a partir del 1 de octubre, se han regulado los
supuestos en los que SUNAT podrá realizar la compensación de oficio la que,
de efectuarse, será notificada al contribuyente a través de una resolución de
intendencia.
195
FORMAS DE COMPENSACIÓN
COMPENSACIÓN
AUTOMÁTICA
Sólo es posible en los
casos
establecidos
expresamente por Ley
COMPENSACIÓN
DE OFICIO POR
LA SUNAT
Si en una verificación se
determina deuda y la
existencia de créditos
COMPENSACIÓN
A SOLICITUD DE
PARTE
Cuando el sujeto solicita
la compensación pues
posee créditos a su favor
SUMILLA: No procede la compensación de las costas y gastos adeudados con los
créditos por tributos, sanciones, intereses y otros conceptos pagados en exceso o
indebidamente, a que se refiere el artículo 40° del TUO del Código Tributario; toda vez
que las costas y gastos no tienen naturaleza tributaria.
INFORME N° 113-2002-SUNAT/K00000
MATERIA:
Se consulta si las costas y gastos pueden compensarse total o parcialmente con los
indebidamente, o debe entenderse que por su naturaleza no pueden ser compensables.
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N° 13599-EF y normas modificatorias (en adelante TUO del Código Tributario).
- Resolución que aprueba las tarifas que se cobrarán a los contribuyentes por concepto de
almacenamiento de bienes embargados o comisados – Resolución de Superintendencia
N° 050-96/SUNAT.
ANÁLISIS:
El artículo 40° del TUO del Código Tributario señala que la deuda tributaria podrá
compensarse total o parcialmente con los créditos por tributos, sanciones, intereses y
otros conceptos pagados en exceso o indebidamente, que correspondan a períodos no
prescritos, que sean administrados por el mismo órgano administrador y cuya recaudación
constituya ingreso de una misma entidad. A tal efecto, la compensación podrá realizarse
en cualquiera de las siguientes formas:
a) Compensación automática, únicamente en los casos establecidos por ley.
b) Compensación de oficio por la Administración Tributaria, si durante una verificación y/o
fiscalización determina una deuda tributaria pendiente de pago y la existencia de créditos
a que se refiere el presente artículo. En tales casos, la imputación se efectuará de
conformidad con el artículo 31°.
196
c) Compensación a solicitud de parte, la que deberá ser efectuada por la Administración
Tributaria, previo cumplimiento de los requisitos establecidos en las normas legales
vigentes.
Como puede apreciarse, la compensación en materia tributaria tiene lugar cuando dos
personas, por derecho propio, reúnen la calidad de acreedor y deudor recíprocamente,
produciendo como efecto la extinción de ambas deudas hasta el límite de la menor(1).
Asimismo, de la lectura del artículo antes citado resulta claro que las deudas y créditos
que son susceptibles de compensación son aquellos que tienen naturaleza tributaria, tan
es así que se exige que sean administrados por el mismo órgano administrador y que su
recaudación constituya ingreso de una misma entidad.
Ahora bien, de acuerdo con el artículo 28° del TUO del Código Tributario, la deuda
tributaria está conformada por:
a) El tributo
b) La multa y;
c) Los intereses
Conforme fluye del citado artículo, las costas y gastos no son considerados como
componentes de la deuda tributaria, es decir, no tienen naturaleza tributaria sino
administrativa, pues constituyen un resarcimiento a favor de la Administración Tributaria
por los gastos incurridos en el cobro coercitivo de la deuda tributaria o en la aplicación de
sanciones no pecuniarias.
En efecto, el artículo 6° de la Resolución de Superintendencia N° 050-96/SUNAT ha
establecido que los ingresos percibidos por concepto de costas del procedimiento de
cobranza coactiva y de reembolso de los gastos administrativos incurridos en dicho
procedimiento y en el comiso de bienes, constituyen ingresos propios de la SUNAT; a
diferencia de los tributos internos, donde si bien su administración ha sido encargada a la
SUNAT, los mismos constituyen ingresos del Gobierno Central.
De otro lado, el inciso e) del artículo 115° del TUO del Código Tributario considera como
deuda exigible en cobranza coactiva a las costas y los gastos en que la Administración
hubiera incurrido, tanto en el procedimiento de cobranza coactiva, como en la aplicación
de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes.
Como puede apreciarse, si bien las costas y gastos califican como "deuda exigible", no
constituyen "deuda tributaria".
En consecuencia, y según lo dispuesto en el artículo 40° del TUO del Código Tributario,
no resulta posible compensar deudas no tributarias originadas por costas y gastos con
indebidamente, toda vez que en este supuesto no se estaría cumpliendo con el requisito
que un mismo sujeto reúna la calidad de acreedor y deudor tributario recíprocamente.
CONCLUSIÓN:
No procede la compensación de las costas y gastos adeudados con los créditos por
tributos, sanciones, intereses y otros conceptos pagados en exceso o indebidamente, a
que se refiere el artículo 40° del TUO del Código Tributario; toda vez que las costas y
gastos no tienen naturaleza tributaria.
Lima, 23 de abril de 2002
EDWARD TOVAR MENDOZA
Intendente Nacional Jurídico
Fuente:http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2002/oficios/i1132002.htm
197
Condonación
A
Renuncia gratuita de crédito
Deudor
de “B”
Perdón de una deuda u Obligación
B
Acreedor
de “A”
Artículo 41º.- Condonación
La deuda tributaria sólo podrá ser condonada por norma expresa con rango de
Ley.
Excepcionalmente, los Gobiernos locales podrán condonar, con carácter general,
el interés moratorio y las sanciones, respecto de los impuestos que administren.
En el caso de contribuciones y tasas dicha condonación también podrá alcanzar al
tributo.
(Último párrafo del Artículo 41° sustituido por el artículo 9° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de
Concordancia
Código Civil
Artículo 1295.- Extinción de obligación por condonación
De cualquier modo que se pruebe la condonación de la deuda efectuada de común
acuerdo entre el acreedor y el deudor, se extingue la obligación, sin perjuicio del derecho
de tercero.
Comentarios.
La condonación (o remisión), en Derecho, es el acto jurídico mediante el cual una
persona que es acreedora de otra decide renunciar a su derecho frente a la otra,
liberando del pago al deudor.
La condonación se hace a título gratuito, es decir, sin recibir nada a cambio.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00665-2-2006 Condonación
No procede la solicitud de condonación de todas las obligaciones tributarias contraídas
con la Municipalidad del Callao, toda vez que los contribuyentes no sustentaron su
solicitud en alguna norma con rango de ley que le otorgue de manera general el beneficio
de condonación de dichas obligaciones, por lo que no ha acreditado que se encuentra
dentro del supuesto previsto por el artículo 41° del Código Tributario.
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 2007_4_06182
Se revoca la apelada debido a que el reparo efectuado por la Administración por no haber
contabilizado la nota de abono que contiene una condonación de una deuda, así como
las resoluciones de multa derivadas de dicha omisión, sustentados en el numeral 2 del
inciso g) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, no se ajustan
a ley, toda vez que dicha norma no resulta aplicable a la condonación (reducción de la
deuda) efectuada al recurrente, toda vez que la misma no proviene de una transacción
198
entre el contribuyente y el banco, sino en lo dispuesto en una norma con rango de ley
como el Decreto de Urgencia N° 013-200, y que el hecho que el banco haya emitido una
nota de abono al recurrente a fin de sustentar documentariamente la condonación, no
implica que dicha condonación provenga de una transacción entre partes o que se
desnaturalice el motivo de la condonación
Sumilla: Dado que mediante el Decreto Legislativo N° 674 -norma con rango de Ley- se
ha facultado a la COPRI (actualmente PROINVERSION) a condonar las deudas
tributarias, para que proceda dicha condonación no se requiere de ningún acto adicional.
INFORME N° 242-2003-SUNAT/2B0000
MATERIA :
Se consulta si para efecto de la condonación de las deudas tributarias, además del
acuerdo adoptado por PROINVERSION para aplicar lo dispuesto en el inciso c) del
artículo 27° del Texto Único Ordenado del Código Tributario(1), se requiere de algún acto
adicional, a fin que la SUNAT pueda considerar realizada tal condonación.
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N° 13599-EF, publicado el 19.8.1999 y modificatorias (en adelante TUO del Código Tributario).
- Ley de Promoción de la Inversión Privada en las empresas del Estado, Decreto
Legislativo N° 674, publicado el 27.9.1991 y normas modificatorias.
ANÁLISIS:
De acuerdo a lo previsto en el inciso c) del artículo 27° del TUO del Código Tributario, la
obligación tributaria se extingue por condonación.
Por su parte, el artículo 41° del citado TUO establece que la deuda tributaria sólo podrá
ser condonada por norma expresa con rango de Ley.
De otro lado, la Novena Disposición Final del Decreto Legislativo N° 674(2) faculta a la
Comisión de Promoción de la Inversión Privada - COPRI (actualmente PROINVERSION)
para aplicar lo dispuesto en los incisos a), b), c) y d) del artículo 27° del Decreto
Legislativo N° 816(3) y modificatorias, en las empresas incluidas o que hayan sido
transferidas al amparo de esta Ley, debiendo para tal fin emitir el Acuerdo
correspondiente para cada caso, previa opinión del Ministerio de Economía y Finanzas.
Ahora bien, tal como se ha señalado en el Informe N° 178-2002-SUNAT/K00000, teniendo
en cuenta la remisión efectuada al Código Tributario, el uso de cualquiera de las formas
de extinción de la obligación tributaria en el marco de lo indicado en el párrafo anterior,
requiere la existencia de los supuestos contemplados en el referido Código para la
configuración de la correspondiente modalidad de extinción de la obligación tributaria.
Así por ejemplo, si se hubiese acordado aplicar el inciso a) del artículo 27° del TUO del
Código Tributario (pago), no bastaría el acuerdo, por sí solo, para que se extinga la deuda
tributaria, sino que debe realizarse el acto del pago.
No obstante, debe considerarse que para que proceda la condonación como forma de
extinción de la obligación tributaria, lo único que exige el mencionado TUO es que la
misma se encuentre establecida por Ley.
199
Por consiguiente, dado que mediante Ley se ha facultado a la COPRI (actualmente
PROINVERSION) a aplicar lo dispuesto en el inciso c) del artículo 27° del TUO del Código
Tributario, es decir a condonar las deudas tributarias, debe concluirse que para que
proceda dicha condonación no se requiere de ningún acto adicional(4).
CONCLUSIÓN:
Dado que mediante el Decreto Legislativo N° 674 -norma con rango de Ley- se ha
facultado a la COPRI (actualmente PROINVERSION) a condonar las deudas tributarias,
para que proceda dicha condonación no se requiere de ningún acto adicional.
Lima, 20 de agosto de 2003
CLARA URTEAGA GOLSTEIN
Fuente: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2003/oficios/i2422003.htm
Consolidación
A
Acreedor
tributario
de “B”
“A” recibe en legado un inmueble
De “B”, sujeto a obligaciones tribu
tarias
B
Deudor
tributario
de “A”
A
Es Acreedor y Deudor
de si mismo
Concordancia
Código Civil
Artículo 1300.- Consolidación total o parcial
La consolidación puede producirse respecto de toda la obligación o de parte de
ella.
Ley N° 28423, 4ta. y 5ta. Disp. Transitorias.
Consolidación de deudas
La consolidación de deuda es el proceso de obtener un préstamo para pagar otros
préstamos del consumidor, incluyendo entre otros, los saldos de tarjetas de
crédito. El objeto es obtener un préstamo con un tipo de interés más bajo así como
cuotas más bajas, sin afectar su crédito o arriesgar otros activos
200
OFICIO N° 039-98-I2.0000
Lima, 11 de Junio de 1998.
Señor
HERBERT MULANOVICH N.
Secretario General de la
Sociedad Nacional de Industrias
Presente.Asunto: Transferencia de bienes a entidades del Estado.
Ref. : Carta N° 005/SNI-DL/98
Tengo el agrado de dirigirme a usted, en relación con el documento de la referencia,
mediante el cual señala que existen empresas que como producto de un proceso de
reestructuración empresarial han efectuado transferencias de bienes muebles a diversas
entidades del Estado; así como formula las siguientes consultas:
1. ¿Cómo opera el pago del IGV por las transferencias de bienes efectuadas a las
mencionadas entidades del Estado?
2. ¿Por tratarse de entidades del Estado, gozan de alguna exoneración tributaria en
cuanto a la compra de los bienes?
3. ¿En qué casos procedería la extinción de la deuda tributaria por consolidación, de
acuerdo con lo dispuesto en el Código Tributario, y qué trámite se debe seguir para tal
efecto?
4. ¿Existe la posibilidad del cobro del 2% sobre el total de los ingresos por concepto de
pago a cuenta del Impuesto a la Renta, considerando que las operaciones de dación en
pago no son usuales en el giro del negocio y no generan algún tipo de utilidad, toda vez
que se realizan exclusivamente para la cancelación de deudas a instituciones del Estado,
por acuerdo de la Junta de Acreedores y en el marco de la Ley de Reestructuración
Empresarial?
Al respecto, cabe indicarle lo siguiente:
1. En cuanto a la primera consulta, entendemos que la misma se encuentra referida al
caso de transferencia de bienes como consecuencia de la dación en pago, por deudas
que determinadas empresas tienen con entidades del Estado.
Sobre el particular, cabe destacar que respecto a la dación en pago, el inciso a) del
artículo 10 de la Ley del IGV - Decreto Legislativo N° 821 (en adelante "la Ley del IGV"), y
el inciso a) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV - Decreto
Supremo N° 29-94-EF, cuyo Título I ha sido sustituido por el Decreto Supremo N° 136-96EF (en adelante "Reglamento de la Ley del IGV"), establecen que el citado Impuesto
grava la venta en el país de bienes muebles, entendiéndose por venta, todo acto a título
oneroso que conlleve la transmisión de propiedad de bienes, independientemente de la
denominación que le den las partes, tal como la dación en pago, entre otros.
Así, de acuerdo a lo señalado por las normas que regulan el IGV, en la transferencia de
propiedad de un bien, como consecuencia de la dación en pago, se configura una venta
gravada con el IGV, en la cual el sujeto del Impuesto es el transferente de los bienes
(deudor).
201
2. En lo concerniente a su segunda consulta, en la normatividad vigente no existe
disposición que establezca que en las transferencias bajo comentario, la venta que se
configura se encuentra exonerada de dicho Impuesto, debiendo las entidades del Estado
aceptar el traslado del IGV.
En efecto, de acuerdo al inciso a) del artículo 9° y el artículo 38° de la Ley del IGV, son
sujetos del impuesto en calidad de contribuyentes, las personas naturales o jurídicas que
efectúen ventas en el país de bienes afectos, en cualquiera de las etapas del ciclo de
producción y distribución, siendo obligación del comprador del bien aceptar el traslado del
impuesto.
Asimismo, el artículo 8° del Código Tributario aprobado por Decreto Legislativo N° 816
define al contribuyente como aquel que realiza o respecto del cual se produce el hecho
generador de la obligación tributaria.
Es así que, el sujeto que realiza el hecho imponible (contribuyente), no es quien soporta la
carga económica del IGV, la que corresponde al adquirente o usuario. Asimismo, aún
cuando se considere que dicho Impuesto pretende gravar el consumo, ello no significa
que el incidido económicamente se convierta en contribuyente, calidad que permanece en
quien efectúa la operación gravada.
3. En relación con la extinción de la deuda tributaria por consolidación, cabe señalar lo
siguiente:
De acuerdo a lo establecido en el artículo 7° del Código Tributario, el deudor tributario es
la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria como contribuyente o
responsable, sin incluir en dicha categoría al incidido económico.
Por otra parte, de conformidad con los artículos 27° y 42° del mencionado Código, la
consolidación es uno de los medios de extinción de la obligación tributaria, la cual será
aplicable cuando el acreedor de la obligación tributaria se convierta en deudor de la
misma, como consecuencia de la transmisión de bienes o derechos que son objeto del
tributo.
Tratándose de la operación de transferencia de bienes muebles a favor de entidades
estatales, ello no implica que el Estado adquiera bienes sobre los que recaen tributos,
sino que en dicha transferencia se origina la obligación tributaria, en la cual el Estado es
el acreedor y el deudor tributario el vendedor.
Asimismo, el hecho que la entidad del Estado sea la económicamente incidida por el
Impuesto en observancia de lo establecido en el artículo 38° de la Ley del IGV, no la
convierte en sujeto pasivo del IGV, no siendo aplicable por tanto, la extinción de la deuda
tributaria por consolidación.
4. En lo relativo al pago a cuenta del Impuesto a la Renta que deba efectuar el
transferente de los bienes, considerando los ingresos originados en la dación en pago,
cabe mencionar que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 85° de la Ley del
Impuesto a la Renta, los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría
abonarán con carácter de pago a cuenta del citado Impuesto que en definitiva les
corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código
Tributario, cuotas mensuales que se determinarán con arreglo a alguno de los siguientes
sistemas:
202
- Fijando la cuota sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes, el
coeficiente resultante de dividir el monto del Impuesto calculado correspondiente al
ejercicio gravable anterior o en su caso del precedente al anterior, entre el total de los
ingresos netos del mismo ejercicio.
- Aquellos que inicien actividades en el ejercicio efectuarán sus pagos a cuenta fijando la
cuota en el dos por ciento (2%) de los ingresos netos obtenidos en el mismo mes.
También deberán acogerse a este sistema quienes no hubieran obtenido renta imponible
en el ejercicio anterior.
Asimismo, el citado artículo 85° señala que, para efecto de lo dispuesto en dicho artículo,
se consideran ingresos netos el total de ingresos gravables, de la tercera categoría,
devengados en cada mes, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás
conceptos de naturaleza similar que correspondan a la costumbre de la plaza.
De la norma antes glosada, se puede afirmar que los pagos a cuenta se efectúan, no en
función de las utilidades que pudieran obtener los transferentes de los bienes, sino en la
medida que dichos sujetos obtengan ingresos gravables de la tercera categoría.
En consecuencia, y en el caso materia de análisis, la transferencia de bienes efectuada
como consecuencia de la dación en pago, genera ingresos que deben ser tomados en
consideración para efecto de la aplicación del artículo 850 de la Ley del Impuesto a la
Renta.
Es propicia la oportunidad para reiterarle los sentimientos de mi especial consideración y
estima personal.
Atentamente
ORIGINAL FIRMADO POR
MAURICIO MUÑOZ-NAJAR B.
Fuente: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/1998/oficios/o039a98.htm
203
CAPITULO IV
PRESCRIPCION
La prescripción es un instituto jurídico, por el transcurso del tiempo produce el
efecto de consolidar las situaciones de hecho, permitiendo la extinción de los
derechos o la adquisición de las cosas ajenas, se le conoce también prescripción
extintiva o liberatoria. El derecho espera cierta diligencia de parte de quien goza de
una protección jurídica determinada y la mide en unidades de tiempo
denominadas plazos. Si una persona en su calidad de titular no ejercita aquello
que el derecho le protege dentro del lapso correspondiente, se entiende o bien
que no tiene interés en ello, o bien que su negligencia no debe ser más amparada
y que en adelante debe procederse a beneficiar al deudor o a quien tiene el deber
correspondiente, eximiéndolo formalmente del cumplimiento del deber.
El Dr. Vidal Ramírez en su obra La Prescripción y Caducidad en el Código Civil
peruano considera que “El fundamento de la prescripción es el orden público, pues
conviene al interés social liquidar situaciones pendientes y favorecer su solución.
La prescripción se sustenta, por tanto, en la seguridad jurídica y por ello ha
devenido en una de las instituciones jurídicas más necesarias para el orden
social”.
Como señala el doctor Fernando Vidal “La prescripción es el medio o modo por el
cual, en ciertas condiciones, el transcurso del tiempo modifica sustancialmente
una relación jurídica”.
Tres son las clases de prescripción, la adquisitiva, la extintiva o liberatoria y la
acción penal: a) la prescripción adquisitiva es un modo de adquisición de la
propiedad, en el confluyen dos factores determinantes: el transcurso de un cierto
lapso de tiempo (que varía según las circunstancias) y la existencia de una
determinada calidad de poseedor sobre el bien materia del caso, el artículo 1989º
del Código Civil vigente establece “La prescripción extingue la acción pero no el
derecho mismo”, a diferencia de la caducidad donde se extingue el derecho y la
acción correspondiente; b) la prescripción extintiva constituye una institución
jurídica que, en el orden tributario tiene el doble fundamento, el transcurso del
tiempo y la falta de cobranza dentro del plazo establecido por parte de las
autoridades encargadas de las misma; c) en el derecho penal de acuerdo al
artículo 80ª del Código Penal, prescribe en un tiempo igual al máximo de la pena
fijada por la ley para el delito, si es privativa de libertad; En caso de concurso real
de delitos, las acciones prescriben separadamente en el plazo señalado para cada
uno. En caso de concurso ideal de delitos, las acciones prescriben cuando haya
transcurrido un plazo igual al máximo correspondiente al delito más grave. La
prescripción no será mayor a veinte años. Tratándose de delitos sancionados con
pena de cadena perpetua se extingue la acción penal a los treinta años. En los
delitos que merezcan otras penas, la acción prescribe a los dos años. En casos
204
de delitos cometidos por funcionarios y servidores públicos contra el patrimonio del
Estado o de organismos sostenidos por éste, el plazo de prescripción se duplica .”
Por otro lado, se señala que la prescripción extintiva constituye una institución
jurídica que, en el orden tributario tiene el doble fundamento de seguridad jurídica
y de exigencia de respeto al principio de capacidad económica, así en ella se
reconocen los dos principios básicos que sustentan este instituto, la seguridad
jurídica y la capacidad económica en materia tributaria78.
De otro lado, la Acción Oblicua de Prescripción de obligaciones tributarias, es
cuando el acreedor acciona en nombre de su deudor por acción oblicua,
materializa en buena cuenta la acción que le pertenece al deudor, como si fuese el
deudor mismo; El Dr. David Zamora Reategui, en la publicación del Suplemento
de Análisis Legal del Peruano N° 206 de fecha 08.Jul.2008, señala: “Las
obligaciones tributarias prescritas, sólo pueden ser solicitados por el deudor
tributario, sin embargo, nuestro ordenamiento jurídico concede a los acreedores la
posibilidad de ejercer los mecanismos legales con el fin de satisfacer o proteger su
crédito. Estos remedios son ejercidos de la situación en la que se encuentra el
deudor, en virtud a lo expuesto el acreedor puede optar por las siguientes vías; 1)
cumplir actos conservatorios en lugar de su deudor solvente o insolvente; 2)
intentar por la vía oblicua las acciones que su deudor insolvente descuida
entablar, y 3) Invalidar los actos fraudulentos de su deudor insolvente (Acción
Pauliana). La acción subrogatoria u oblicua recogida por el numeral 4 del artículo
1219, consistir en permitir a los acreedores ejercer los derechos de su deudor, sea
en vía de acción o para asumir su defensa. Así, en virtud de la acción oblicua, el
acreedor de un deudor tributario distinto a la administración tributaria puede
solicitar que se declare la prescripción de las obligaciones tributarias de su deudor
a fin de evitar que el patrimonio de este se vea empobrecido por la satisfacción de
los créditos tributarios prescritos. En tal sentido nuestro ordenamiento jurídico
regula positivamente los remedios que puede ejercer el acreedor a fin de
garantizar el crédito.”
Asimismo, mediante Resolución de Superintendencia N° 178-2011/SUNAT,
publicada en el diario oficial “El Peruano” el 01.Jul.2011, que en su artículo único,
dispone: “Para efecto de solicitar que la SUNAT declare la prescripción de
la acción para determinar la deuda tributaria por concepto de tributos
internos, de la acción para exigir su pago así como de la acción para
aplicar sanciones distintas a las reguladas en la Ley General de Aduanas
aprobada por el Decreto Legislativo 1053, su reglamento y normas
complementarias, los deudores tributarios podrán utilizar el formulario
que figura en el anexo de la presente resolución, el cual estará a
disposición a partir de la fecha de entrada en vigencia de esta última, en
las Intendencias, Oficinas Zonales y Centros de Servicios al
Contribuyente a nivel nacional.
78
Cuadernos de Jurisprudencia Tributaria No.18 “La Prescripción de la Obligación Tributaria. Un Estudio Jurisprudencial,
Editorial Aranzadi, 2001.
205
El referido anexo será publicado en el Portal de la SUNAT en la Internet,
cuya dirección es http://www.sunat.gob.pe/ en la misma fecha en que
se publique la presente resolución.
La misma que está vigente desde el 01.Jul.2011.
Artículo 43º.- Plazos de prescripción
La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria,
así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro
(4) años, y a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración
respectiva.
Dichas acciones prescriben a los diez (10) años cuando el Agente de retención o
percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido.
La acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la
devolución prescribe a los cuatro (4) años.
(Artículo 43° sustituido por el Artículo 18° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05 de febrero de 2004 y
vigente a partir del 06 de febrero de 2004).
PREESCRIPCIÓN
PLAZOS
4 años
6 años
10 años
COMPUTO DE
PLAZOS
Sera el 1 de enero del año
Siguiente, o del mes siguiente
De acuerdo al grado de infracción
INTERRUPCION
*Por la presentación de una
solicitud de devolución
*Por el reconocimiento de la obligación
Tributaria
*Por la solicitud de fraccionamientos
u otras facilidades de pago.
SUSPENSION
*Durante la tramitación
del procedimiento
contencioso tributario.
*Durante la tramitación de la
demanda contencioso administrativa.
*Durante el lapso que el deudor
tenga la condición de no habido
Concordancia
Código Civil
Artículo 1999.- Alegación de suspensión e interrupción
La suspensión y la interrupción pueden ser alegadas por cualquiera que tenga un legítimo
interés.
Artículo 2000º.- Principio de legalidad en plazos prescriptorios
Sólo la ley puede fijar los plazos de prescripción.
Artículo 2001º.- Plazos prescriptorios de acciones civiles
Prescriben, salvo disposición diversa de la ley:
206
1.- A los diez años, la acción personal, la acción real, la que nace de una ejecutoria y la
de nulidad del acto jurídico.
2.- A los siete años, la acción de daños y perjuicios derivados para las partes de la
violación de un acto simulado.
3.- A los tres años, la acción para el pago de remuneraciones por servicios prestados
como consecuencia de vínculo no laboral.
4.- A los dos años, la acción de anulabilidad, la acción revocatoria, la que proviene de
pensión alimenticia, la acción indemnizatoria por responsabilidad extracontractual y la
que corresponda contra los representantes de incapaces derivadas del ejercicio del
cargo.
Artículo 2002º.- Cumplimiento de plazo prescriptorio
La prescripción se produce vencida el último día del plazo.
Comentario
El Derecho espera cierta diligencia de parte de quien goza de una protección jurídica
determinada y la mide en unidades de tiempo denominadas plazos. Si una persona en su
calidad de titular no ejercita aquello que el derecho le protege dentro del lapso
correspondiente, se entiende o bien que no tiene interés en ello, o bien que su negligencia
no debe ser más amparada y que en adelante debe procederse a beneficiar al deudor o a
quien tiene el deber correspondiente, eximiéndolo formalmente del cumplimiento del
deber.
En el ámbito tributario, es claro que la institución de la prescripción tiene características
peculiares, no constituye en si un medio de extinción de la obligación tributaria, sino que
constituye una limitación para la Administración Tributaria en relación a la exigibilidad de
parte de ésta al sujeto pasivo, asimismo, constituye una limitación para el sujeto pasivo en
relación al ejercicio de los derechos que el legislador le ha otorgado, en este sentido, por
ejemplo, se sanciona la negligencia de sujetos pasivos al no solicitar oportunamente la
devolución de lo pagado indebidamente.
Artículo 44º.- Computo de los plazos de prescripción
El término prescriptorio se computará:
1. Desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo
para la presentación de la declaración anual respectiva.
2. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea
exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor
tributario no comprendidos en el inciso anterior.
3. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación
tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores.
4. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción
o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración
Tributaria detectó la infracción.
5. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se efectuó el pago
indebido o en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción a que se
refiere el último párrafo del artículo anterior.
6. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por
tributos cuya devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las
originadas por conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos.
207
7. Desde el día siguiente de realizada la notificación de las Resoluciones de
Determinación o de Multa, tratándose de la acción de la Administración
Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas. (*)
(*)Numeral incorporado por el Artículo 4 del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio de 2012,
que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su publicación .
Concordancia:
Ley N° 28969
01/Ene. del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de
la declaración anual respectiva
Computo de plazo de prescripción
01/Ene. Enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de
tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en
el inciso anterior
01/Ene. Siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria, en los
casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores.
01/Ene. Siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea
posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la
infracción
01/Ene. Siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o en exceso o en
que devino en tal, tratándose de la acción a que se refiere el último párrafo del
artículo anterior
01/Ene. Siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos cuya devolución
se tiene derecho a solicitar, tratándose de las originadas por conceptos distintos a
los pagos en exceso o indebidos Tributaria detectó la infracción
Artículo 45º .- Interrupción de la prescripción
1. El plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para
determinar la obligación tributaria se interrumpe:
a. Por la presentación de una solicitud de devolución.
b. Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria.
c. Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido
al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio de
la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la
determinación de la obligación tributaria, con excepción de aquellos actos
que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad,
realice un procedimiento de fiscalización parcial, (*).
(*) Inciso modificado por el Artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio de 2012,
que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su publicación.
d. Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
2. El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación
tributaria se interrumpe:
208
a. Por la notificación de la orden de pago (*).
(*) Inciso modificado por el Artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio
de 2012, que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su
publicación.
b.
c.
d.
e.
Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria.
Por el pago parcial de la deuda.
Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
Por la notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o
fraccionamiento.
f. Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se
encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al
deudor, dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva.
3. El plazo de prescripción de la acción de aplicar sanciones se interrumpe:
a. Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido
al reconocimiento o regularización de la infracción o al ejercicio de la
facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la aplicación de
las sanciones, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la
SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de
fiscalización parcial. (*)
publicación..
b. Por la presentación de una solicitud de devolución.
c. Por el reconocimiento expreso de la infracción.
d. Por el pago parcial de la deuda.
e. Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
4. El plazo de prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensación,
así como para solicitar la devolución se interrumpe:
a. Por la presentación de la solicitud de devolución o de compensación.
b. Por la notificación del acto administrativo que reconoce la existencia y la
cuantía de un pago en exceso o indebido u otro crédito.
c. Por la compensación automática o por cualquier acción de la
Administración Tributaria dirigida a efectuar la compensación de oficio.
El nuevo término prescriptorío se computará desde el día siguiente al
acaecimiento del acto interruptorio.
(Artículo 45° sustituido por el artículo 10° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de
Concordancia
Código Civil.
Artículo 1996.- Interrupción de la prescripción
Se interrumpe la prescripción por:
1.- Reconocimiento de la obligación.
2.- Intimación para constituir en mora al deudor.
3.- Citación con la demanda o por otro acto con el que se notifique al deudor, aun
cuando se haya acudido a un juez o autoridad incompetente.
4.- Oponer judicialmente la compensación.
209
Comentario
En este artículo se ha establecido con meridiana claridad los supuestos de la
interrupción de los plazos de prescripción.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 0161-1-2008Se confirma la apelada y se declara de observancia obligatoria el criterio contenido en el
Acta N° 2007-35: "La notificación de una resolución de determinación o de multa que son
declaradas nulas, no interrumpe el plazo de prescripción de las acciones de la
Administración para determinar la deuda tributaria, exigir su pago o aplicar sanciones. Se
suspende el plazo prescriptorio de las acciones de la Administración Tributaria para
determinar la deuda tributaria, exigir su pago o aplicar sanciones, durante la tramitación
del procedimiento contencioso tributario en el que se declara la nulidad de la resolución
de determinación o de multa". Se indica que en el caso de autos, el plazo de prescripción
de la acción de la Administración para aplicar la resolución de multa materia de grado, no
se interrumpió con la notificación de la resolución de multa que en su oportunidad fue
declarada nula, no obstante, si se suspendió durante la tramitación del procedimiento
contencioso tributario seguido respecto de ella, esto es desde el 2 de agosto de 1999 en
que la recurrente interpuso reclamación contra dicho valor y el 19 de febrero de 2003 en
que se le notificó la Resolución N° 06784-1-2002. En ese sentido, al 19 de diciembre de
2003, fecha en que se notificó a la recurrente la resolución de multa materia de grado, aun
no había vencido el plazo de prescripción que tenía la Administración contra dicho valor, y
dado que la comisión de la infracción y el monto de la sanción aplicada se encuentra
conforme a ley, procede confirmar la apelada.
Artículo 46º.- Suspensión de la prescripción
1. El plazo de prescripción de las acciones para determinar la obligación y aplicar
sanciones se suspende:
a. Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario.
b. Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del
proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso judicial.
c. Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución.
d. Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no habido.
e. Durante el plazo que establezca la SUNAT al amparo del presente Código
Tributario, para que el deudor tributario rehaga sus libros y registros.
f) Durante la suspensión del plazo a que se refiere el inciso b) del tercer párrafo
del artículo 61 y el artículo 62-A. (*)
publicación.
2. El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación
tributaria se suspende:
a. Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario.
b. Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del
c. Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no habido.
d. Durante el plazo en que se encuentre vigente el aplazamiento y/o
fraccionamiento de la deuda tributaria.
210
e. Durante el lapso en que la Administración Tributaria esté impedida de
efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una norma legal.
3. El plazo de prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensación,
así como para solicitar la devolución se suspende:
a. Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de devolución.
b. Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario.
c. Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa, del
d. Durante la suspensión del plazo para el procedimiento de fiscalización a
que se refiere el Artículo 62º-A.
Para efectos de lo establecido en el presente artículo la suspensión que opera
durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario o de la demanda
contencioso administrativa, en tanto se dé dentro del plazo de prescripción, no es
afectada por la declaración de nulidad de los actos administrativos o del
procedimiento llevado a cabo para la emisión de los mismos.
(Artículo 46° sustituido por el artículo 11° del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 de
Cuando los supuestos de suspensión del plazo de prescripción a que se refiere el
presente artículo estén relacionados con un procedimiento de fiscalización parcial
que realice la SUNAT, la suspensión tiene efecto sobre el aspecto del tributo y
período que hubiera sido materia de dicho procedimiento (*).
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 4 del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio de
2012, que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su publicación.
Concordancia
Art. 43º y 44º del C.T.
Código Civil
Artículo 1994.- Causales de suspensión de la prescripción
Se suspende la prescripción:
1.- Cuando los incapaces no están bajo la guarda de sus representantes legales.
2.- Entre los cónyuges, durante la vigencia de la sociedad de gananciales.
3.- Entre las personas comprendidas en el artículo 326.
4.- Entre los menores y sus padres o tutores durante la patria potestad o la tutela.
5.- Entre los incapaces y sus curadores, durante el ejercicio de la curatela.
6.- Durante el tiempo que transcurra entre la petición y el nombramiento del
curador de bienes, en los casos que procede.
7.- Entre las personas jurídicas y sus administradores, mientras éstos continúen
en el ejercicio del cargo.
8.- Mientras sea imposible reclamar el derecho ante un tribunal peruano.
Jurisprudencia
Se revoca la apelada, debido a que la Administración Tributaria no ha sustentado
debidamente la notificación de la Orden de Pago impugnada, efectuada en el Diario
Oficial "El Peruano", ya que el domicilio fiscal del recurrente pudo ser ubicado conforme
se aprecia en el comprobante de información registrada. De esa manera, se concluye que
211
dicho acto de notificación es nulo, por lo cual la suspensión de la prescripción de la deuda
tributaria no podría surtir efecto alguno.
Artículo 47º.- Declaración de la prescripción
La prescripción sólo puede ser declarada a pedido del deudor tributario.
Jurisprudencia
No se admite la presentación de la solicitud presentada por un tercero debido a que de
acuerdo al art. 47º el CT, la prescripción puede ser declarada a pedido del deudor
tributario.
Se confirma la apelada que declaró improcedente la solicitud de prescripción, por
cuanto el recurrente no es el deudor tributario.
Resolución del tribunal Fiscal Nº 13458-7-2008
No procede la prescripción cuando esta es solicitada antes de que empiece a
computarse el término prescriptorio.
Se confirma la apelada que declaró improcedente la solicitud de prescripción
formulada respecto del Impuesto de Alcabala cuyo plazo de prescripción es de 4
años. Se indica que de acuerdo con lo señalado por la Administración, el 18 de
noviembre 2004 adquirió el inmueble; en tal sentido, el cómputo del plazo de
prescripción se inició el 1 de enero del año 2005 y de no producirse causales de
interrupción o suspensión, culminaría a los cuatro años. Se concluye que a la
fecha de resentación de la solicitud materia de autos (13 de noviembre de 2004),
aún no se había iniciado el cómputo del plazo de prescripción por lo que éste no
había operado.
Concordancia
Código Civil.
Artículo 1275.- Improcedencia de la repetición
No hay repetición de lo pagado en virtud de una deuda prescrita, o para cumplir
deberes morales o de solidaridad social o para obtener un fin inmoral o ilícito.
Artículo 1992.- Prohibición de declarar de oficio la prescripción
El juez no puede fundar sus fallos en la prescripción si no ha sido invocada.
Artículo 48º.- Momento en que se puede oponer la prescripción
La prescripción puede oponerse en cualquier estado del procedimiento
administrativo o judicial.
Artículo 49º.- Pago voluntario de la obligación prescrita
El pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución
de lo pagado.
Mediante Resolución de Superintendencia N° 178-2011/SUNAT de fecha
28.Jun.2011, La SUNAT aprobó el uso de formulario para solicitar la
declaración de prescripción relativa a deuda tributaria por concepto de
tributos internos y a la aplicación de sanciones.
212
Artículo único.- Solicitud de declaración de prescripción
Para efecto de solicitar que la SUNAT declare la prescripción de la acción para
determinar la deuda tributaria por concepto de tributos internos, de la acción a
exigir su pago así como de la acción para aplicar sanciones para determinar la
deuda tributaria por concepto de tributos internos, de la acción a exigir su pago así
como de la acción para aplicar sanciones distintas a las señaladas en la Ley
General de Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo 1053, su reglamento y
normas complementarias, los deudores tributarios podrán utilizar el formulario
que figura en el anexo de la presente resolución, el cual estará a su disposición a
partir de la fecha de entrada en vigencia de esta última, en las lntendencias,
Oficinas Zonales y Centros de Servicios al Contribuyente a nivel nacional.
Solicitud de prescripción de deudas tributarias administradas por la Sunat
Los contribuyentes tienen la posibilidad de solicitar la prescripción de las deudas
tributarias ante la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria
(SUNAT). Esta es una facultad que tiene el contribuyente ante el accionar de la
Administración Tributaria, para evitar que ella pueda hacer uso de su fuerza
coactiva para exigir el pago de las deudas que se hayan mantenido en un plazo de
tiempo determinado.
Presentar:
- solicitud firmada por el deudor tributario o representante legal acreditado en el
RUC, pidiendo que se declare la prescripción de:
- la acción para la determinación de la obligación tributaria.
- la acción para exigir su pago.
- la aplicación de sanciones.
La solicitud deberá contener además la identificación de la deuda tributaria, el
código del tributo o de la multa y el periodo tributario.
Lugar de presentación
Todos los documentos se deben presentar en mesa de partes de la Intendencia u
oficina zonal de su jurisdicción, y su trámite no tiene costo alguno para el
contribuyente.
Ejemplo de cómputo de plazo de prescripción:
Con fecha 25 de marzo del año 2010, el contribuyente Antonio Arévalo Silvestre,
solicitó la declaración de prescripción de las deudas por concepto de Impuesto de
Alcabala correspondiente al ejercicio de 2004, por la compra de un inmueble que
adquirió con fecha 15.Jul.2004.
A continuación se detalla el cómputo de plazo para cada uno de los tributos
Fecha de Transferencia
15/07/2004
Fecha de Exigibilidad
Impuesto Alcabala
30/08/2004
1560
213
Con relación al impuesto de Alcabala, es preciso señalar que si bien es cierto que
el inciso b) del artículo 14º de la Ley de Tributación Municipal, aprobado por
D.Leg. 7776, dispone que los contribuyentes del Impuesto Predial están obligados
a presentar Declaración Jurada cuando se efectué cualquier transferencia de
dominio, dicha obligación es de cargo del transferente y no del adquiriente, sujetos
de impuesto de Alcabala, por lo que según lo dispuesto por el numeral 44º del
Código Tributario, el plazo de prescripción es de cuatro años, computados desde
el 01 de enero de 2005, habiendo culminado el término de prescripción el 02 de
enero del 2009, por ser el día 01 de enero inhábil
Computo de Plazo de Prescripción
Fecha de
Transferencia
15/07/2004
Fecha de
Exigibilidad
Determinación del Computo
Años
01.Ene.2005
01.Ene.2006
1
01.Ene2006
01.Ene.2007
2
01.Ene.2007
01.Ene.2008
3
01.Ene.2008
01.Ene.2009
4
30/08/2004
Fecha de Prescripción 02.01.2009, pero se efectuará el trámite el primer día
hábil.
MODELO DE SOLICITUD DE PRESCRIPCIÓN:
Solicita: Prescripción de obligación Tributaria
SEÑOR SUPERINTENDETE
TRIBUTARIA
NACIONAL
DE
LA
ADMINISTRACIÓN
LA ANGUSTIA SAC, con RUC Nº 10040288760 y domicilio fiscal y procesal calle
La Alegría Nº186, distrito San Isidro, provincia y departamento Lima, debidamente
representado por su Gerente General don JOSE CARBAJARL ROMERO,
identificado con DNI 10208790, don domicilio en calle Los Rosales Nº 121, distrito
de Independencia de esta capital, con poder inscrito en la ficha Registral Nº
10408790687 del Registro Mercantil de Lima X, con el debido respeto me presento
y digo:
I PETITORIO
Invocando interés y legitimidad para obrar interpongo solicitud de prescripción de
la acción para exigir el pago de la deuda tributaria por concepto de IGV,
correspondiente al período del mes de junio del año 2004, código Nº 1011, por el
importe de S/.36 000.00 nuevos soles, por los siguientes fundamentos de hecho y
de derecho:
214
II FUNDAMENTOS DE HECHO
Que mi representada el 18.Jul.2004 ha presentado el PDT 621, donde se
consigna la deuda tributaria por concepto de IGV, el importe de S/. 36 000,00
nuevos, no habiéndose pagado en esa oportunidad por falta de recursos
económico, habiéndose sólo pagado lo concerniente al pago a cuenta del
Impuesto a la Renta.
Desde la fecha que se ha presentado la declaración jurada (PDT 621), hasta la
actualidad no hemos sido notificado para el pago de dicha obligación; en
consecuencia ha operado la prescripción de la deuda tributaria, considerando que
la SUNAT ya se olvido de dicha deuda por consiguiente debe quedar extinguido,
por haber sobre pasado tiempo para requerir el cumplimiento de dicha obligación.
III FUNDAMENTO DE DERECHO:
Los artículos 43º, 44º y 47º del Código Tributario aprobado por el TUO del Código
Tributario aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, establece:
Artículo 43º.- PLAZOS DE PRESCRIPCIÓN
La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria,
así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro
(4) años, y a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración
respectiva.
Dichas acciones prescriben a los diez (10) años cuando el Agente de retención o
percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido.
La acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la
devolución prescribe a los cuatro (4) años.
Artículo 44º .- COMPUTO DE LOS PLAZOS DE PRESCRIPCION
El término prescriptorio se computará:
1. Desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo
para la presentación de la declaración anual respectiva.
2. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible,
respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no
comprendidos en el inciso anterior.
Artículo 47º.- DECLARACION DE LA PRESCRIPCION
La prescripción sólo puede ser declarada a pedido del deudor tributario.
De acuerdo a las normas antes expuestas, así como del artículo 48º del Código
Tributario, que establece “ la prescripción puede oponerse en cualquier estado del
procedimiento administrativo o judicial” y el procedimiento Nº55 del TUPA de la
SUNTAT , solicito que la SUNAT declare la prescripción de la deuda tributaria
correspondiente al mes de Junio del año 2004, por concepto de IGV y los
intereses que ello hubiera generado.
- ART. 113° LEY 27444 Ley de Procedimiento Administrativo General
215
IV MEDIOS PROBATORIOS
El Mérito del comprobante de presentación del PDT 621, correspondiente al
período junio-2004, para acreditar que el 18.jul.2004, se presentó la declaración
jurada (PDT 621) donde se indica la obligación de S/ 36 000,00 que se presenta
sin pago.
V ANEXOS
1.A. Copia de RUC
1.B. Copia de DNI del recurrente
1.C. Copia del Comprobante de presentación de PDT del mes de junio 2004
POR TANTO:
Ruego a usted señor Superintendente proveer conforme a lo solicitado por ser de
Ley.
Lima, 02 de marzo del 2010.
CALN Nº XXXXX
JOSE CARBAJARL ROMERO
Artículo 48º.- Momento en que se puede oponer la prescripción
La prescripción puede oponerse en cualquier estado del procedimiento
administrativo o judicial.
Comentario
El deudor tributario, puede oponerse a la prescripción extintiva del derecho de la
administración tributaria, de solicitar el cumplimento de la obligación tributaria.
Jurisprudencia
En tribunal fiscal en sus fundamentos 3ro y 4to señala:
Que conforme a lo señalado expresamente en el artículo 48º del C.T., la prescripción
puede ser deducida en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial,
debiendo precisarse que el artículo 112º del mismo código califica al procedimiento de
cobranza coactiva como uno de los procedimientos administrativos tributarios, de allí que
dicha institución puede ser invocada por el deudor tributario en el anotado procedimiento
de cobranza, debiendo el ejecutor coactivo resolver al respecto.
Que, tal criterio ha sido adoptado por este Tribunal en la Resolución Nº 01194-1-2006,
publicada en el diario oficial El Peruano el 28 de marzo de 2006, con el carácter de
jurisprudencia de observancia obligatoria, en la que se ha establecido que procede en la
vía de queja se pronuncie sobre la prescripción de la acción administrativa para exigir el
pago de una deuda que se encuentra en cobranza coactiva, siempre y cuando
previamente. El quejoso la hubiera deducido ante el ejecutor coactivo, pues sólo así podrá
determinarse si éste infringió el procedimiento de cobranza.
Por lo que se declara nula la apelada, debido que la Administración ha dado trámite de
solicitud no contencioso a la solicitud de prescripción presentada ante el Ejecutor Coactiva
216
respecto a deudas en cobranza coactiva, cuando dicho pedido debió ser tramitado y
resuelto por el referido funcionario.
Artículo 49º.- Pago voluntario de la obligación prescrita
El pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución
de lo pagado.
Comentario
La prescripción extingue la facultad de la administración tributaria, para cobrar la deuda tributaria,
por el transcurso del plazo establecido en la Ley; pero no extingue la obligación, en consecuencia
si el deudor tributario voluntariamente acude a la administración tributaria a pesar que está
prescrito la acción para la cobranza, es totalmente valido, consecuentemente no puede solicitar la
devolución.
Jurisprudencia
Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación respecto de la resolución de
intendencia que declaró improcedente la solicitud de devolución de pago indebido, por
cuanto el pago aludido no ha sido consecuencia de la ejecución de alguna medida
cautelar trabada dentro del procedimiento de ejecución coactiva, y siendo que, el pago
efectuado por el contribuyente lo realizó al vencimiento del término prescriptorio, en
aplicación de lo dispuesto en el artículo 49° del Código Tributario, no correspondía que se
proceda a su devolución.
LIBRO SEGUNDO
LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y LOS ADMINISTRADOS
Facultades y obligaciones de la administración tributaria
La administración de la tributación nacional, no está comprendida
constitucionalmente dentro de la estructura orgánica del Estado, ni tampoco
ubicada entre los tres poderes del Estado, como sabemos la Carta política del
Perú constituye "Ley de Leyes", el Régimen de la Administración Tributaria es
acreedora y los contribuyentes los aportantes se convierten en deudores cuando
deben al fisco, situación que está implementados como tal en el Código Tributario.
En consecuencia se entiende tácitamente que para cumplir las obligaciones
precitadas del Estado, la sociedad tiene la obligación de contribuir, por lo que está
señalado primero la obligación del Estado y el derecho de las personas.
Además de las atribuciones de recaudación y fiscalización, para la cual fue creada
la Administración Tributaria, tiene otras facultades extraordinarias, estipuladas
según el Código Tributario (vigente), Ley Penal Tributaria, Ley de Delito e
Infracción Tributaria y demás normas implementadas para la Administración; entre
ellas tenemos:
- Facultad de Presunción
- Facultad Discrecional
- Facultad de Reserva Tributaria
217
- Facultad de Recabar y procesar denuncia penal
- Facultad de Recompensar
- Facultad de Sancionar
FACULTADES DE LA SUNAT
DETERMINACIÓN
RECAUDACIÓN
FISCALIZACIÓN
INTERPRETACIÓN
SANCIONADORA
TITULO I
Órganos de la administración
Artículo 50º.- Competencia de LA SUNAT
La SUNAT es competente para la administración de tributos internos y de los
derechos arancelarios.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 14013-A-2008
La mercancía "Aditivo AL-2063" corresponde ser clasificadas en la
Subpartida Nacional 3824.90.99.99 del Arancel de Aduanas aprobado por
Decreto Supremo Nº 239-2001-EF.
Se revoca la apelada que declaró improcedente la reclamación contra la
Resolución que desestimó la solicitud de devolución de tributos con relación a la
importación del producto Aditivo AL-2063. Se señala que la mercancía en cuestión
es un vehículo para la elaboración de tintas, asimismo, el producto está
compuesto por dietilenglicol, monoetilenglicol, resinas acrílicas, alcohol etoxilado y
agua, y además sirve como vehículo para la elaboración de tintas, por lo tanto
corresponden ser clasificadas en la Subpartida Nacional 3824.90.99.99 del
Arancel de Aduanas aprobado por Decreto Supremo Nº 239-2001-EF, y que
conforme el Decreto Supremo Nº 031-2004-EF a las mercancías que clasifican en
la Subpartida Nacional citada corresponde aplicar una tasa del 0% por concepto
218
de derechos ad valorem y no una tasa del 4%, que es la tasa aplicada en las
importaciones materia de este caso, resulta procedente el pedido de devolución de
derechos.
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 14017-A-2008
La mercancía denominada "GPS GARMIN III se clasifica en la Subpartida
Nacional 8526.91.00.00 del Arancel de Aduanas aprobado por Decreto
Supremo Nº 119-97-EF.
Se confirma la apelada que declaró infundado el reclamo contra la liquidación de
tributos de importación de la Declaración Única de Aduanas y la multa impuesta al
amparo del numeral 10 inciso d) del artículo 103º de la Ley General de Aduanas
aprobada por Decreto Legislativo Nº 809. Se señala que de acuerdo a las
características de la mercancía denominada "GPS GARMIN III, ésta se trata de un
aparato electrónico portátil que proporciona información de navegación para
desplazamientos en automóvil por carretera, en ese sentido, en el Capítulo 85 de
la Sección XVI del Arancel de Aduanas aprobado por Decreto Supremo Nº 11997-EF, vigente a la fecha de la importación en cuestión, referido a: "Máquinas,
aparatos y material eléctrico, y sus partes; aparatos de grabación y reproducción
de sonido, aparatos de grabación y reproducción de imagen y sonido en televisión,
y las partes y accesorios de estos aparatos", está comprendida la partida 85.26 en
la que se clasifican los "aparatos de radar, radionavegación o radiotelemando",
dicha partida a su vez comprende a la Subpartida Nacional 8526.91.00.00
"Aparatos de radionavegación", por lo que de conforme al criterio de esta Sala de
Aduanas que se desprende de la Resolución Nº 04559-A-2006 de 23 de agosto de
2006 (al clasificar una antena que constituía una parte de GPS), la mercancía
materia de análisis se clasifica en esta Subpartida Nacional, en aplicación de la
Primera y Sexta Reglas Generales para la interpretación de la Nomenclatura del
precitado Arancel de Aduanas, la cual no se encuentra comprendida en la relación
de bienes contenidos en los Anexos II y III aprobados por Decreto Supremo Nº
046-97-EF modificado por Decreto Supremo Nº 003-98-EF, para poder acogerse
al beneficio otorgado al sector Educación, por lo tanto resulta correcto el cobro de
los tributos y de la multa.
Artículo 51º.- Derogado por el Artículo 100° del Decreto Legislativo N° 953,
publicado el 5 de febrero de 2004 y vigente a partir del 6 de febrero de 2004.
Artículo 52º.- Competencia de los gobiernos locales
Los Gobiernos Locales administrarán exclusivamente las contribuciones y tasas
municipales, sean éstas últimas, derechos, licencias o arbitrios, y por excepción
los impuestos que la Ley les asigne.
Jurisprudencia
Se revoca la apelada que declaró improcedente la solicitud de baja de contribuyente por cuanto
si bien la Municipalidad Distrital de San Isidro y la Municipalidad Distrital de Magdalena del Mar
consideran que el inmueble de propiedad de la recurrente se encuentra dentro de sus límites
territoriales, la Ley Orgánica de Municipalidades ha señalado como criterios a tomar en cuenta a
fin de validar los pagos efectuados la ubicación del predio según el Registro de Propiedad
219
Inmueble y, en caso de no estar inscrito, el lugar en el que se hubieran efectuado los pagos a
elección del contribuyente, siendo que de la partida registral emitida por la SUNARP el predio se
encuentra registrado en el Distrito de Magdalena del Mar, por lo que a la recurrente le
corresponde cumplir con sus obligaciones ante la Municipalidad Distrital de Magdalena del Mar en
tanto no se resuelva el conflicto de límites con la Municipalidad Distrital de San Isidro, por lo que
se debe proceder a dar de baja el código de contribuyente.
Artículo 53º.- Órganos resolutores
Son órganos de resolución en materia tributaria:
1.
El Tribunal Fiscal.
2.
La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT.
3.
Los Gobiernos Locales.
4
Otros que la ley señale.
Jurisprudencia
El tribunal fiscal en su fundamento 1, señala: La apelada es nula al amparo del numeral 1
artículo 109º del código tributario, al haber sido emitida por un órgano incompetente, pues
conforme al artículo 96º de la Ley 23853, Ley Orgánica de Municipalidades vigente
cuando se emitió el acto, era el alcalde y no el gerente de operaciones, quién debía
resolver su recurso de reclamación como ha sucedido en el presente caso.
Se revoca la apelada atendiendo a que las Ordenanzas que regularon el Arbitrio de
Limpieza Pública materia de acotación, aprobadas por la Municipalidad Provincial de
Moyobamba, no fueron publicadas en el diario encargado de las publicaciones judiciales
de dicha jurisdicción sino sólo en el pizarrín de la municipalidad y de la Corte Superior, por
lo que no se encuentran vigentes. Se declara que la presente Resolución del Tribunal
Fiscal constituye precedente de observancia obligatoria, estableciéndose el siguiente
criterio: "Son válidas las resoluciones que resuelven controversias en materia tributaria en
el ámbito municipal, emitidas por sujetos distintos al alcalde, tales como el director
municipal o el funcionario competente del órgano creado con la finalidad de administrar
los tributos municipales" (como son los Servicios de Administración Tributaria existentes
en algunas municipalidades del país), por lo que resulta válida la resolución gerencial
apelada, emitida por el Gerente de Operaciones de la municipalidad.
Artículo 54º.-Exclusividad de las facultades de los órganos de la
administración
Ninguna otra autoridad, organismo, ni institución, distinto a los señalados en los
artículos precedentes, podrá ejercer las facultades conferidas a los órganos
administradores de tributos, bajo responsabilidad.
Comentario
Esta prerrogativa otorgada a la administración tributaria para el cumplimiento de
sus funciones no puede ser transferida por esta a otra entidad, bajo sanción de
responsabilidad.
220
TITULO II
Facultades de la administración tributaria
CAPITULO I
Facultad de recaudación
Artículo 55º.- Facultad de recaudación
Es función de la Administración Tributaria recaudar los tributos. A tal efecto, podrá
contratar directamente los servicios de las entidades del sistema bancario y
financiero, así como de otras entidades para recibir el pago de deudas
correspondientes a tributos administrados por aquella. Los convenios podrán
incluir la autorización para recibir y procesar declaraciones y otras comunicaciones
dirigidas a la Administración.” (*)
(*) Artículo sustituido por el Artículo 12 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo
2007
Comentario
Por mandato del artículo 74º de la Constitución Política, el Estado ejerce la
potestad tributaria, precisamente para recaudar ingresos, la misma que sirve para
cubrir los gastos de administración, inversiones y de capital; los tributos
constituyen la fuente fundamental de los ingresos de la hacienda pública.
Artículo 56º.- Medidas cautelares previas al procedimiento de cobranza
coactiva
Excepcionalmente, cuando por el comportamiento del deudor tributario sea
indispensable o, existan razones que permitan presumir que la cobranza podría
devenir en infructuosa, antes de iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva,
la Administración a fin de asegurar el pago de la deuda tributaria, y de acuerdo a
las normas del presente Código, podrá trabar medidas cautelares por la suma que
baste para satisfacer dicha deuda, inclusive cuando ésta no sea exigible
coactivamente. Para estos efectos, se entenderá que el deudor tributario tiene un
comportamiento que amerita trabar una medida cautelar previa, cuando incurra en
cualquiera de los siguientes supuestos:
a. Presentar declaraciones, comunicaciones o documentos falsos, falsificados
o adulterados que reduzcan total o parcialmente la base imponible;
b. Ocultar total o parcialmente activos, bienes, ingresos, rentas, frutos o
productos, pasivos, gastos o egresos; o consignar activos, bienes, pasivos,
gastos o egresos, total o parcialmente falsos;
c. Realizar, ordenar o consentir la realización de actos fraudulentos en los
libros o registros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por ley,
reglamento o Resolución de Superintendencia, estados contables,
declaraciones juradas e información contenida en soportes magnéticos o de
cualquier otra naturaleza en perjuicio del fisco, tales como: alteración,
raspadura o tacha de anotaciones, asientos o constancias hechas en los
libros, así como la inscripción o consignación de asientos, cuentas,
nombres, cantidades o datos falsos;
221
d. Destruir u ocultar total o parcialmente los libros o registros de contabilidad u
otros libros o registros exigidos por las normas tributarias u otros libros o
registros exigidos por ley, reglamento o Resolución de Superintendencia o
los documentos o información contenida en soportes magnéticos u otros
medios de almacenamiento de información, relacionados con la tributación.
e. No exhibir y/o no presentar los libros, registros y/o documentos que
sustenten la contabilidad, y/o que se encuentren relacionados con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias que hayan sido requeridos
en forma expresa por la Administración Tributaria, en las oficinas fiscales o
ante los funcionarios autorizados, dentro del plazo señalado por la
Administración en el requerimiento en el cual se hubieran solicitado por
primera vez.
Asimismo, no exhibir y/o no presentar, los documentos relacionados con
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, en las oficinas
fiscales o ante los funcionarios autorizados, en el caso de aquellos
deudores tributarios no obligados a llevar contabilidad.
Para efectos de este inciso no se considerará aquél caso en el que la no
exhibición y/o presentación de los libros, registros y/o documentos antes
mencionados, se deba a causas no imputables al deudor tributario;
f. No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o
percepciones de tributos que se hubieren efectuado al vencimiento del
plazo que para hacerlo fijen las leyes y reglamentos pertinentes;
g. Obtener exoneraciones tributarias, reintegros o devoluciones de tributos de
cualquier naturaleza o cualquier otro beneficio tributario simulando la
existencia de hechos que permitan gozar de tales beneficios;
h. Utilizar cualquier otro artificio, engaño, astucia, ardid u otro medio
fraudulento, para dejar de pagar todo o parte de la deuda tributaria;
i. Pasar a la condición de no habido;
j. Haber demostrado una conducta de constante incumplimiento de
compromisos de pago;
k. Ofertar o transferir sus activos, para dejar de pagar todo o parte de la deuda
tributaria;
l. No estar inscrito ante la administración tributaria.
Las medidas señaladas serán sustentadas mediante la correspondiente
Resolución de Determinación, Resolución de Multa, Orden de Pago o Resolución
que desestima una reclamación, según corresponda; salvo en el supuesto a que
se refiere el Artículo 58°.
Si al momento de trabar una medida cautelar previa se afecta un bien de
propiedad de terceros, los mismos podrán iniciar el procedimiento a que hace
referencia el Artículo 120° del presente Código Tributario.
Las medidas cautelares trabadas antes del inicio del Procedimiento de Cobranza
Coactiva, únicamente podrán ser ejecutadas luego de iniciado dicho procedimiento
y vencido el plazo a que se refiere el primer párrafo del Artículo 117°; siempre que
se cumpla con las formalidades establecidas en el Título II del Libro Tercero de
este Código.
222
Excepcionalmente, si los bienes embargados fueran perecederos y el deudor
tributario, expresamente requerido por la SUNAT, no los sustituye por otros de
igual valor u otorgue carta fianza bancaria o financiera en el plazo que la
Administración Tributaria señale, ésta podrá rematarlos antes del inicio del
Procedimiento de Cobranza Coactiva. El monto obtenido en dicho remate deberá
ser depositado en una Institución Bancaria para garantizar el pago de la deuda
dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva.
Mediante Resolución de Superintendencia la SUNAT establecerá las condiciones
para el otorgamiento de la carta fianza así como las demás normas para la
aplicación de lo señalado en el párrafo anterior.
(*) De conformidad con el Literal a) de la Sexta Disposición Complementaria Final
de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014, se extinguen las deudas
pendientes de pago de los gastos incurridos para la adopción de las medidas
cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto en el presente Artículo.
Jurisprudencia
Se configura la causal del inciso e) del artículo 56º del Código Tributario cuando el
contribuyente no cumple con presentar y /o exhibir la documentación solicitada por
la Administración dentro del plazo solicitado con el primer requerimiento, no
importando para tal efecto si la presentación de la documentación se efectuó
dentro del plazo o no del requerimiento reiterativo.
Se declara infundada la queja presentada al haberse configurado el supuesto
contemplado en el inciso e) del artículo 56° del Código Tributario, toda vez que la
quejosa no cumplió con presentar y/o exhibir sus libros y registros contables en el
plazo establecido por la Administración en el Requerimiento N° 0221070001929,
en el cual se solicitaron por primera vez, no resultando relevante para la
configuración del supuesto mencionado si la presentación de la documentación
fue efectuada o no posteriormente dentro del plazo del requerimiento reiterativo.
Artículo 57º.- Plazos aplicables a las medidas cautelares previas
En relación a las medidas cautelares señaladas en el artículo anterior, deberá
considerarse, además, lo siguiente:
1. Tratándose de deudas que no sean exigibles coactivamente:
"La medida cautelar se mantendrá durante un (1) año, computado desde la
fecha en que fue trabada. Si existiera resolución desestimando la
reclamación del deudor tributario, dicha medida se mantendrá por dos (2)
años adicionales. Vencido los plazos antes citados, sin necesidad de una
declaración expresa, la medida cautelar caducará, estando obligada la
Administración a ordenar su levantamiento." (*)
(*) Párrafo sustituido por el Artículo 13 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el
15 marzo 2007
223
Si el deudor tributario, obtuviera resolución favorable con anterioridad al
vencimiento de los plazos señalados en el párrafo anterior, la Administración
Tributaria levantará la medida cautelar, devolviendo los bienes afectados, de
ser el caso.
En el caso que la deuda tributaria se torne exigible coactivamente de acuerdo a
lo señalado en el Artículo 115° antes del vencimiento de los plazos máximos a
que se refiere el primer párrafo del presente numeral, se iniciará el
Procedimiento de Cobranza Coactiva convirtiéndose la medida cautelar a
definitiva.
El deudor tributario podrá solicitar el levantamiento de la medida si otorga carta
fianza bancaria o financiera que cubra el monto por el cual se trabó la medida,
por un período de doce (12) meses, debiendo renovarse sucesivamente por
dos períodos de doce (12) meses dentro del plazo que señale la
Administración.
La carta fianza será ejecutada en el Procedimiento de Cobranza Coactiva que
inicie la Administración Tributaria, o cuando el deudor tributario no cumpla con
renovarla dentro del plazo señalado en el párrafo anterior. En este último caso,
el producto de la ejecución será depositado en una Institución Bancaria para
garantizar el pago de la deuda dentro del Procedimiento de Cobranza
Coactiva.
Excepcionalmente, la Administración Tributaria levantará la medida si el deudor
tributario presenta alguna otra garantía que, a criterio de la Administración, sea
suficiente para garantizar el monto por el cual se trabó la medida
Las condiciones para el otorgamiento de las garantías a que se refiere el
presente artículo así como el procedimiento para su presentación serán
establecidas por la Administración Tributaria mediante Resolución de
Superintendencia o norma de rango similar.
2. Tratándose de deudas exigibles coactivamente:
La Resolución de Ejecución Coactiva, deberá notificarse dentro de los cuarenta
y cinco (45) días hábiles de trabadas las medidas cautelares. De mediar causa
justificada este término podrá prorrogarse por veinte (20) días hábiles más. (*)
(*) De conformidad con el Literal a) de la Sexta Disposición Complementaria Final de la Ley N°
30264, publicada el 16 noviembre 2014, se extinguen las deudas pendientes de pago de los gastos
incurridos para la adopción de las medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto
en el presente Artículo.
Comentarios
Con la finalidad de restringir abusos y fomentar la eficiencia y eficacia, por parte de
los funcionarios de la administración tributaria, se ha establecido en forma clara
los plazos que debe durar las medidas cautelares.
Artículo 58º.-Medidas cautelares previas a la emisión de las resoluciones u
órdenes de pago
Excepcionalmente, cuando el proceso de fiscalización o verificación amerite la
adopción de medidas cautelares, la Administración Tributaria, bajo
224
responsabilidad, trabará las necesarias para garantizar la deuda tributaria, aún
cuando no hubiese emitido la Resolución de Determinación, Resolución de Multa u
Orden de Pago de la deuda tributaria.
Para tales efectos debe presentarse cualquiera de los supuestos establecidos en
el primer párrafo del Artículo 56°.
La medida cautelar podrá ser sustituida si el deudor tributario otorga carta fianza
bancaria. Para este efecto, será de aplicación lo dispuesto en el numeral 1 del
Artículo 57º.
Adoptada la medida, la Administración Tributaria notificará las Resoluciones u
Órdenes de Pago a que se refiere el párrafo anterior, en un plazo de treinta (30)
días hábiles, prorrogables por quince (15) días hábiles cuando se hubiera
realizado la inmovilización o la incautación a que se refieren los numerales 6 y 7
del Artículo 62º.
En caso que no se notifique la Resolución de Determinación, Resolución de Multa
u Orden de Pago de la deuda tributaria dentro del plazo señalado en el párrafo
anterior, caducará la medida cautelar.
Si se embargaran bienes perecederos que en el plazo de diez (*) Rectificado por
fe de erratas (10) días calendario siguientes a la fecha en que se trabaron las
medidas cautelares puedan ser objeto de deterioro, descomposición, vencimiento,
expiración o fenecimiento o bienes perecederos que por factores externos estén
en riesgo de perderse, vencer, fenecer o expirar en el plazo señalado en el cuarto
párrafo del presente artículo, éstos podrán rematarse. Para estos efectos será de
aplicación lo señalado en el Artículo 56."
(Artículo 58° sustituido por el Artículo 26° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de
febrero de 2004 y vigente a partir del 6 de febrero de 2004).
Concordancia
Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva – Ley 26979
Código Tributario:
Décimo cuarta.- Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva
Lo dispuesto en el numeral 7.1 del artículo 7° de la Ley N° 26979, no es de
aplicación a los órganos de la Administración Tributaria cuyo personal, incluyendo
Ejecutores y Auxiliares Coactivos, ingrese mediante Concurso Público.
(Sexta Disposición Final de la Ley Nº 27038, publicada el 31 de diciembre de 1998.)
Décimo quinta.- Ejecución Coactiva
Precísase que de acuerdo a lo establecido en la quinta disposición
complementaria y transitoria de la Ley N° 26979, en los casos en que exista un
proceso de acción de amparo, el Ejecutor Coactivo sólo procederá a la suspensión
del procedimiento coactivo, cuando exista medida cautelar firme.
(Sétima Disposición Final de la Ley Nº 27038, publicada el 31 de diciembre de 1998.)
Comentarios
De acuerdo al diccionario la palabra medida, significa prevención, disposición;
prevención a su vez, equivale a conjunto de precauciones y medidas tomadas
para evitar un riesgo. En el campo jurídico, se entiende como tales a aquellas
225
medidas que el legislador ha dictado con el objeto de que la parte vencedora no
quede burlada en su derecho.
Como antecedente de esta figura jurídica encontramos en el Derecho Español,
en las "Siete Partidas", sancionadas por el Rey Alfonso "El Sabio",
específicamente en la Tercera, normas sobre materia procesal en donde se
establecía que si el demandado enajenaba la cosa después del emplazamiento, la
enajenación era nula, en consecuencia el comprador debía perder el precio que
había pagado por ésta, siempre y cuando hubiera tenido conocimiento previo de la
demanda; es así que se nos asemeja al secuestro de la cosa litigiosa, prohibiendo
al demandado disponer de la cosa sobre la cual versa la litis.
Este Instituto está contemplado en nuestro código Procesal Civil que regula el
procedimiento para la obtención y ejecución de las medidas cautelares son
relevantes conceptualmente y sistemáticamente, ya que ordenan la materia
cautelar y su aplicación..
Las providencias cautelares se diferencian de la acción preventiva definitiva en la
permanencia de sus efectos, pues éstos son provisionales y depende la medida
en su existencia de un acto judicial posterior, al servicio del cual se dicta. El
profesor Dr. Piero Calamandrei en su obra Introducción al estudio sistemático de
las providencias cautelares, que hoy por hoy es la sistematización más completa y
más profunda sobre la materia, vanalizando sucesivamente los distintos criterios
en base a los cuales pudiera lograrse un aislamiento y una definición de las
providencias cautelares de las otras decisiones numerosas y variadas que dicta el
Juez a lo largo del proceso.
Son tres los elementos que conforman la definición de la providencia cautelar:
primero, anticipa la realización de un efecto que puede o no ser repetido con
mayor o menor intensidad por un acto posterior; segundo, satisface la necesidad
urgente de hacer cesar un peligro causado por el inevitable retardo en la
administración de justicia, y tercero, sus efectos están preordenados y atenidos a
lo que resuelva la providencia de mérito subsecuente.
Para la Doctrina, el proceso cautelar sirve de forma inmediata a la composición
procesal de la litis pues su finalidad es la garantía del desarrollo o resultado de
otro proceso del cual saldrá la composición definitiva (Carneluttí).
Calamandrei sostiene que es una anticipación provisoria de los efectos de la
garantía jurisdiccional, vista su instrumentalidad o preordenación.
Para Couture, la finalidad de las medidas cautelares es la de restablecer la
significación económica del litigio con el objeto de asegurar la eficacia de la
sentencia y cumplir con un orden preventivo: evitar la especulación con la malicia.
Guasp Afirma que su finalidad es que no se disipe la eficacia de una eventual
resolución judicial.
Podetti indica que "las medidas cautelares son actos procesales del órgano
jurisdiccional adoptados en el curso de un proceso de cualquier tipo o previamente
a él, a pedido de interesados o de oficio, para asegurar bienes o pruebas, o
mantener situaciones de hecho, o para seguridad de personas, o satisfacción de
necesidades urgentes; como un anticipo, que puede o no ser definitivo, de la
226
garantía jurisdiccional de la defensa de la persona o de los bienes y para hacer
eficaces las sentencia de los jueces".
La Doctrina moderna (Ramírez y Bremberg) se inclina por establecer el objeto en
clara relación con el relieve o principio publicístico.
Kisch, citado por Bremberg, dice que el objeto es "impedir que la soberanía del
Estado, en su más alto significado, que es el de la justicia, se reduzca a ser una
tardía e inútil expresión verbal
CAPITULO II
Facultades de determinación y fiscalización
Artículo 59º.- Determinación de la obligación tributaria
Por el acto de la determinación de la obligación tributaria:
a) El deudor tributario verifica la realización del hecho generador de la obligación
tributaria, señala la base imponible y la cuantía del tributo.
b) La Administración Tributaria verifica la realización del hecho generador de la
obligación tributaria, identifica al deudor tributario, señala la base imponible y la
cuantía del tributo.
Comentario
La determinación de la obligación tributaria lo efectúa el deudor tributario mediante
la presentación de la declaración jurada (PDT), considerada como
autodeterminación o autoliquidación.
También lo efectúa la administración tributaria en base a una fiscalización
tributaria, señalando la base imponible y la cuantía del tributo.
De otro lado pueden efectuarlo en forma mixta, es decir la administración tributaria
con la colaboración del sujeto pasivo.
Ejemplo
La empresa Corporación VAROCO SAC, inscrito en el régimen general, inicia sus
actividades el 02.Feb.2011, durante el mes de febrero obtuvo un crédito fiscal a
favor S/. 4 000,00, en el marzo-2011 efectuó adquisición de mercaderías, las
mismas que fueron anotados en libro de Registro de compras, siendo el siguiente
resumen:
Valor de Compras
S/. 150 000,00
IGV
S/. 27 700,00
Total
S/. 177 700,00
De igual forma durante el mes de marzo efectúa ventas que son registrados en el
libro de Registro de Ventas, siendo el resumen el siguiente:
Valor de venta
S/. 180 000,00
IGV
S/ 32 400,00
Total
S/. 212 400,00
227
La empresa VAROCO SAC, procede
como se indica:
Impuesto General a las Ventas
IGV cobrado al momento de la Venta
IGV pagado al momento de la Compra
Crédito Fiscal
Saldo a favor del período anterior
Total deuda tributaria
a la liquidación de la obligación tributaria,
S/ 32 400,00
(S/. 27 000,00)
S/.
5 400,00
(S/. 4 000,00)
S/.
1 400,00
Impuesto a la Renta
Total Ventas S/. 180 000,00 x 2% = S/. 3 600,00
En consecuencia la empresa VAROCO SAC debe presentar su PDT y pagar el
importe de S/. 1 400,00 por concepto de IGV y S/ 3 600,00 paga a cuenta del
Impuesto a la Renta.
La operación antes expuesta constituye el auto determinación y/o declaración del
deudor tributaria.
Artículo 60º.-Inicio de la determinación de la obligación tributaria
La determinación de la obligación tributaria se inicia:
1. Por acto o declaración del deudor tributario.
2. Por la Administración Tributaria; por propia iniciativa o denuncia de terceros.
Para tal efecto, cualquier persona puede denunciar a la Administración Tributaria
la realización de un hecho generador de obligaciones tributarias.
Comentario
El sujeto pasivo o deudor tributario declara la base imponible y la cuantía del
tributo, en base a ello la administración tributaria inicia la determinación
En cambio la administración tributaria para determinar la obligación tributaria tiene
que efectuar la fiscalización, como resultado de este proceso determina la
obligación tributaria.
228
Artículo 61º.- Fiscalización o verificación de la obligación tributaria efectuada
por el deudor tributario
La determinación de la obligación tributaria efectuada por el deudor tributario está
sujeta a fiscalización o verificación por la Administración Tributaria, la que podrá
modificarla cuando constate la omisión o inexactitud en la información
proporcionada, emitiendo la Resolución de Determinación, Orden de Pago o
Resolución de Multa.
Cuando del análisis de la información proveniente de las declaraciones del propio
deudor o de terceros o de los libros, registros o documentos que la SUNAT
almacene, archive y conserve en sus sistemas, se compruebe que parte, uno o
algunos de los elementos de la obligación tributaria no ha sido correctamente
declarado por el deudor tributario, la SUNAT podrá realizar un procedimiento de
fiscalización parcial electrónica de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 62º-B”.
Comentario
La determinación de la obligación tributaria efectuada por el sujeto pasivo, está
sujeto a la fiscalización, a través de las distintas técnicas que utilizan, como el
cruce de información y análisis de documentación, inventario, etc.
Concordancia
Decreto Supremo Nº 085-2007-EF
Decreto Supremo que aprueba el Reglamento del Procedimiento de
Fiscalización de la SUNAT
Artículo 1.- Aprobación
Apruébase el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT, conformado por
dos (2) artículos del Título Preliminar, dieciséis (16) artículos, tres (3)
disposiciones complementarias finales y dos (2) disposiciones complementarias
transitorias, el mismo que forma parte integrante del presente Decreto Supremo.
Artículo 2.- Refrendo
El presente Decreto Supremo será refrendado por el Ministro de Economía y
Finanzas.
Dado en la casa de gobierno, en Lima, a los veintiocho días del mes de junio del
año dos mil siete.
ALAN GARCÍA PÉREZ
Presidente Constitucional de la República
LUIS CARRANZA UGARTE
Ministro de Economía y Finanzas
229
REGLAMENTO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN DE LA SUNAT
TÍTULO PRELIMINAR
Disposiciones Generales
Artículo I.- Definiciones
Para efectos del presente Decreto Supremo, se entenderá por:
a) Agente Fiscalizador: Al trabajador o trabajadores de la SUNAT que realizan la
función de fiscalizar.
b) Aspectos a fiscalizar: A los aspectos del tributo y período o de la Declaración
Aduanera de Mercancías que serán materia de revisión en un procedimiento de
fiscalización parcial, sea que ellos conformen un solo elemento, más de un
elemento o parte de un elemento de la obligación tributaria.
c) Código Tributario: Al Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado
mediante el Decreto Supremo N° 135-99-EF y normas modificatorias.
d) Ley General de Aduanas: A la Ley General de Aduanas aprobada por el
Decreto Legislativo N° 1053 y normas modificatorias.
e) Procedimiento de Fiscalización: Al Procedimiento de Fiscalización Parcial
o Definitiva mediante el cual la SUNAT comprueba la correcta determinación la
obligación tributaria o de parte, uno o algunos de los elementos de ésta,
incluyendo la obligación tributaria aduanera así como el cumplimiento de las
obligaciones formales relacionadas a ellas y que culmina con la notificación de la
Resolución de Determinación y de ser el caso, de las Resoluciones de Multa que
correspondan por las infracciones que se detecten en el referido procedimiento.
No se encuentran comprendidas las actuaciones de la SUNAT dirigidas
únicamente al control del cumplimiento de obligaciones formales, las acciones
inductivas, las solicitudes de información a personas distintas al Sujeto
Fiscalizado, los cruces de información, las actuaciones a que se refiere el artículo
78° del Código Tributario y el control que se realiza antes y durante el despacho
de mercancías.
f) Procedimiento de Fiscalización Parcial : Al procedimiento de fiscalización en el
que la SUNAT revisa parte, uno o algunos de los elementos de la obligación
tributaria.
g) Sujeto Fiscalizado : A la persona respecto de la cual se ejerce la facultad de
fiscalización a que se refiere el artículo 62° del Código Tributario y al sujeto pasivo
indicado en el artículo 139° de la Ley General de Aduanas, que esté comprendido
en un Procedimiento de Fiscalización.
Cuando se señale un artículo sin indicar la norma legal correspondiente, se
entenderá referido al presente Reglamento y; cuando se señalen incisos, literales
o numerales sin precisar el artículo al que pertenecen se entenderá que
corresponden al artículo en el que se mencionan.”
Modificado por Decreto Supremo 207-2012-EF
Artículo II.- Finalidad
El presente Reglamento regula el Procedimiento de Fiscalización realizado por la
SUNAT.
230
TÍTULO I
Del Procedimiento de Fiscalización
Artículo 1.- Inicio del Procedimiento
El Procedimiento de Fiscalización se inicia en la fecha en que surte efectos la
notificación al Sujeto Fiscalizado de la Carta que presenta al Agente Fiscalizador y
el primer Requerimiento. De notificarse los referidos documentos en fechas
distintas, el procedimiento se considerará iniciado en la fecha en que surte efectos
la notificación del último documento.
El Agente Fiscalizador se identificará ante el Sujeto Fiscalizado con el Documento
de Identificación Institucional o, en su defecto, con su Documento Nacional de
Identidad.
El Sujeto Fiscalizado podrá acceder a la página web de la SUNAT y/o
comunicarse con ésta vía telefónica para comprobar la identidad del Agente
Fiscalizador.
“Artículo 2°.- De la documentación
Durante el Procedimiento de Fiscalización la SUNAT emitirá, entre otros, Cartas,
Requerimientos, Resultados
del Requerimiento y Actas. Los citados documentos deberán contener los
siguientes datos mínimos:
a) Nombre o razón social del Sujeto Fiscalizado
b) Domicilio fiscal
c) RUC
d) Número del documento
e) Fecha
f) El carácter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalización
g) Objeto o contenido del documento; y
h) La firma del trabajador de la SUNAT competente.
La notificación de los citados documentos se ceñirá a lo dispuesto en los artículos
104° al 106° del Código Tributario.”
“Artículo 3°.- De las Cartas
La SUNAT a través de las Cartas comunicará al Sujeto Fiscalizado lo siguiente:
a) Que será objeto de un Procedimiento de Fiscalización, parcial o definitiva,
presentará al Agente Fiscalizador que realizará el procedimiento e indicará,
además, los períodos, tributos o las Declaraciones Aduaneras de Mercancías que
serán materia del procedimiento.
Tratándose del Procedimiento de Fiscalización Parcial se indicarán además los
aspectos a fiscalizar.
b) La ampliación del Procedimiento de Fiscalización a nuevos períodos, tributos o
Declaraciones Aduaneras de Mercancías según sea el caso. Tratándose de la
231
ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial se deberán señalar los
nuevos aspectos a fiscalizar.
c) La ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Procedimiento
de Fiscalización Definitiva, indicándose que la documentación a presentar será la
señalada en el primer requerimiento referido a la fiscalización definitiva.
d) El reemplazo del Agente Fiscalizador o la inclusión de nuevos agentes.
e) La suspensión de los plazos de fiscalización y la prórroga a que se refiere el
numeral 2 del artículo 62°-A del Código Tributario.
f) Cualquier otra información que deba notificarse al Sujeto Fiscalizado durante el
Procedimiento de Fiscalización, siempre que no deba estar contenida en los
demás documentos que son regulados en los artículos 4°, 5° y 6°.”
Artículo 4.- Del Requerimiento
Mediante el Requerimiento se solicita al Sujeto Fiscalizado, la exhibición y/o
presentación de informes, análisis, libros de actas, registros y libros contables y
demás documentos y/o información, relacionados con hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias o para fiscalizar inafectaciones, exoneraciones o
beneficios tributarios. También, será utilizado para:
a) Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las observaciones e
infracciones imputadas durante el transcurso del Procedimiento de Fiscalización;
o,
b) Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización
indicando las observaciones formuladas e infracciones detectadas en éste, de
acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario.
El Requerimiento, además de lo establecido en el artículo 2°, deberá indicar lo
siguiente:
i) El lugar y la fecha en que el Sujeto Fiscalizado debe cumplir con dicha
obligación.
ii) Tratándose del Procedimiento de Fiscalización Parcial, los aspectos a fiscalizar.
iii) Tratándose del requerimiento de la ampliación de la fiscalización parcial, la
información y/o documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el Sujeto
Fiscalizado.
iv) Tratándose del primer requerimiento de la fiscalización definitiva producto de la
ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a uno definitivo, la
información y/o documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el Sujeto
Fiscalizado.
Los requerimientos a que se refieren los numerales iii) y iv) serán notificados
conjuntamente con la carta de ampliación de la fiscalización.
Artículo 5.- De las Actas
Mediante Actas, el Agente Fiscalizador dejará constancia de la solicitud a que se
refiere el artículo 7 y de su evaluación así como de los hechos constatados en el
Procedimiento de Fiscalización excepto de aquellos que deban constar en el
resultado del Requerimiento.
232
Las Actas no pierden su carácter de documento público ni se invalida su
contenido, aún cuando presenten observaciones, añadiduras, aclaraciones o
inscripciones de cualquier tipo, o cuando el Sujeto Fiscalizado manifieste su
negativa y/u omita suscribirla o se niegue a recibirla. Lo dispuesto en el presente
párrafo es aplicable, en lo pertinente, a los demás documentos referidos en el
artículo 2.
Artículo 6.- Del resultado del Requerimiento
Es el documento mediante el cual se comunica al Sujeto Fiscalizado el
cumplimiento o incumplimiento de lo solicitado en el Requerimiento. También
puede utilizarse para notificarle los resultados de la evaluación efectuada a los
descargos que hubiera presentado respecto de las observaciones formuladas e
infracciones imputadas durante el transcurso del Procedimiento de Fiscalización.
Asimismo, este documento se utilizará para detallar si, cumplido el plazo otorgado
por la SUNAT de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario, el
Sujeto Fiscalizado presentó o no sus observaciones debidamente sustentadas, así
como para consignar la evaluación efectuada por el Agente Fiscalizador de éstas.
Artículo 7.- De la exhibición y/o presentación de la documentación
1. Cuando se requiera la exhibición y/o presentación de la documentación de
manera inmediata y el Sujeto Fiscalizado justifique la aplicación de un plazo para
la misma, el Agente Fiscalizador elaborará un Acta, dejando constancia de las
razones comunicadas por el citado sujeto y la evaluación de éstas, así como de la
nueva fecha en que debe cumplirse con lo requerido. El plazo que se otorgue no
deberá ser menor a dos (2) días hábiles.
Si el Sujeto Fiscalizado no solicita la prórroga se elaborará el resultado del
Requerimiento. También se elaborará dicho documento si las razones del
mencionado sujeto no justifican otorgar la prórroga debiendo el Agente
Fiscalizador indicar en el resultado del Requerimiento la evaluación efectuada.
2. Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba cumplirse en
un plazo mayor a los tres (3) días hábiles de notificado el Requerimiento, el Sujeto
Fiscalizado que considere necesario solicitar una prórroga, deberá presentar un
escrito sustentando sus razones con una anticipación no menor a tres (3) días
hábiles anteriores a la fecha en que debe cumplir con lo requerido.
3. Si la exhibición y/o presentación debe ser efectuada dentro de los tres (3) días
hábiles de notificado el Requerimiento, se podrá solicitar la prórroga hasta el día
hábil siguiente de realizada dicha notificación.
De no cumplirse con los plazos señalados en los numerales 2 y 3 para solicitar la
prórroga, ésta se considerará como no presentada salvo caso fortuito o fuerza
233
mayor debidamente sustentado. Para estos efectos deberá estarse a lo
establecido en el artículo 1315 del Código Civil.
También se considerará como no presentada la solicitud de prórroga cuando se
alegue la existencia de caso fortuito o fuerza mayor y no se sustente dicha
circunstancia.
La Carta mediante la cual la SUNAT responda el escrito del Sujeto Fiscalizado
podrá ser notificada hasta el día anterior a la fecha de vencimiento del plazo
originalmente consignado en el Requerimiento.
Si la SUNAT no notifica su respuesta, en el plazo señalado en el párrafo anterior,
el Sujeto Fiscalizado considerará que se le han concedido automáticamente los
siguientes plazos:
a) Dos (2) días hábiles, cuando la prórroga solicitada sea menor o igual a dicho
plazo; o cuando el Sujeto Fiscalizado no hubiera indicado el plazo de la prórroga.
b) Un plazo igual al solicitado cuando pidió un plazo de tres (3) hasta cinco (5)
días hábiles.
c) Cinco (5) días hábiles, cuando solicitó un plazo mayor a los cinco (5) días
hábiles.
Artículo 8.- Del cierre del Requerimiento
El Requerimiento es cerrado cuando el Agente Fiscalizador elabora el resultado
del mismo, conforme a lo siguiente:
a) Tratándose del primer Requerimiento, el cierre se efectuará en la fecha
consignada en dicho Requerimiento para cumplir con la exhibición y/o
presentación. De haber una prórroga, el cierre del Requerimiento se efectuará en
la nueva fecha otorgada. Si el Sujeto Fiscalizado no exhibe y/o no presenta la
totalidad de lo requerido, se podrá reiterar la exhibición y/o presentación mediante
un nuevo Requerimiento.
“Si el día señalado para la exhibición y/o presentación el Agente Fiscalizador no
asiste al lugar fijado para ello,se entenderán, en dicho día, iniciados los plazos a
que se refieren los artículos 61° y 62°-A del Código Tributario según sea el caso,
siempre que el Sujeto Fiscalizado exhiba y/o presente la totalidad de lo requerido
en la nueva fecha que la SUNAT le comunique mediante Carta.
En esta última fecha, se deberá realizar el cierre del Requerimiento.”
b) En los demás Requerimientos, se procederá al cierre vencido el plazo
consignado en el Requerimiento o, la nueva fecha otorgada en caso de una
prórroga; y, culminada la evaluación de los descargos del Sujeto Fiscalizado a las
observaciones imputadas en el Requerimiento.
234
De no exhibirse y/o no presentarse la totalidad de lo requerido en la fecha en que
el Sujeto Fiscalizado debe cumplir con lo solicitado se procederá, en dicha fecha,
a efectuar el cierre del Requerimiento.
Artículo 9.- De las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización
La comunicación de las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización, prevista
en el artículo 75 del Código Tributario, se efectuará a través de un Requerimiento.
Dicho Requerimiento será cerrado una vez vencido el plazo consignado en él.
Artículo 10.- De la finalización del Procedimiento de Fiscalización
El Procedimiento de Fiscalización concluye con la notificación de las resoluciones
de determinación y/o, en su caso, de las resoluciones de multa, las cuales podrán
tener anexos.
Artículo 11.- Recursos contra las actuaciones en el Procedimiento de Fiscalización
En tanto no se notifique la Resolución de Determinación y/o de Multa, contra las
actuaciones en el Procedimiento de Fiscalización procede interponer el recurso de
queja previsto en el artículo 155 del Código Tributario.
TÍTULO II
Del plazo del artículo 62-A del Código Tributario
“Artículo 12°.- De los plazos
Los plazos establecidos en los artículos 61° y 62º- A del Código Tributario sólo son
aplicables para el Procedimiento de Fiscalización Parcial y el Procedimiento de
Fiscalización Definitiva respectivamente. Tratándose de la ampliación del
Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Procedimiento de Fiscalización
Definitiva el cómputo del plazo a que se refiere el artículo 62°-A del Código
Tributario se iniciará en la fecha en que el Sujeto Fiscalizado entregue la totalidad
de la información y/o documentación que le fuera solicitada en el primer
requerimiento referido a la fiscalización definitiva.”
“Artículo 13°.- De la suspensión
Para efectos de la suspensión del plazo de fiscalización, según lo dispuesto en el
literal b) del artículo 61° y en el numeral 6 del artículo 62º-A del Código Tributario,
se considerará lo siguiente:
a) Tratándose de las pericias, el plazo se suspenderá desde la fecha en que surte
efectos la notificación de la solicitud de la pericia hasta la fecha en que la SUNAT
reciba el peritaje.
b) Cuando la SUNAT solicite información a autoridades de otros países, el plazo
se suspenderá desde la fecha en que se presenta la solicitud hasta la fecha en
que se reciba la totalidad de la información de las citadas autoridades.
235
c) El plazo se suspenderá en el caso del supuesto a que se refiere el inciso c) del
numeral 6 del artículo 62-A del Código Tributario, sea que se presente un caso
fortuito o un caso de fuerza mayor. Para estos efectos se tendrá en cuenta lo
dispuesto en el artículo 1315 del Código Civil.
d) Cuando el Sujeto Fiscalizado incumpla con entregar la información solicitada a
partir del segundo Requerimiento notificado por la SUNAT, se suspenderá el plazo
desde el día siguiente a la fecha señalada para que el citado sujeto cumpla con lo
solicitado hasta la fecha en que entregue la totalidad de la información.
e) Tratándose de la prórroga solicitada por el Sujeto Fiscalizado, se suspenderá el
plazo por el lapso de duración de las prórrogas otorgadas expresa o
automáticamente por la SUNAT.
f) Tratándose de los procesos judiciales:
“i) Iniciados con anterioridad al inicio del cómputo del plazo establecido en el
artículo 61° o en el artículo 62°-A del Código Tributario, se suspenderá el plazo
correspondiente desde la fecha en que el Sujeto Fiscalizado entregó la totalidad
de la información solicitada en el primer Requerimiento hasta la culminación del
proceso judicial, según las normas de la materia.
ii) Iniciados con posterioridad al inicio del cómputo del plazo establecido en el
artículo 61° o en el artículo 62°-A del Código Tributario se suspenderá el plazo
correspondiente desde el día siguiente de iniciado el proceso judicial hasta su
culminación.”
iii) Que ordenen la suspensión de la fiscalización, se suspenderá el plazo desde el
día siguiente en que se notifique a la SUNAT la resolución judicial que ordena
dicha suspensión hasta la fecha en que se notifique su levantamiento.
g) Cuando se requiera información a otras entidades de la Administración Pública
o entidades privadas, el plazo se suspenderá desde la fecha en que surte efectos
la notificación de la solicitud de información hasta la fecha en que la SUNAT reciba
la totalidad de la información solicitada.
h) De concurrir dos o más causales, la suspensión se mantendrá hasta la fecha en
que culmine la última causal.
“Artículo 14°.- De la notificación de las causales que suspenden los plazos
La SUNAT notificará al Sujeto Fiscalizado, mediante Carta, todas las causales y
los períodos de suspensión, así como el saldo de los plazos de fiscalización, un
mes antes de cumplirse el plazo de seis (6) meses, un (1) año o dos (2) años a
que se refieren los artículos 61° y 62°- A del Código Tributario, respectivamente.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior:
236
a) La SUNAT podrá comunicar la suspensión del plazo cuando otorgue, mediante
Acta o Carta, la prórroga a que se refiere el artículo 7 o cuando proceda al cierre
del Requerimiento de acuerdo a lo señalado en el último párrafo del inciso b) del
artículo 8.
b) La SUNAT comunicará las causales, los períodos de suspensión y el saldo del
plazo, cuando al amparo de lo dispuesto en el inciso e) del artículo 92 del Código
Tributario el Sujeto Fiscalizado solicite conocer el estado del procedimiento.
Artículo 15.- De la notificación de las causales que prorrogan el plazo
La SUNAT notificará al Sujeto Fiscalizado, mediante Carta, la prórroga del plazo
así como las causales a que se refiere el numeral 2 del artículo 62-A del Código
Tributario un mes antes de cumplirse el año establecido en el numeral 1 del citado
artículo.
“Artículo 16°.- De los efectos de los plazos
Una vez vencido el plazo establecido en el artículo 61° o en el artículo 62º-A del
Código Tributario, la SUNAT no podrá solicitar al Sujeto Fiscalizado cualquier otra
información y/o documentación referida al tributo y período, o la Declaración
Aduanera de Mercancías o los aspectos que fueron materia.”
DISPOSICIONES COMPLEMENTARIAS FINALES
Primera.- De la conducta en el Procedimiento de Fiscalización
El Agente Fiscalizador y el Sujeto Fiscalizado deben cumplir, durante el transcurso
del Procedimiento de Fiscalización, con el principio de conducta procedimental
establecido en el inciso a) del artículo 92 del Código Tributario así como en el
numeral 1.8 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley del Procedimiento
Administrativo General.
Segunda.- Configuración de infracciones
La no presentación de las observaciones a que se refiere el artículo 75 del Código
Tributario no constituye un incumplimiento que configure la infracción tipificada en
el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario.
Tercera.- De las solicitudes de devolución o compensación o restitución de tributos
De realizarse una fiscalización a raíz de una solicitud de devolución o
compensación de tributos o restitución de derechos arancelarios se aplicará lo
dispuesto en el Título I y en las Disposiciones Complementarias Transitorias del
presente Reglamento, con excepción de lo señalado en el segundo párrafo del
inciso a) del artículo 8.
DISPOSICIONES COMPLEMENTARIAS TRANSITORIAS
Primera.- De los Procedimientos de Fiscalización en trámite
No serán aplicables a los Procedimientos de Fiscalización que se encuentren en
trámite:
237
a) Los requisitos mínimos de los documentos, respecto de aquellos emitidos antes
de la entrada en vigencia del presente dispositivo.
b) El inicio del Procedimiento de Fiscalización conforme a lo previsto en el primer
párrafo del artículo 1.
Segunda.- De las solicitudes de prórroga pendientes
La SUNAT en un plazo no mayor de quince (15) días hábiles computados a partir
de la fecha de entrada en vigencia del presente Reglamento deberá responder las
solicitudes de prórroga que los Sujetos Fiscalizados hubieran presentado y se
encuentren pendientes de atención.
En caso de no emitirse respuesta, la prórroga será concedida en forma automática
durante cinco (5) días hábiles, los cuales serán contados desde el día hábil
siguiente a la fecha en que se vence el plazo señalado en el párrafo anterior para
que la SUNAT notifique las respectivas respuestas.
Artículo 62°. Facultad de fiscalización
La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce en forma
discrecional, de acuerdo a lo establecido en el último párrafo de la Norma IV del
Título Preliminar.
El ejercicio de la función fiscalizadora incluye la inspección, investigación y el
control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos
que gocen de inafectación, exoneración o beneficios tributarios. Para tal efecto,
dispone de las siguientes facultades discrecionales:
1. Exigir a los deudores tributarios la exhibición y/o presentación de:
a. Sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad y/o que se
encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones
tributarias, los mismos que deberán ser llevados de acuerdo con las normas
correspondientes.
b. Su documentación relacionada con hechos suceptibles de generar
obligaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que de
acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a llevar
contabilidad.
c. Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias.
Sólo en el caso que, por razones debidamente justificadas, el deudor tributario
requiera un término para dicha exhibición, la Administración Tributaria deberá
otorgarle un plazo no menor de dos (2) días hábiles.
También podrá exigir la presentación de informes y análisis relacionados con
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias en la forma y
condiciones requeridas, para lo cual la Administración Tributaria deberá otorgar
un plazo que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles.
2. En los casos que los deudores tributarios o terceros registren sus operaciones
contables mediante sistemas de procesamiento electrónico de datos o
sistemas de microarchivos, la Administración Tributaria podrá exigir:
238
3.
4.
5.
6.
a. Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de microformas
gravadas o de los soportes magnéticos u otros medios de almacenamiento
de información utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados
con la materia imponible, debiendo suministrar a la Administración
Tributaria los instrumentos materiales a este efecto, los que les serán
restituidos a la conclusión de la fiscalización o verificación
En caso el deudor tributario no cuente con los elementos necesarios para
proporcionar la copia antes mencionada la Administración Tributaria, previa
autorización del sujeto fiscalizado, podrá hacer uso de los equipos
informáticos, programas y utilitarios que estime convenientes para dicho fin.
b. Información o documentación relacionada con el equipamiento informático
incluyendo programas fuente, diseño y programación utilizados y de las
aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento se desarrolle en
equipos propios o alquilados o, que el servicio sea prestado por un tercero.
c. El uso de equipo técnico de recuperación visual de microformas y de
equipamiento de computación para la realización de tareas de auditoría
tributaria, cuando se hallaren bajo fiscalización o verificación.
La Administración Tributaria podrá establecer las características que deberán
reunir los registros de información básica almacenable en los archivos
magnéticos u otros medios de almacenamiento de información. Asimismo,
señalará los datos que obligatoriamente deberán registrarse, la información
inicial por parte de los deudores tributarios y terceros, así como la forma y
plazos en que deberán cumplirse las obligaciones dispuestas en este numeral.
Requerir a terceros informaciones y exhibición y/o presentación de sus libros,
registros, documentos, emisión y uso de tarjetas de crédito o afines y
correspondencia comercial relacionada con hechos que determinen tributación,
en la forma y condiciones solicitadas, para lo cual la Administración Tributaria
deberá otorgar un plazo que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles.
Esta facultad incluye la de requerir la información destinada a identificar
a los clientes o consumidores del tercero.
Solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros para que
proporcionen la información que se estime necesaria, otorgando un plazo no
menor de cinco (5) días hábiles, más el término de la distancia de ser el caso.
Las manifestaciones obtenidas en virtud de la citada facultad deberán ser
valoradas por los órganos competentes en los procedimientos tributarios.
La citación deberá contener como datos mínimos, el objeto y asunto de ésta,
la identificación del deudor tributario o tercero, la fecha y hora en que deberá
concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria, la dirección de esta
última y el fundamento y/o disposición legal respectivos.
Efectuar tomas de inventario de bienes o controlar su ejecución, efectuar la
comprobación física, su valuación y registro; así como practicar arqueos de
caja, valores y documentos, y control de ingresos.
Las actuaciones indicadas serán ejecutadas en forma inmediata con ocasión
de la intervención.
Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión
tributaria, podrá inmovilizar los libros, archivos, documentos, registros en
239
general y bienes, de cualquier naturaleza, por un período no mayor de cinco (5)
días hábiles, prorrogables por otro igual.
Tratándose de la SUNAT, el plazo de inmovilización será de diez (10) días
hábiles, prorrogables por un plazo igual. Mediante Resolución de
Superintendencia la prórroga podrá otorgarse por un plazo máximo de sesenta
(60) días hábiles.
La Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la custodia de aquello
que haya sido inmovilizado.
7. Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión
tributaria, podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos,
registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas
informáticos y archivos en soporte magnético o similares, que guarden relación
con la realización de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias,
por un plazo que no podrá exceder de cuarenta y cinco (45) días hábiles,
prorrogables por quince (15) días hábiles.
La Administración Tributaria procederá a la incautación previa autorización
judicial. Para tal efecto, la solicitud de la Administración será motivada y deberá
ser resuelta por cualquier Juez Especializado en lo Penal, en el término de
veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a la otra parte.
La Administración Tributaria a solicitud del administrado deberá proporcionar
copias simples, autenticadas por Fedatario, de la documentación incautada que
éste indique, en tanto ésta no haya sido puesta a disposición del Ministerio
Público. Asimismo, la Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la
custodia de aquello que haya sido incautado.
Al término de los cuarenta y cinco (45) días hábiles o al vencimiento de la
prórroga, se procederá a la devolución de lo incautado con excepción de
aquella documentación que hubiera sido incluida en la denuncia formulada
dentro de los mismos plazos antes mencionados.
Tratándose de bienes, al término del plazo o al vencimiento de la prórroga a
que se refiere el párrafo anterior, la Administración Tributaria comunicará al
deudor tributario a fin de que proceda a recogerlos en el plazo de diez (10) días
hábiles contados a partir del día siguiente de efectuada la notificación de la
comunicación antes mencionada, bajo apercibimiento de que los bienes
incautados caigan en abandono. Transcurrido el mencionado plazo; el
abandono se producirá sin el requisito previo de emisión de resolución
administrativa alguna. Será de aplicación, en lo pertinente, las reglas referidas
al abandono contenidas en el Artículo 184°.
En el caso de libros, archivos, documentos, registros en general y soportes
magnéticos u otros medios de almacenamiento de información, si el interesado
no se apersona para efectuar el retiro respectivo, la Administración Tributaria
conservará la documentación durante el plazo de prescripción de los tributos.
Transcurrido éste podrá proceder a la destrucción de dichos documentos.
8. Practicar inspecciones en los locales ocupados, bajo cualquier título, por los
deudores tributarios, así como en los medios de transporte.
9. Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuando
se trate de domicilios particulares, será necesario solicitar autorización judicial,
240
la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgándose el plazo necesario
para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte.
10. La actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión de la
intervención.
En el acto de inspección la Administración Tributaria podrá tomar
declaraciones al deudor tributario, a su representante o a los terceros que se
encuentren en los locales o medios de transporte inspeccionados.
9. Requerir el auxilio de la fuerza pública para el desempeño de sus funciones,
que será prestado de inmediato bajo responsabilidad.
10. Solicitar información a las Empresas del Sistema Financiero sobre:
a. Operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudores
tributarios sujetos a fiscalización, incluidos los sujetos con los que éstos
guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos
investigados. La información sobre dichas operaciones deberá ser
requerida por el Juez a solicitud de la Administración Tributaria. La
solicitud deberá ser motivada y resuelta en el término de setenta y dos
(72) horas, bajo responsabilidad. Dicha información será proporcionada
en la forma y condiciones que señale la Administración Tributaria,
dentro de los diez (10) días hábiles de notificada la resolución judicial,
pudiéndose excepcionalmente prorrogar por un plazo igual cuando
medie causa justificada, a criterio del juez.
b. Las demás operaciones con sus clientes, las mismas que deberán ser
proporcionadas en la forma, plazos y condiciones que señale la
Administración Tributaria.
11. Investigar los hechos que configuran infracciones tributarias, asegurando los
medios de prueba e identificando al infractor.
12. Requerir a las entidades públicas o privadas para que informen o comprueben
el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos sometidos al ámbito
de su competencia o con los cuales realizan operaciones, bajo
responsabilidad.
Las entidades a las que hace referencia el párrafo anterior, están obligadas a
proporcionar la información requerida en la forma, plazos y condiciones que la
SUNAT establezca.
La información obtenida por la Administración Tributaria no podrá ser
divulgada a terceros, bajo responsabilidad del funcionario responsable.
13. Solicitar a terceros informaciones técnicas o peritajes.
14. Dictar las medidas para erradicar la evasión tributaria.
15. Evaluar las solicitudes presentadas y otorgar, en su caso, las autorizaciones
respectivas en función a los antecedentes y/o al comportamiento tributario del
deudor tributario.
"16. La SUNAT podrá autorizar los libros de actas, los libros y registros contables
u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o Resolución de
Superintendencia, vinculados a asuntos tributarios.
El procedimiento para su autorización será establecido por la SUNAT mediante
Resolución de Superintendencia. A tal efecto, podrá delegarse en terceros la
legalización de los libros y registros antes mencionados.
241
Asimismo, la SUNAT mediante Resolución de Superintendencia señalará los
requisitos, formas, condiciones y demás aspectos en que deberán ser llevados los
libros y registros mencionados en el primer párrafo, salvo en el caso del libro de
actas, así como establecer los plazos máximos de atraso en los que deberán
registrar sus operaciones.
Tratándose de los libros y registros a que se refiere el primer párrafo del presente
numeral, la SUNAT establecerá los deudores tributarios obligados a llevarlos de
manera electrónica así como los requisitos formas, plazos, condiciones y demás
aspectos en que éstos serán autorizados, almacenados, archivados y
conservados, así como los plazos máximos de atraso de los referidos libros." (*)
(*) Numeral sustituido por el Artículo 14 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15
marzo 2007
“Artículo 62º-B.- FISCALIZACIÓN PARCIAL ELECTRÓNICA
El procedimiento de fiscalización parcial electrónica, a que se refiere el último
párrafo del artículo 61º se realizará conforme a lo siguiente:
a) La SUNAT notificará al deudor tributario, de acuerdo a la forma prevista en el
inciso b) del artículo 104º, el inicio del procedimiento de fiscalización acompañado
de una liquidación preliminar del tributo a regularizar y los intereses respectivos
con el detalle del (los) reparo(s) que origina(n) la omisión y la información
analizada que sustenta la propuesta de determinación.
b) El deudor tributario en un plazo de diez (10) días hábiles siguientes, contados a
partir del día hábil siguiente a la fecha de notificación del inicio de la fiscalización
parcial electrónica, subsanará el (los) reparo(s) notificado(s) contenidos en la
liquidación preliminar realizada por la SUNAT o sustentará sus observaciones a
esta última y, de ser el caso, adjuntará la documentación en la forma y
condiciones que la SUNAT establezca mediante la resolución de superintendencia
a que se refiere el artículo 112º-A.
c) La SUNAT, dentro de los veinte (20) días hábiles siguientes a la fecha en que
vence el plazo establecido en el párrafo anterior, notificará, de acuerdo a la forma
prevista en el inciso b) del artículo 104º, la resolución de determinación con la cual
se culmina el procedimiento de fiscalización, y de ser el caso, la resolución de
multa. La citada resolución de determinación contendrá una evaluación sobre los
sustentos presentados por el deudor tributario, según corresponda.
En caso de que el deudor tributario no realice la subsanación correspondiente o
no sustente sus observaciones en el plazo establecido, la SUNAT notificará, de
acuerdo a la forma prevista en el inciso b) del artículo 104º, la resolución de
determinación con la cual culmina el procedimiento de fiscalización, y de ser el
caso, la resolución de multa.
242
d) El procedimiento de fiscalización parcial que se realice electrónicamente de
acuerdo al presente artículo deberá efectuarse en el plazo de treinta (30) días
hábiles, contados a partir del día en que surte efectos la notificación del inicio del
procedimiento de fiscalización.
Al procedimiento de fiscalización parcial electrónica no se le aplicará las
disposiciones del artículo 62º-A”.
Concordancia
Resolución Superintendencia N° 234-2006-SUNAT (Establecen normas referidas a
Libros y Registros vinculados a Asuntos Tributarios)
17. Colocar sellos, carteles y letreros oficiales, precintos, cintas, señales y demás
medios utilizados o distribuidos por la Administración Tributaria con motivo de
la ejecución o aplicación de las sanciones o en el ejercicio de las funciones
que le han sido establecidas por las normas legales, en la forma, plazos y
condiciones que ésta establezca.
Concordancia
Resolución Superintendencia N° 144-2004-SUNAT
18. Exigir a los deudores tributarios que designen, en un plazo de quince (15) días
hábiles contados a partir del día siguiente de la notificación del primer
requerimiento en el que se les solicite la sustentación de reparos hallados
como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia,
hasta dos (2) representantes, con el fin de tener acceso a la información de los
terceros independientes utilizados como comparables por la Administración
Tributaria. El requerimiento deberá dejar expresa constancia de la aplicación
de las normas de precios de transferencia.
Los deudores tributarios que sean personas naturales podrán tener acceso
directo a la información a la que se refiere el párrafo anterior.
La información a que se refiere este inciso no comprende secretos industriales,
diseños industriales, modelos de utilidad, patentes de invención y cualquier
otro elemento de la propiedad industrial protegidos por la ley de la materia.
Tampoco comprende información confidencial relacionada con procesos de
producción y/o comercialización.
La Administración Tributaria, al facilitar el acceso a la información a que se
refiere este artículo no podrá identificar la razón o denominación social ni el
RUC, de ser el caso, que corresponde al tercero comparable.
La designación de los representantes o la comunicación de la persona natural
que tendrá acceso directo a la información a que se refiere este inciso, deberá
hacerse obligatoriamente por escrito ante la Administración Tributaria.
Los representantes o el deudor tributario que sea persona natural tendrán un
plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles, contados desde la fecha de
presentación del escrito al que se refiere el párrafo anterior, para efectuar la
revisión de la información.
243
Los representantes o el deudor tributario que sea persona natural no podrán
sustraer o fotocopiar información alguna, debiéndose limitar a la toma de notas
y apuntes.
19. Supervisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias realizadas por los
deudores tributarios en lugares públicos a través de grabaciones de video. La
información obtenida por la Administración Tributaria en el ejercicio de esta
facultad no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad.
Para conceder los plazos establecidos en este artículo, la Administración tendrá
en cuenta la oportunidad en que solicita la información o exhibición, y las
características de las mismas.
Ninguna persona o entidad, pública o privada, puede negarse a suministrar a la
Administración Tributaria la información que ésta solicite para determinar la
situación económica o financiera de los deudores tributarios.
Concordancias:
Ley N° 28812, Art. 4
Ley N° 28969
Ley Nº 29135
Decreto Supremo Nº 085-2007-EF
Decreto Supremo que aprueba el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización
de la SUNAT
Jurisprudencia
El Tribunal Fiscal en sus fundamentos señala los siguientes: “Que de conformidad
con lo establecido por este Tribunal, entre otras, en la Resolución N° 01010-22000 de 25 de octubre de 2000, la facultad de fiscalización es el poder del que
goza la Administración según la ley, con la finalidad de comprobar el
cumplimiento de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios y
supone la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de realizar
las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa comprobación.
Que al respecto, cabe indicar que el artículo 62° del Código Tributario, modificado
por Decreto Legislativo N° 953, menciona que la facultad de fiscalización de la
Administración se ejerce en forma discrecional, de acuerdo con lo establecido por
el último párrafo de la Norma IV del Título Preliminar, precisando que el ejercicio
de la función fiscalizadora incluye la inspección, investigación y el control del
cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen
de inafectación, exoneración o beneficios tributarios.
Que sin embargo, mediante Carta N° 01350-2009/SUNAT-2M0200, la
Administración dio a conocer a la quejosa la relación de los funcionarios de la
División de Auditoría encargados del procedimiento de fiscalización que se le
practicaría por los períodos de diciembre de 2008 a setiembre de 2009, entre los
244
que no se encuentra la auditora Carmen Mogollón Zapata, a quien se le asignó,
como se ha señalado, la labor de recibir y evaluar la información proporcionada por
la quejosa con motivo del Requerimiento N° 3610-1040845, así como efectuar el
seguimiento de sus inventarios, suscribiendo asimismo el resultado del referido
requerimiento.
Que como es de verse, se ha infringido el procedimiento legalmente establecido en
el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización, por lo que corresponde declarar
fundada la queja en este extremo, y en consecuencia, no procede que la
Administración tome en consideración la documentación y/o información
proporcionada con motivo del Requerimiento N° 3610-1040845 ni las evaluaciones
que se hubiesen realizado respecto a la referida documentación a efecto de
determinar la obligación tributaria de la quejosa.
Resolución Tribunal Fiscal No 04187-3-2004
El Tribunal al amparo del artículo 154' del Texto Único Ordenado del C6digo
Tributario aprobado por Decreto Supremo No 135-99-EF, la presente resolución
constituye precedente de observancia obligatoria disponiéndose su publicación en
el diario oficial "El Peruano" en cuanto establece el siguiente criterio:
"El Tribunal Fiscal es competente para pronunciarse, en la vía de la queja, sobre la
legalidad de los requerimientos que emita la Administración Tributaria durante el
procedimiento de fiscalización o verificación, en tanto, no se hubieran notificado
las resoluciones de determinación o multa u órdenes de pago que, de ser el caso,
correspondan".
Artículo 62-A.- Plazo de fiscalización
1. Plazo e inicio del cómputo: El procedimiento de fiscalización que lleve a cabo la
Administración Tributaria debe efectuarse en un plazo de un (1) año, computado a
partir de la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de la información
y/o documentación que fuera solicitada por la Administración Tributaria, en el
primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización. De
presentarse la información y/o documentación solicitada parcialmente no se tendrá
por entregada hasta que se complete la misma.
2. Prórroga: Excepcionalmente dicho plazo podrá prorrogarse por uno adicional
cuando:
a) Exista complejidad de la fiscalización, debido al elevado volumen de
operaciones del deudor tributario, dispersión geográfica de sus actividades,
complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias.
b) Exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que determinen
indicios de evasión fiscal.
c) Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o forme parte de
un contrato de colaboración empresarial y otras formas asociativas.
Concordancia
D.S. Nº 085-2007-EF, Art. 15
245
3. Excepciones al plazo: El plazo señalado en el presente artículo no es aplicable
en el caso de fiscalizaciones efectuadas por aplicación de las normas de precios
de transferencia.
4. Efectos del plazo: Un vez transcurrido el plazo para el procedimiento de
fiscalización a que se refiere el presente artículo no se podrá notificar al deudor
tributario otro acto de la Administración Tributaria en el que se le requiera
información y/o documentación adicional a la solicitada durante el plazo del
referido procedimiento por el tributo y período materia del procedimiento, sin
perjuicio de los demás actos o información que la Administración Tributaria pueda
realizar o recibir de terceros o de la información que ésta pueda elaborar.
5. Vencimiento del plazo: El vencimiento del plazo establecido en el presente
artículo tiene como efecto que la Administración Tributaria no podrá requerir al
contribuyente mayor información de la solicitada en el plazo a que se refiere el
presente artículo; sin perjuicio de que luego de transcurrido éste pueda notificar
los actos a que se refiere el primer párrafo del artículo 75, dentro del plazo de
prescripción para la determinación de la deuda.
6. Suspensión del plazo: El plazo se suspende:
a) Durante la tramitación de las pericias.
b) Durante el lapso que transcurra desde que la Administración Tributaria solicite
información a autoridades de otros países hasta que dicha información se remita.
c) Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administración Tributaria
interrumpa sus actividades.
d) Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de la
información solicitada por la Administración Tributaria.
e) Durante el plazo de las prórrogas solicitadas por el deudor tributario.
f) Durante el plazo de cualquier proceso judicial cuando lo que en él se resuelva
resulta indispensable para la determinación de la obligación tributaria o la
prosecución del procedimiento de fiscalización, o cuando ordena la suspensión de
la fiscalización.
g) Durante el plazo en que otras entidades de la Administración Pública o privada
no proporcionen la información vinculada al procedimiento de fiscalización que
solicite la Administración Tributaria." (*)
(*) Artículo incorporado por el Artículo 15 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15
marzo 2007.
Concordancias:
D. Leg. N° 981, Cuarta Disp. Complementaria y Transitoria.
D.S. Nº 085-2007-EF, Art. 3 lit. d, Art. 8, Art. 12, Art. 13, Art. 16
Artículo 63º.-Determinacion de la obligación tributaria sobre base cierta y
presunta
Durante el período de prescripción, la Administración Tributaria podrá determinar
la obligación tributaria considerando las bases siguientes:
1. Base cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan conocer
en forma directa el hecho generador de la obligación tributaria y la cuantía de la
misma.
246
2. Base presunta: en mérito a los hechos y circunstancias que, por relación normal
con el hecho generador de la obligación tributaria, permitan establecer la
existencia y cuantía de la obligación.
Comentario
Se denomina base cierta cuando el cálculo de la cuantía del tributo se efectúa con
el pleno conocimiento y disposición de los elementos que lo vinculan al hecho
generador de la obligación tributaria, en base a los documentos contables que la
sustentan, facturas, guías de remisión, registro de compras, registro de ventas,
caja, etc. Las mismas que deben guardar relación con los principios de causalidad
y universalidad que establece la legislación tributaria, caso contrario estos gastos
y/o costos deben ser reparados, tampoco se puede utilizar el crédito fiscal.
Asimismo se debe tener en cuenta los medios de pago dispuesto por el artículo 4º,
5º y 8 del TUO de la Ley para la lucha contra la Evasión y para la Formalización
de la Economía, aprobada por D.S. 150-2007-EF79, no obstante que la operación
sea cierta no sirve para sustentar gastos y/o costos, ni efectuar compensaciones,
solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios,
recuperación anticipada, restitución de derechos arancelarios.
En cambio, se dice sobre la base presunta, cuando existe evidencias que el sujeto
pasivo no ha efectuado la liquidación de la base imponible y la cuantía
correspondiente en forma correcta, se recurre a lo previsto en el artículo 64º de
este código.
Presunción
De acuerdo al Glosario del Tribunal Fiscal publicado en su portal, establece: “Por
la presunción se forma o deduce un juicio u opinión de las cosas y de los hechos
antes de que sean demostrados o aparezca por sí mismos. En términos
netamente jurídicos, la presunción como proposición normativa de la verdad de un
hecho, constituye un medio de prueba legal inatacable en algunos casos (jure et
de jure) muy susceptible de demostración en contrario en otros casos (juris
tantum); en todos los casos supone la concurrencia de tres circunstancias: un
hecho conocido, otro desconocido y una relación de causalidad.”
Jurisprudencia
Resolución Tribunal Fiscal Nº 09407-3-2010.
Se revoca la apelada en el extremo que declaró infundada la reclamación formulada
contra resoluciones de determinación giradas por el Impuesto General a las Ventas de los
períodos enero a octubre y diciembre de 2005 y el Impuesto a la Renta del ejercicio 2005,
así como por la comisión de la infracción tipificada por el numeral 1 del artículo 178º del
Código Tributario, y se dejan sin efecto dichos valores, toda vez que no se le puede
imputar a la recurrente la no exhibición y/o presentación de la documentación requerida
por la Administración en la fecha y hora preestablecida, no se ha acreditado la existencia
de causal habilitante para determinar la obligación tributaria del Impuesto a la Renta del
Peruano”
79
247
ejercicio 2005 sobre base presunta ni no haber sustentado fehaciente ni
documentadamente el crédito fiscal consignado en sus declaraciones juradas requeridas
por la Administración en la fecha y hora preestablecida respecto del Impuesto General a
las Ventas de los períodos enero a octubre y diciembre de 2005. Se señala que en los
resultados de los requerimientos se aprecia que el auditor acudió al domicilio fiscal de la
recurrente en la fecha programada sin que dejara constancia en los mencionados
resultados de que se presentó a la hora preestablecida, indicándose únicamente que no
cumplió con exhibir lo requerido, siendo además que, a efecto de emitir dicho cierre, que
supuestamente se habría realizado en el domicilio fiscal de la recurrente, se ha hecho uso
de una impresora, lo que resta fehaciencia a lo señalado en tales resultados, en ese
sentido, carece de sustento lo alegado por la Administración respecto de que se trata sólo
de una omisión material de la auditora.
Artículo 64º.- Supuestos para aplicar la determinación sobre base presunta
La Administración Tributaria podrá utilizar directamente los procedimientos de
determinación sobre base presunta, cuando:
1. El deudor tributario no haya presentado las declaraciones, dentro del plazo en
que la Administración se lo hubiere requerido.
2. La declaración presentada o la documentación sustentatoria o complementaria
ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o no incluya los requisitos y
datos exigidos; o cuando existiere dudas sobre la determinación o cumplimiento
que haya efectuado el deudor tributario.
3. El deudor tributario requerido en forma expresa por la Administración Tributaria
a presentar y/o exhibir sus libros, registros y/o documentos que sustenten la
contabilidad, y/o que se encuentren relacionados con hechos generadores de
obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados,
no lo haga dentro del plazo señalado por la Administración en el requerimiento en
el cual se hubieran solicitado por primera vez.
Asimismo, cuando el deudor tributario no obligado a llevar contabilidad sea
requerido en forma expresa a presentar y/o exhibir documentos relacionados con
hechos generadores de obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante los
funcionarios autorizados, no lo haga dentro del referido plazo.
4. El deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos o
egresos falsos.
5. Se verifiquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los comprobantes
de pago y los libros y registros de contabilidad, del deudor tributario o de terceros.
6. Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago que correspondan
por las ventas o ingresos realizados o cuando éstos sean otorgados sin los
requisitos de Ley.
7. Se verifique la falta de inscripción del deudor tributario ante la Administración
Tributaria.
8. El deudor tributario omita llevar los libros de contabilidad, otros libros o registros
exigidos por las Leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la
SUNAT, o llevando los mismos, no se encuentren legalizados o se lleven con un
atraso mayor al permitido por las normas legales. Dicha omisión o atraso incluye
a los sistemas, programas, soportes portadores de microformas grabadas,
soportes magnéticos y demás antecedentes computarizados de contabilidad que
sustituyan a los referidos libros o registros.
248
11. No se exhiba libros y/o registros contables u otros libros o registros exigidos
por las Leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT
aduciendo la pérdida, destrucción por siniestro, asaltos y otros.
12. Se detecte la remisión o transporte de bienes sin el comprobante de pago,
guía de remisión y/u otro documento previsto en las normas para sustentar la
remisión o transporte, o con documentos que no reúnen los requisitos y
características para ser considerados comprobantes de pago o guías de remisión,
u otro documento que carezca de validez.
(Numeral 10 sustituido por el Artículo 28° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de
11. El deudor tributario haya tenido la condición de no habido, en los períodos que
se establezcan mediante decreto supremo.
12. Se detecte el transporte terrestre público nacional de pasajeros sin el
correspondiente manifiesto de pasajeros señalado en las normas sobre la materia.
13. Las normas tributarias lo establezcan de manera expresa.
Las presunciones a que se refiere el artículo 65° sólo admiten prueba en contrario
respecto de la veracidad de los hechos contenidos en el presente artículo.
diciembre de 2003 y vigente a partir del 1 de enero de 2004)
DETERMINACIÓN
PRESUNTA
Configuración de
supuestos para
aplicar
determinación
sobre base
presunta
DE
+
LA
OBLIGACIÓN
Configuración de
presunciones
establecidas en
el Código
Tributario
TRIBUTARIA
=
SOBRE
BASE
Determinación
de la obligación
tributaria sobre
base presunta
Comentarios
Para determinar sobre base presunta es necesario que la administración tributaria
demuestre la causal que lo habilite a determinar sobre la base presunta; la determinación
tributaria sobre la base presunta debe ceñirse escrupulosamente al procedimiento
establecido para estos efectos, cumpliendo con los principios de legalidad, finalidad,
acreditación y motivación, es base a los supuestos establecidos en la Ley.
El procedimiento que se efectué incumpliendo lo dispuesto en la legislación tributaria,
podría acarrear nulidad de la Resolución de determinación, por parte del Tribunal Fiscal;
la misma que puede generar una responsabilidad civil al auditor, por ejecutar su trabajo
con negligencia en perjuicio de su empleador.
De igual forma el administrado puede recurrir ante el poder judicial, para solicitar el
resarcimiento del daño económico causado, al haberle generado gastos para su defensa
ante la instancia de la administración tributaria y el tribunal Fiscal.
Jurisprudencia
Resolución Tribunal Fiscal Nº 09407-3-2010.
249
Se revoca la apelada en el extremo que declaró infundada la reclamación formulada
contra resoluciones de determinación giradas por el Impuesto General a las Ventas de los
períodos enero a octubre y diciembre de 2005 y el Impuesto a la Renta del ejercicio 2005,
así como por la comisión de la infracción tipificada por el numeral 1 del artículo 178º del
Código Tributario, y se dejan sin efecto dichos valores, toda vez que no se le puede
imputar a la recurrente la no exhibición y/o presentación de la documentación requerida
por la Administración en la fecha y hora preestablecida, no se ha acreditado la existencia
de causal habilitante para determinar la obligación tributaria del Impuesto a la Renta del
ejercicio 2005 sobre base presunta ni no haber sustentado fehaciente ni
documentadamente el crédito fiscal consignado en sus declaraciones juradas requeridas
por la Administración en la fecha y hora preestablecida respecto del Impuesto General a
las Ventas de los períodos enero a octubre y diciembre de 2005. Se señala que en los
resultados de los requerimientos se aprecia que el auditor acudió al domicilio fiscal de la
recurrente en la fecha programada sin que dejara constancia en los mencionados
resultados de que se presentó a la hora preestablecida, indicándose únicamente que no
cumplió con exhibir lo requerido, siendo además que, a efecto de emitir dicho cierre, que
supuestamente se habría realizado en el domicilio fiscal de la recurrente, se ha hecho uso
de una impresora, lo que resta fehaciencia a lo señalado en tales resultados, en ese
sentido, carece de sustento lo alegado por la Administración respecto de que se trata sólo
de una omisión material de la auditora.
Artículo 65.- Presunciones
La Administración Tributaria podrá practicar la determinación en base, entre otras,
a las siguientes presunciones:
1. Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de ventas80 o libro
de ingresos, o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se
presente y/o no se exhiba dicho registro y/o libro.
2. Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de compras, o en
su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o no se
exhiba dicho registro.
3. Presunción de ingresos omitidos por ventas, servicios u operaciones gravadas,
por diferencia entre los montos registrados o declarados por el contribuyente y
los estimados por la Administración Tributaria por control directo.
4. Presunción de ventas o compras omitidas por diferencia entre los bienes
registrados y los inventarios.
5. Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no
registrado.
80
Resolucion de Superintendencia N° 018-2015/SUNAT, Modifican las condiciones establecidas en la
R esolución de Superintendencia N° 379-2013/sunat para los sujetos obligados a llevar los registros de
ventas e ingresos y de compras de manera electrónica a partir del 1 de enero de 2015
250
6. Presunción de ventas o ingresos omitidos por diferencias en cuentas abiertas
en Empresas del Sistema Financiero.
7. Presunción de ventas o ingresos omitidos cuando no exista relación entre los
insumos utilizados, producción obtenida, inventarios, ventas y prestaciones de
servicios.
8. Presunción de ventas o ingresos en caso de omisos.
9. Presunción de ventas o ingresos omitidos por la existencia de saldos negativos
en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias.
10. Presunción de Renta Neta y/o ventas omitidas mediante la aplicación de
coeficientes económicos tributarios.
11. Presunción de ingresos omitidos y/o operaciones gravadas omitidas en la
explotación de juegos de máquinas tragamonedas. (*)
(*) Numeral sustituido por el Artículo 17 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007
12. Presunción de remuneraciones por omisión de declarar y/o registrar a uno o
más trabajadores.(*)
(*) Numeral incorporado por el Artículo 17 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo
2007.
"13. Otras previstas por leyes especiales.”(*)
(*) Numeral incorporado por el Artículo 17 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo
2007.
La aplicación de las presunciones será considerada para efecto de los tributos que
constituyen el Sistema Tributario Nacional y será susceptible de la aplicación de
las multas establecidas en la Tabla de Infracciones Tributarias y Sanciones.”
EFECTOS EN LA APLICACIÓN DE PRESUNCIONES
IGV e ISC.- las ventas o ingresos determinados incrementaran las ventas o ingresos
declarados, registrados o comprobados en cada uno de los meses comprendidos en el
requerimiento en forma proporcional a las ventas y/o ingresos declarados y/o registrados
Impuesto a la Renta.- las ventas y/o ingresos determinados se consideran como renta neta
de tercera categoría del ejercicio a que corresponde
Pagos a Cta del Impuesto a la Renta.- La aplicación de las presunciones no tiene efectos
para la determinación de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de tercera categoría
Régimen Especial.- Las ventas y/o ingresos determinados incrementaran, las ventas o
ingresos declarados, registrados
o comprobados
cada uno de los meses comprendidos
Manual
del CódigoenTributario
en el requerimiento en forma proporcional a las ventas y/o ingresos declarados o
registrados
RUS.-
251
Comentario
La determinación de la obligación tributaria sobre base presunta es un procedimiento
lógico, mediante el cual se presume la existencia de un hecho en virtud a la existencia
probada de otro hecho base, siendo este el cruce de información a través de las
declaraciones anual de operaciones con terceros, COA Estado y COA exportadores,
Notarios o denuncias, etc. es decir que se acredita la existencia del hecho en forma
indirecta
Sin embargo esta sanción y/o cálculo sobre base presunta no prevé, la capacidad
contributiva, razonabilidad y proporcional entre el fin perseguido y el medio escogido,
razón por el cual, considero que este artículo es inconstitucional, por contravenir el
artículo 74º de la Constitución Política, por contener un carácter confiscatorio y vulnera los
derechos de la persona, al atribuirle una capacidad económica, cuya existencia no está
comprobada, sumado a ellos las multas y los intereses.
La determinación de la obligación tributaria, constituye una modalidad encubierta de
sanciones administrativas por haber declarado incorrectamente o no de acuerdo a la
realidad de los hechos y/o transacciones, la misma que resulta demasiado onerosa para
el contribuyente y/o administrado.
Por otro lado, los tipos establecidos para determinar la presunción es sólo para los
tributos a cargo del gobierno nacional, dejando de lado a los gobiernos regionales,
gobiernos locales y otras entidades del estado.
Jurisprudencia
Se revoca la apelada. De lo actuado se tiene que en cuanto al extremo referido a la
determinación del Impuesto Predial, este Tribunal ha establecido en las RTFS 1261-5-97,
1-3-99, 97-3-99 y 283-1-2001, que al aplicarse un procedimiento de presunción, éste debe
estar contenido en alguna norma legal, no pudiendo ser creado por la Administración
Tributaria, siendo que tratándose de un impuesto, el procedimiento de determinación
sobre base presunta a utilizar por la Administración debe estar previsto en una ley o
decreto legislativo y según las RTF N° 8450-2-2004, 2449-4-2005, entre otras, ni en la Ley
de Tributación Municipal ni en el Código Tributario, existe un procedimiento de presunción
para determinar la obligación tributaria del Impuesto Predial sobre base presunta, en tal
sentido, dado que en el caso materia de autos la Administración ha determinado la deuda
sobre base presunta, lo que como se ha mencionado no se encuentra arreglado a ley,
corresponde dejar sin efecto el valor respecto de la acotación del Impuesto Predial. Se
declara la nulidad de la apelada en el extremo referido a la multa atribuida al recurrente y
nulo el valor al no haberse precisado cuál es el fundamento que sustenta su emisión,
conforme establece el artículo 77° del Código Tributario.
Artículo 65-A.- Efectos en la aplicación de presunciones
La determinación sobre base presunta que se efectúe al amparo de la legislación
tributaria tendrá los siguientes efectos, salvo en aquellos casos en los que el
252
procedimiento de presunción contenga una forma de imputación de ventas,
ingresos o remuneraciones presuntas que sea distinta:" (*)
(*) Encabezado sustituido por el Artículo 18 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007
a) Para efectos del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al
Consumo, las ventas o ingresos determinados incrementarán las ventas o
ingresos declarados, registrados o comprobados en cada uno de los meses
comprendidos en el requerimiento en forma proporcional a las ventas o ingresos
declarados o registrados.
En caso que el deudor tributario no tenga ventas o ingresos declarados o
registrados, la atribución será en forma proporcional a los meses comprendidos en
el requerimiento.
En estos casos la omisión de ventas o ingresos no dará derecho a cómputo de
crédito fiscal alguno.
b) Tratándose de deudores tributarios que perciban exclusivamente rentas de
tercera categoría del Impuesto a la Renta, las ventas o ingresos determinados se
considerarán como renta neta de tercera categoría del ejercicio a que
corresponda.
No procederá la deducción del costo computable para efecto del Impuesto a la
Renta. Excepcionalmente, en el caso de la presunción a que se refieren los incisos
2) y 8) del artículo 65 se deducirá el costo de las compras no registradas o no
declaradas, de ser el caso.
La determinación de las ventas o ingresos considerados como rentas presuntas de
la tercera categoría del Impuesto a la Renta a la que se refiere este inciso, se
considerarán ventas o ingresos omitidos para efectos del Impuesto General a las
Ventas o Impuesto Selectivo al Consumo, de acuerdo a lo siguiente:
(i) Cuando el contribuyente realizara exclusivamente operaciones exoneradas y/o
inafectas con el Impuesto General a las Ventas o Impuesto Selectivo al Consumo,
no se computarán efectos en dichos Impuestos.
(ii) Cuando el contribuyente realizara junto con operaciones gravadas operaciones
exoneradas y/o inafectas con el Impuesto General a las Ventas o Impuesto
Selectivo al Consumo, se presumirá que se han realizado operaciones gravadas.
(iii) Cuando el contribuyente realizara operaciones de exportación, se presumirá
que se han realizado operaciones internas gravadas.
Tratándose de deudores tributarios que perciban rentas de primera y/o segunda
y/o cuarta y/o quinta categoría y a su vez perciban rentas netas de fuente
extranjera, los ingresos determinados formarán parte de la renta neta global.
b) Tratándose de deudores tributarios que perciban exclusivamente renta de
tercera categoría del Impuesto a la Renta, las ventas o ingresos determinados se
considerarán como renta neta de tercera categoría del ejercicio a que
253
corresponda. No procederá la deducción del costo computable para efecto del
Impuesto a la Renta. Excepcionalmente en el caso de la presunción a que se
refieren los numerales 2 y 8 del artículo 65 se deducirá el costo de las compras no
registradas o no declaradas, de ser el caso.
La determinación de las ventas o ingresos considerados como rentas presuntas de
la tercera categoría del Impuesto a la Renta a la que se refiere este inciso, se
considerarán ventas o ingresos omitidos para efectos del Impuesto General a las
Ventas o Impuesto Selectivo al Consumo, de acuerdo a lo siguiente:
(i) Cuando el contribuyente realizara exclusivamente operaciones exoneradas y/o
inafectas con el Impuesto General a las Ventas o Impuesto Selectivo al Consumo,
no se computarán efectos en dichos impuestos.
(ii) Cuando el contribuyente realizara junto con operaciones gravadas operaciones
exoneradas y/o inafectas con el Impuesto General a las Ventas o Impuesto
Selectivo al Consumo, se presumirá que se han realizado operaciones gravadas.
(iii) Cuando el contribuyente realizara operaciones de exportación, se presumirá
que se han realizado operaciones internas gravadas.
y/o cuarta y/o quinta categoría y a su vez perciban rentas netas de fuente
extranjera, los ingresos determinados formarán parte de la renta neta global.
y/o cuarta y/o quinta categoría, y/o rentas de fuente extranjera, y a su vez,
obtengan rentas de tercera categoría, las ventas o ingresos determinados se
considerarán como renta neta de la tercera categoría. Es de aplicación lo
dispuesto en el segundo párrafo del inciso b) de este artículo, cuando
corresponda.
Tratándose de deudores tributarios que explotan juegos de máquinas
tragamonedas, para efectos del Impuesto a la Renta, los ingresos determinados
se considerarán como renta neta de la tercera categoría." (*)
(*) Inciso sustituido por el Artículo 18 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007
c) La aplicación de las presunciones no tiene efectos para la determinación de los
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría.
d) Para efectos del Régimen Especial del Impuesto a la Renta, las ventas o
ingresos determinados incrementarán, para la determinación del Impuesto a la
Renta, del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
cuando corresponda, las ventas o ingresos declarados, registrados o
comprobados en cada uno de los meses comprendidos en el requerimiento en
forma proporcional a las ventas o ingresos declarados o registrados.
254
En caso que el deudor tributario no tenga ventas o ingresos declarados,
registrados o comprobados, la atribución será en forma proporcional a los meses
comprendidos en el requerimiento.
Para efectos de la determinación señalada en el presente inciso será de
aplicación, en lo que fuera pertinente, lo dispuesto en el segundo párrafo del inciso
b) del presente artículo.
e) Para efectos del Nuevo Régimen Único Simplificado, se aplicarán las normas
que regulan dicho régimen.
f) Para el caso del Impuesto a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas,
los ingresos determinados sobre base presunta constituyen el Ingreso Neto
Mensual." (*)
(*) Inciso incorporado por el Artículo 18 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007.
En el caso de contribuyentes que, producto de la aplicación de las presunciones,
deban incluirse en el Régimen General de conformidad a lo normado en el
Impuesto a la Renta, se procederá de acuerdo a lo señalado en los incisos a) al e)
del presente artículo.” (*)
(*) Artículo 65-A, incorporado por el Artículo 3 del Decreto Legislativo N° 941, publicado el
20-12-2003.
Comentario
Como se puede advertir, el resultado del cálculo de presunciones es demasiado
gravoso para el administrado, si bien es cierto la finalidad fundamental de este
artículo es hacer notar al administrado, el incumplimiento de sus obligaciones
tributarias por acción y/u omisión administrativas le puede conllevar a ser acreedor
a tributar sobre la base presunta y pagar las multas e intereses, que le puede
llevar a la quiebra por ser demasiado onerosos.
Jurisprudencia
Se señala que conforme se aprecia el ajuste de la cuenta proveedores implicó una
disminución del total del pasivo, por lo que atendiéndose a la ecuación contable, se
determina un patrimonio no declarado ascendente a S/. 39 797,00. En aplicación de lo
dispuesto por el artículo 70° del Código Tributario, y de la información obtenida del Anexo
N° 5 del Requerimiento N° 1322060000308, se tiene que la Administración determinó los
ingresos o ventas omitidas presuntas, aplicando sobre el monto del patrimonio no
declarado el coeficiente calculado de dividir el monto de la ventas declaradas entre el
importe de las existencias al cierre del ejercicio, conforme el siguiente detalle: Que
teniéndose en cuenta lo dispuesto por el artículo 65°-A del Código Tributario, para efectos
del Impuesto a la Renta, la Administración consideró los ingresos o ventas presuntas de
S/. 201 337,00 como renta neta del ejercicio 2004, y siendo que para efecto del Impuesto
General a las Ventas, procedió a imputarlos como ventas gravadas de los períodos de
enero a diciembre de 2004 en forma proporcional a las ventas declaradas por la
recurrente, conforme se aprecia del Anexo N° 5 del Requerimiento N° 1322060000308 y
Anexo N° 1 de la Resolución de Determinación N° 132-003-0001052. Se precisa que de lo
expuesto se concluye que la Administración siguió los procedimientos establecido en los
255
artículos 65°-A y 70° del Código Tributario, por lo que los reparos a los citados tributos se
encuentran arreglados a ley, procediéndose a confirmar la apelada.
ARTÍCULO 66º.- Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el
registro de ventas o libro de ingresos, o en su defecto, en las declaraciones
juradas, cuando no se presente y/o no se exhiba dicho registro y/o libro
Cuando en el registro de ventas o libro de ingresos, dentro de los doce (12) meses
comprendidos en el requerimiento, se compruebe omisiones en no menos de
cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos, que en total sean iguales o
mayores al diez por ciento (10%) de las ventas o ingresos en esos meses, se
incrementará las ventas o ingresos registrados o declarados en los meses
restantes, en el porcentaje de omisiones constatadas, sin perjuicio de acotar las
omisiones halladas.
En aquellos casos que el deudor tributario no cumpla con presentar y/o exhibir el
registro de ventas o libro de ingresos, el monto de las ventas o ingresos omitidos
se determinará comparando el total de ventas o ingresos mensuales comprobados
por la Administración a través de la información obtenida de terceros y el monto de
las ventas o ingresos declarados por el deudor tributario en dichos meses. De la
comparación antes descrita, deberá comprobarse omisiones en no menos de
cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos que en total sean iguales o
mayores a diez por ciento (10%) de las ventas o ingresos declarados en esos
meses, incrementándose las ventas e ingresos declarados en los meses restantes
en el porcentaje de las omisiones constatadas, sin perjuicio de acotar las
omisiones halladas.
También se podrá aplicar el procedimiento señalado en los párrafos anteriores a:
1) Los contribuyentes con menos de un año de haber iniciado sus operaciones,
siempre que en los meses comprendidos en el requerimiento se constate
omisiones en no menos de cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos
que en total sean iguales o mayores al diez por ciento (10%) de las ventas o
ingresos de dichos meses.
2) Los contribuyentes que perciban rentas de la cuarta categoría del Impuesto a
la Renta.
El porcentaje de omisiones comprobadas que se atribuye a los meses restantes
de acuerdo a los párrafos anteriores, será calculado considerando solamente los
cuatro (4) meses en los que se comprobaron las omisiones de mayor monto.
Dicho porcentaje se aplicará al resto de meses en los que no se encontraron
omisiones.
En ningún caso, en los meses en que se hallaron omisiones, podrán éstas ser
inferiores al importe que resulte de aplicar el porcentaje a que se refiere el párrafo
anterior a las ventas o ingresos registrados o declarados, según corresponda.81
81
El subrayo en nuestro
256
(Artículo 66° sustituido por el Artículo 4° del Decreto Legislativo N° 941, publicado el 20 de diciembre
de 2003 y vigente a partir del 1 de enero de 2004)
Caso Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de
ventas
La administración tributaria ha determinado omisiones en el registro del Libro de
Ventas y las declaraciones juradas, de acuerdo al cruce de información de las
declaraciones de terceros el COA Estado 82 y DAOT, como se indica:
RUC Nº 20504887200
Meses/ año Ventas
2013
Declaradas
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
310000
300000
318000
300000
290000
260000
310000
250000
262000
323000
125000
556000
Ventas
Según
Omisiones
SUNAT
310000
300000
500000
182000
300000
320000
30000
260000
340000
30000
250000
400000
138000
323000
130000
5000
556000
Procedimiento para el cálculo
Meses/
2013
año
Vtas Según
Omisiones
SUNAT
Vtas Declaradas
Marzo
Mayo
Julio
Septiembre
TOTAL
318000
290000
310000
262000
1180000
500000
320000
340000
400000
1560000
182000
30000
30000
138000
380 000
En el presente caso se ha producido en más de cuatro meses no consecutivos las omisiones en
el registro de ventas y las declaraciones juradas (PDT), comunicados a la SUNAT. Por lo que se
considera para el cálculo sólo 4 meses.
Ventas Omitidas
Ventas Declaradas
82
380000
1180000
32.20
Resolución de Superintendencia Nº 057-2009-SUNAT, Aprueba el cronograma de entrega de información que deben
proporcionar determinadas entidades del Sector Público sobre sus Adquisiciones de Bienes y Servicios del año 2009
Resolución de Superintendencia N° 040-2010-SUNAT , Aprueba el programa de entrega de información que deben
proporcionar las Entidades del Sector Público Nacional obligadas sobre sus adquisiciones de bienes y/o servicios de
enero a diciembre de 2010.
257
Asimismo, las ventas omitidas respecto a las ventas declaradas asciende al 32.20%, por lo que
corresponde determinar las presunciones.
Procedimiento:
Para calcular la presunción se multiplica las ventas declaradas por el coeficiente
determinado 32.20%, como se indica a continuación
Se multiplica 310 000 x 32.20% = 99820.00
300 000 x 32.20% = 96600.00, así sucesivamente.
Luego se compara las ventas determinadas con las ventas presuntas, se registra
el importe mayor
De la venta presunta se calcula el IGV, como se indica 99820 x 18% = 17967.60
Luego se procede calcular el interés moratorio desde el día siguiente del plazo de
vencimiento hasta la fecha real del pago
El Interés moratorio se calcula
I = Tributo Omitido x Tiempo x Tasa
I = 17967.60 x 381 x 0.004 = 2738.26
Se procede a calcular el multa establecida en el artículo 178º numeral 1) del
Código Tributario, que viene a ser el 50% del tributo omitido
Al importe establecido como multa se procede a calcular el interés moratorio a
partir del día siguiente del plazo de presentación.
I = Tributo Omitido x Tiempo x Tasa
I = 8983.80 x 381 x 0.004 = 1369.13
El importe total establecido como presunción de venta se procede calcular el 30%
de impuesto a la Renta.
Libro Registro de Ventas Legalizado por el Notario Mario Cáceres Carvajal el 22.05.2006, que
consta de 500 folios, el margen de utilidad establecido es 25%, la misma que es menor al
coeficiente de presunción por lo que no corresponde comparar el importe mayor en el presente
caso.
Conceptos
IGV
Intereses
Multa
Intereses
Importe
232871.40
19537.34
116435.70
9768.67
Total
407870.72
Renta Neta Presunta
378613.11
258
18 IGV
Fecha de
Vencimiento
Cronograma
SUNAT
99820
17967.60
12/02/2013
381
2738.26
96600
96600
17388.00
12/03/2013
353
182000
182000
32760.00
10/04/2013
310
96600
96600
17388.00
13/05/2013
93380
93380
93380
16808.40
83720
83720
83720
15069.60
32.2
99820
99820
99820
250000
32.2
80500
80500
262000
400000 138000
32.2
84360
Octubre
323000
323000
32.2
Noviembre
125000
130000
32.2
Diciembre
556000
556000
32.2
Total
360400
0
118000
380000
0
Vtas
Declarada
s
Vtas
Según
SUNAT
% de
Incremen
to
Presunció
n Vtas
Enero
310000
310000
32.2
99820
Febrero
Marzo
300000
300000
32.2
96600
318000
500000 182000
32.2
102400
Abril
300000
300000
32.2
96600
Mayo
290000
320000
32.2
Junio
260000
260000
32.2
Julio
310000
340000
Agosto
250000
Septiembr
e
Meses/ año
2013
Omision
es
30000
30000
5000
Importe
Mayor
Vtas
Presuntas
sin
Declarar
Días
Transcu
rridos
Interés
IGV Vtas
Omitidas
28/02/14
Multa 50%
Art.178.1
interés
de Multa
28/02/14
8983.80
1369.13
2455.19
8694.00
1227.59
4062.24
16380.00
2031.12
286
1989.19
8694.00
994.59
12/06/2013
251
1687.56
8404.20
843.78
10/07/2013
219
1320.10
7534.80
660.05
17967.60
12/08/2013
184
1322.42
8983.80
661.21
80500
14490.00
11/09/2013
150
869.40
7245.00
434.70
138000
138000
24840.00
11/10/2013
146
1450.66
12420.00
725.33
104010
104010
104010
18721.80
13/11/2013
113
846.23
9360.90
423.11
40250
40250
40250
7245.00
11/12/2013
79
228.94
3622.50
114.47
179030
179030
179030
32225.40
13/01/2014
44
567.17
16112.70
283.58
116049
0
129373
0
129373
232871.40
0
19537.34
116435.70
9768.67
99820
259
Artículo 67°.- Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro
de compras, o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se
presente y/o no se exhiba dicho registro.
Cuando en el registro de compras o proveedores, dentro de los doce (12) meses
comprendidos en el requerimiento se compruebe omisiones en no menos de
cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos, se incrementarán las ventas o
ingresos registrados o declarados en los meses comprendidos en el
requerimiento, de acuerdo a lo siguiente:
(Encabezado del primer párrafo sustituido por el Artículo 29° del Decreto Legislativo N° 953,
publicado el 5 de febrero de 2004 y vigente a partir del 6 de febrero de 2004).
a) Cuando el total de las omisiones comprobadas sean iguales o mayores al diez
por ciento (10%) de las compras de dichos meses, se incrementará las ventas o
ingresos registrados o declarados en los meses comprendidos en el requerimiento
en el porcentaje de las omisiones constatadas. El monto del incremento de las
ventas en los meses en que se hallaron omisiones no podrá ser inferior al que
resulte de aplicar a las compras omitidas el índice calculado en base al margen de
utilidad bruta. Dicho margen será obtenido de la Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta del último ejercicio gravable que hubiere sido materia de
presentación, o en base a los obtenidos de las Declaraciones Juradas Anuales
del Impuesto a la Renta de otras empresas o negocios de giro y/o actividad
similar, debiéndose tomar en todos los casos, el índice que resulte mayor.
(Primer párrafo del literal a) sustituido por el Artículo 29° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5
Si el contribuyente no hubiera presentado ninguna Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta, el índice será obtenido en base a las Declaraciones Juradas
Anuales del Impuesto a la Renta de otras empresas o negocios de giro y/o
actividad similar.
El porcentaje de omisiones constatadas que se atribuye en los meses restantes de
acuerdo al primer párrafo del presente inciso, será calculado considerando
solamente los cuatro (4) meses en los que se comprobaron las omisiones de
mayor monto. Dicho porcentaje se aplicará al resto de meses en los que se
encontraron omisiones.
b) Cuando el total de las omisiones comprobadas sean menores al diez por ciento
(10%) de las compras, el monto del incremento de las ventas o ingresos en los
meses en que se hallaron omisiones no podrá ser inferior al que resulte de aplicar
a las compras omitidas el índice calculado en base al margen de utilidad bruta.
Dicho margen será obtenido de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la
Renta del último ejercicio gravable que hubiere sido materia de presentación, o en
base a los obtenidos de las Declaraciones Juradas Anuales del Impuesto a la
Renta de otras empresas o negocios de giro y/o actividad similar, debiéndose
tomar en todos los casos, el índice que resulte mayor.
Manual de Derecho Tributario
260
Si el contribuyente no hubiera presentado ninguna Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta, el índice será obtenido en base a las Declaraciones Juradas
Anuales del Impuesto a la Renta de otras empresas o negocios de giro y/o
actividad similar.
En aquellos casos en que el deudor tributario no cumpla con presentar y/o exhibir
el Registro de Compras, el monto de compras omitidas se determinará
comparando el monto de las compras mensuales declaradas por el deudor
tributario y el total de compras mensuales comprobadas por la Administración a
través de la información obtenida por terceros en dichos meses. El porcentaje de
omisiones mencionado en los incisos a) y b) del presente artículo se obtendrá, en
este caso, de la relación de las compras omitidas determinadas por la
Administración tributaria por comprobación mediante el procedimiento antes
citado, entre el monto de las compras declaradas en dichos meses.
También se podrá aplicar cualesquiera de los procedimientos descritos en los
incisos anteriores, en el caso de contribuyentes con menos de un año de haber
iniciado sus operaciones, siempre que en los meses comprendidos en el
requerimiento se constate omisiones en no menos de cuatro (4) meses
consecutivos o no consecutivos.
(Artículo 67° sustituido por el Artículo 5° del Decreto Legislativo N° 941, publicado el 20 de diciembre de 2003 y
vigente a partir del 1 de enero de 2004)
Jurisprudencia
En sus fundamentos señala entre otros:
Que dado que la Administración sustenta su determinación sobre base presunta en las causales
previstas por los numerales 2 y 4 del artículo 64° del Código Tributario, previamente corresponde
emitir pronunciamiento sobre si las referidas causales se encuentran debidamente acreditadas,
teniendo en cuenta que el recurrente aduce que no ha efectuado las operaciones de compra que le
atribuye la Administración.
Que de conformidad con el artículo 63° del citado Texto Único Ordenado del Código Tributario, la
Administración puede determinar la obligación tributaria considerando las bases siguientes: 1) base
cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan conocer en forma directa el hecho
generador de la obligación tributaria y la cuantía de la misma, y 2) base presunta: en mérito a los
hechos y circunstancias que, por relación normal con el hecho generador de la obligación tributaria,
permitan establecer la existencia y cuantía de la obligación.
Que este Tribunal en diversas resoluciones, como la N° 950-2-99 de 10 de diciembre de 1999, ha
establecido que para efectuar una determinación sobre base presunta debe acreditarse previamente
una causal y que además la presunción debe estar contemplada en alguna norma legal tributaria.
Que en ese orden de ideas, ha señalado que la Administración debe evaluar la efectiva realización de las
operaciones tomando como base fundamentalmente la documentación proporcionada por los
contribuyentes, por lo que resulta necesario que éstos mantengan elementos de prueba que acrediten,
en caso sea necesario, que los comprobantes de pago que sustentan su derecho correspondan a
operaciones reales, lo que puede concretarse a través de los medios probatorios generados a lo largo de
su realización u otros.
Que en el resultado del Requerimiento 3611 N° 00022924 (foja 17), la Administración afirmó que el
proveedor exhibió el sustento documentario de los cobros de las ventas imputadas al recurrente, y
además indicó que dichas operaciones fueron canceladas al contado contra entrega, sin embargo, del
análisis de los comprobantes de pago de ventas (boletas de venta que obran a fojas 1 al 14) que
261
corresponden a las operaciones en controversia, se aprecia que en su mayoría consignan como
condición de venta el crédito, condición que también se aprecia en el listado de cuenta corriente (foja
254), lo que contradice lo indicado por la Administración.
Que de la revisión de las referidas boletas de venta, que sustentaría las compras imputadas al
recurrente, se observa que los bienes supuestamente adquiridos son considerables, así por ejemplo,
mediante las Boletas de Venta N° 120-02339 y 120-02352 (fojas 13 y 14) se vendieron un total de
953 y 700 cajas, respectivamente, sin embargo, no se ha acreditado con guías de remisión u otro
sustento relacionado, el traslado y recepción de dichos bienes.
Que en la apelada la Administración señala que se verificó el despacho de la mercadería efectuada por
el proveedor San Benedicto S.A. al recurrente, sin embargo, no obra en el expediente documentación
que acredite ello.
Que considerando lo expuesto en los considerandos precedentes, no se desprende que la
Administración haya efectuado una adecuada actuación probatoria a fin de acreditar sus afirmaciones.
En efecto, no ha acreditado el despacho de las mercaderías ni ha establecido idóneamente el cobro de
las operaciones imputadas, y asimismo, no ha indicado o establecido elementos probatorios adicionales
que corroboren la realización de compras omitidas de registrar, tales como la verificación de si los
bienes ingresaron al negocio del recurrente, o la verificación del movimiento de envases que
mantiene el recurrente, siendo que además, la Administración ha basado sus conclusiones en la
información proporcionada exclusivamente por el proveedor, no considerando otros procedimientos
como sería la verificación de la frecuencia y monto de operaciones que antes o después de las que son
materia de verificación mantuvo el contribuyente con el citado proveedor, flujos monetarios y/o
comunicaciones entre comprador y vendedor, manifestaciones de quienes pudieran haber participado
de las operaciones en cuestión, entre otros.
Que por otro lado, de las boletas de venta imputadas al recurrente (fojas 1 al 14) se observa un
descuento por las operaciones de compra realizadas, que corroboraría lo señalado por el recurrente
respecto a que el mencionado proveedor otorga una bonificación especial, que según manifiesta, fue
éste el motivo por el cual un vendedor de la zona utilizó su nombre y RUC para luego aprovechar
dichos descuentos y hacer la reventa por su cuenta.
Que tal como se señala en la Resolución N° 04396-1-2006 de 15 de agosto de 2006, las adquisiciones
de bienes que se imputan se refieren a bebidas como la cerveza, producto cuya comercialización,
como es conocido, en ocasiones resulta informal (ferias, actividades sociales, etc.), por lo que no
resulta un argumento deleznable o fuera de contexto, que terceros hubieran proporcionado los datos
del recurrente Que en el resultado del Requerimiento 3611 N° 00022924 (foja 17), la Administración
afirmó que el proveedor exhibió el sustento documentario de los cobros de las ventas imputadas al
recurrente, y además indicó que dichas operaciones fueron canceladas al contado contra entrega, sin
embargo, del análisis de los comprobantes de pago de ventas (boletas de venta que obran a fojas 1
al 14) que corresponden a las operaciones en controversia, se aprecia que en su mayoría consignan
como condición de venta el crédito, condición que también se aprecia en el listado de cuenta corriente
(foja 254), lo que contradice lo indicado por la Administración.
Que de la revisión de las referidas boletas de venta, que sustentaría las compras imputadas al
recurrente, se observa que los bienes supuestamente adquiridos son considerables, así por ejemplo,
mediante las Boletas de Venta N° 120-02339 y 120-02352 (fojas 13 y 14) se vendieron un total de
953 y 700 cajas, respectivamente, sin embargo, no se ha acreditado con guías de remisión u otro
sustento relacionado, el traslado y recepción de dichos bienes.
Que en la apelada la Administración señala que se verificó el despacho de la mercadería efectuada por
el proveedor San Benedicto S.A. al recurrente, sin embargo, no obra en el expediente documentación
que acredite ello.
Que tal como lo señala en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 04401-1-2006 antes indicada, no
resulta suficiente para acreditar la hipótesis planteada por la Administración, que un proveedor
presente el comprobante de pago que respalde las operaciones que alega haber realizado con un
contribuyente y el registro contable de las mismas, sino que dichos comprobantes deben corresponder
262
a operaciones reales, toda vez que éstos sólo constituyen un principio de prueba de las operaciones
incurridas, por lo que la Administración, en uso de su facultad de fiscalización, deberá verificar si dichas
operaciones son o no reales, para efectos de imputarlas válidamente al supuesto adquirente, tomando
como base fundamentalmente la documentación proporcionada por quienes habrían intervenido en las
mismas, razón por la que también resulta necesario que los proveedores mantengan elementos de
prueba que acrediten, en caso sea necesario, que los comprobantes de pago que sustentan sus
afirmaciones correspondan a operaciones reales, o los supuestos adquirentes, elementos de prueba
que pudieran acreditar que éstas no son reales, sea porque alguna de las partes (vendedor o
comprador), o el objeto de la transacción no existen o son distintos a los que aparecen consignados en
el comprobante de pago reparado.
Que teniendo en cuenta lo establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 00332-2-2004 y
08475-3-2001 de 23 de enero de 2004 y 16 de octubre de 2001, entre otras, la Administración es
quien debe acreditar que el recurrente efectuó las compras no anotadas en sus registros contables.
Que considerando lo expuesto en los considerandos precedentes, no se desprende que la
Administración haya efectuado una adecuada actuación probatoria a fin de acreditar sus afirmaciones.
En efecto, no ha acreditado el despacho de las mercaderías ni ha establecido idóneamente el cobro de
las operaciones imputadas, y asimismo, no ha indicado o establecido elementos probatorios adicionales
que corroboren la realización de compras omitidas de registrar, tales como la verificación de si los
bienes ingresaron al negocio del recurrente, o la verificación del movimiento de envases que
mantiene el recurrente, siendo que además, la Administración ha basado sus conclusiones en la
información proporcionada exclusivamente por el proveedor, no considerando otros procedimientos
como sería la verificación de la frecuencia y monto de operaciones que antes o después de las que son
materia de verificación mantuvo el contribuyente con el citado proveedor, flujos monetarios y/o
comunicaciones entre comprador y vendedor, manifestaciones de quienes pudieran haber participado
de las operaciones en cuestión, entre otros.
Que por otro lado, de las boletas de venta imputadas al recurrente (fojas 1 al 14) se observa un
descuento por las operaciones de compra realizadas, que corroboraría lo señalado por el recurrente
respecto a que el mencionado proveedor otorga una bonificación especial, que según manifiesta, fue
éste el motivo por el cual un vendedor de la zona utilizó su nombre y RUC para luego aprovechar
dichos descuentos y hacer la reventa por su cuenta.
Que tal como se señala en la Resolución N° 04396-1-2006 de 15 de agosto de 2006, las adquisiciones
de bienes que se imputan se refieren a bebidas como la cerveza, producto cuya comercialización,
como es conocido, en ocasiones resulta informal (ferias, actividades sociales, etc.), por lo que no
resulta un argumento deleznable o fuera de contexto, que terceros hubieran proporcionado los datos
del recurrente con el fin de obtener el beneficio de los descuentos, atendiendo además que para el
sector informal no resulta de interés que un comprobante de pago sea expedido a su favor.
Que de lo expuesto, analizados los elementos probatorios en su conjunto, este Tribunal considera que la
Administración no ha efectuado las comprobaciones necesarias que permitan corroborar que las
compras que se atribuyen al recurrente fueron efectuadas por éste, por lo tanto, la referida entidad
no se encontraba facultada a utilizar los procedimientos de determinación sobre base presunta al no
haberse configurado los supuestos previstos por los numerales 2 y 4 del artículo 64° del Código
Tributario, y en tal sentido, corresponde revocar la apelada, debiéndose dejar sin efecto las resoluciones
de determinación y de multa impugnadas.
Con las vocales Casalino Mannarelli, León Pinedo y Guarníz Cabell, e interviniendo como ponente la
vocal León Pinedo.
RESUELVE:
REVOCAR la Resolución de Intendencia N° 026-014-0003565/SUNAT de fecha 20 de julio de 2004,
debiendo dejarse sin efecto las Resoluciones de Determinación N° 024-003-0002017 a 024-0030002029 y Resoluciones de Multa N° 024-002-0007528 a 024-002-0007540.
263
Caso Práctico de Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el
registro de compras
Orden de Fiscalización Nº 0800232222834
RUC
: 20501468800.
Razón Social
: Inversiones La Felicidad S.A.
Fecha
: 28.marzo.2010
Mediante el procedimiento de cruce de información, se advierte inconsistencia con las
declaraciones presentadas, las mismas que difieren con las declaraciones recibidas sus
proveedores a través de Declaración Anual de Operaciones con Terceros -DAOT, por lo
que se solicitó la presentación del registro de ventas y Compras correspondiente al
período tributario comprendido del 01.Ene.2009 al 31.Dic.2009, y las declaraciones
Juradas de pago de IGV e Impuesto a la Renta y/o PDT, el contribuyente cumplió con
entregar la información dentro del plazo otorgado.
Asimismo se solicito información a la empresa Amistades S.A., para que informe las
ventas efectuadas a la empresa Inversiones La Felicidad S.A., quien entregó la
información correspondiente, en la que se advierte diferencias en el registro de Compras,
como se detalla:
Período
Tributario
2009
Compras
Compras
Declaradas por Determinadas
Contribuyente
por SUNAT
Compras
declaradas en Ventas
meses
que Declaradas
detecta omisión
Compras
Omitidas
Enero
75000
75000
0
99000
Febrero
85000
85000
0
Marzo
78000
86000
8000
78000
75000
Abril
35000
59000
24000
35000
43000
Mayo
41000
58000
17000
41000
41000
Junio
44000
56000
12000
44000
44000
Julio
50000
50000
0
Agosto
64000
64000
0
Septiembre
52000
63000
11000
52000
61000
Octubre
48000
61000
13000
48000
57000
Noviembre
63000
63000
0
75000
Diciembre
71000
71000
0
70000
105000
65000
58000
Se desea saber a cuento asciende las presunciones, la Multas y los intereses correspondientes,
considerando que la fecha de pago será el 28.02.2010.
Período
Tributario
2009
Compras
Compras
Declaradas por Determinadas
Contribuyente
por SUNAT
Compras
Omitidas
Abril
35000
59000
24000
Mayo
41000
58000
17000
Junio
44000
56000
12000
Octubre
48000
61000
13000
TOTAL
168000
234000
66000
264
Período
Tributario
2009
Incremento
mínimo
Compras
para los
declaradas
meses en
en meses
que se
que
Porcentaje
detecta la
detecta
Ventas
de
Incremento omisión
Mayor
omisión
Declaradas Incremento de Ventas 30%
Monto
Compras
Declaradas
Compras
por
Determinadas Compras
Contribuyente por SUNAT
Omitidas
IGV
Vencimiento
de
Obligación
Cronograma
SUNAT
Interés
Multa
Art.178.1
50%
tributo
omitido
Interés de
Multa
Enero
75000
75000
0
99000
38897.10
38897.10
7390.45
11/FEB
1411.58
3695.22
705.79
Febrero
85000
85000
0
105000
41254.50
41254.50
7838.36
12.MAR
1383.47
3919.18
691.73
Marzo
78000
86000
8000
78000
75000
29467.50
23400
29467.50
5598.83
17.ABR
887.41
2799.41
443.71
Abril
35000
59000
24000
35000
43000
16894.70
10500
16894.70
3209.99
18.MAY
459.03
1605.00
229.51
Mayo
41000
58000
17000
41000
41000
16108.90
12300
16108.90
3060.69
16.JUN
393.30
1530.35
196.65
Junio
44000
56000
12000
44000
44000
17287.60
13200
17287.60
3284.64
17.JUL
371.16
1642.32
185.58
Julio
50000
50000
0
65000
25538.50
0
25538.50
4852.32
20.AGO
465.82
2426.16
232.91
Agosto
64000
64000
0
58000
22788.20
0
22788.20
4329.76
21.SET
346.38
2164.88
173.19
39.29
Septiembre
52000
63000
11000
52000
61000
23966.90
15600
23966.90
4553.71
09.OCT
323.31
2276.86
161.66
Octubre
48000
61000
13000
48000
57000
22395.30
14400
22395.30
4255.11
10.NOV
234.03
2127.55
117.02
Noviembre
63000
63000
0
75000
29467.50
23400
29467.50
5598.83
11.DIC
221.15
2799.41
110.58
Diciembre
71000
71000
0
70000
27503.00
10500
89400
27500.00
5225.00
14.ENE
117.56
2612.50
58.78
706000
791000
85000
793000
311569.70
313663.10
59197.67
6614.22
29598.84
3307.11
TOTAL
298000
Procedimiento
Del análisis realizado se determinaron omisiones en cuatro meses no
consecutivos y que dichas omisiones son mayores al 10% de las compras
382 x 7390.45 x
registradas, como se puede evidenciar:
Interés
0.0005
1725.67
compras omitidas
24000+17000+13000+12000
66000
% de compras
omitidas
compras de los meses omitidos 35000+41000+48000+44000
168000 39.29
El 39.29% es mayor al 10% de las compras en los meses omitidos
En el presente caso el incremento no puede ser menor al resultado de aplicar el margen normal de utilidad bruta, siendo en este caso 30% del total
de las compras omitidas, por lo que se tomará como límite en los meses en que se incurrió la omisión
24000 *9.29/100
9412.8
17000 *39.29/10
6679.3
De acuerdo a las declaraciones juradas del ejercicio fiscal fiscalizado y los años anteriores, se
advierte que el margen de utilidad es el 30%, por lo que se procede calcular el margen de
utilidad en los meses omitidos, el importe mayor se registra, en mayor monto
265
De este resultado se calcula el 19 % de
IGV
Se procede calcular el número de días transcurridos hasta la fecha de regularización que es el 28.02.2010
Para obtener el Interés Se calcula: capital x tasa x tiempo
La multa es el 50% del importe omitido, según la tabla I del artículo 178. Numeral 1.
El Impuesto a la renta se calcula
I.R
Mayor Monto - compras no registradas x 30%
CALCULO DE DIAS TRANSCURRIDOA
Plazo
11/FEB
12.MAR
17.ABR
18.MAY
16.JUN
17.JUL
20.AGO
21.SET
09.OCT
febrero
marzo
abril
enero
Febrero
17
31
30
31
30
31
31
30
31
30
31
31
382
19
30
31
30
31
31
30
31
30
31
31
28
28
317
13
mayo
junio
julio
Agosto
septiembre
octubre
noviembre
diciembre
TOTAL
353
31
30
31
31
30
31
30
31
31
28
13
30
31
31
30
31
30
31
31
28
286
14
31
31
30
31
30
31
31
28
257
14
31
30
31
30
31
31
28
226
192
11
30
31
30
31
31
28
8
31
30
31
31
28
159
23
30
31
31
28
143
20
31
31
28
110
31
28
79
16
28
44
10.NOV
11.DIC
20
14.ENE
266
Artículo 67 inciso b)
En el proceso de fiscalización a la empresa Corporación VAROCO SAC, del
ejercicio fiscal 2009, se ha determinado omisiones en el libro de registro de
compras, como se indica a continuación
Período Tributario
2009
Compras
Declaradas
por
Contribuyente
Compras
Determinadas
por SUNAT
Compras
Omitidas
Marzo
78000
79500
1500
Abril
35000
37000
2000
Mayo
41000
43000
2000
Junio
44000
46000
2000
Octubre
48000
49000
1000
TOTAL
246000
254000
8500
Las omisiones en el registro de compras y el PDT, asciende al 3.79%
Asimismo se tiene la siguiente información:
Declaración Jurada de impuesto a la rentas del año 2008:
Empresa
Ventas
Netas
Costo de
Ventas A
Renta Bruta
B
% de
Utilidad
(A/B)x100
Sagitario SAC
Los Delfines
SAC
105000
92000
13000
14.13
150000
132000
18000
13.64
Mercurio S.A.
186000
168000
18000
10.71
La Rosa S.A.
200000
179000
21000
11.73
Mayor % de utilidad bruta 14.13%
En los meses que se detectaron omisión en el registro de compras, se procede a
calcular las ventas presuntas y el IGV
Período
Tributario
2009
Compras
Omitidas
Marzo
1500
Abril
2000
% de
Margen de
margen de
Utilidad N.S.
utilidad
14.13
Ventas
Omitidas
(A)
IGV
omitido
211.95
1711.95
325.27
282.60
2282.60
433.69
282.60
2282.60
433.69
Mayo
2000
Junio
2000
282.60
2282.60
433.69
Octubre
1000
141.30
1141.30
216.85
TOTAL
8500
9701.05
1843.20
Total Presuntas
Ingresos presuntos durante el 2009, S/. 9701.05,
menos compras omitidas
S/. 8500.00,
Renta neta presunta
S/.1201.05 x
Tasa
30%
Impuesto a la Renta omitida S/. 360.31
267
Artículo 67-A°.- Presunción de ventas o ingresos en caso de omisos
Cuando la Administración Tributaria compruebe, a través de la información
obtenida de terceros o del propio deudor tributario, que habiendo realizado
operaciones gravadas, el deudor tributario es omiso a la presentación de las
declaraciones juradas por los periodos tributarios en que se realizaron dichas
operaciones, o presenta dichas declaraciones pero consigna como base imponible
de ventas, ingresos o compras afectos el monto de “cero”, o no consigna cifra
alguna, se presumirá la existencia de ventas o ingresos gravados, cuando
adicionalmente se constate que:
(i) El deudor tributario no se encuentra inscrito en los Registros de la
Administración Tributaria; o
(ii) El deudor tributario está inscrito en los Registros de la Administración
Tributaria, pero no exhibe y/o no presenta su registro de ventas y/o compras.
Tratándose de ventas o ingresos omitidos, se imputarán como ventas o ingresos
omitidos al resto de meses del ejercicio en que no se encontraron las omisiones,
un importe equivalente al promedio que resulte de relacionar las ventas o ingresos
que correspondan a los cuatro (4) meses de mayor omisión hallada entre cuatro
(4) sin perjuicio de acotar las omisiones halladas. En ningún caso las omisiones
halladas podrán ser inferiores al importe del promedio obtenido a que se refiere
este párrafo.
Tratándose de compras omitidas, se imputarán como ventas o ingresos en los
meses en los cuales se hallaron las omisiones, el monto que resulte de adicionar a
las compras halladas el margen de utilidad bruta. Dicho margen se obtendrá de la
comparación de la información que arroja la última declaración jurada anual del
Impuesto a la Renta del último ejercicio gravable que hubiera sido materia de
presentación del contribuyente o la obtenida de las Declaraciones Juradas
Anuales del Impuesto a la Renta de otros negocios de giro y/o actividad similar del
último ejercicio gravable vencido. Si el contribuyente fuera omiso a la presentación
de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, el monto que se
adicionará será el porcentaje de utilidad bruta promedio obtenido de las
declaraciones juradas anuales que corresponda a empresas o negocios de giro
y/o actividad similar.
En ningún caso las ventas omitidas podrán ser inferiores al importe del promedio
que resulte de relacionar las ventas determinadas que correspondan a los cuatro
(4) meses de mayor omisión hallada entre cuatro (4).
(Artículo 67°-A incorporado por el Artículo 6° del Decreto Legislativo N° 941, publicado el 20
de diciembre de 2003 y vigente a partir del 1 de enero de 2004)
Caso Práctico de Presunción de ventas o ingresos en caso de omisos
Orden de Fiscalización Nº 0800232222844
RUC
: 20501468801.
Razón Social
: Inversiones La Alegría S.A.
Fecha
: 10.Enero.2010
268
Durante el ejercicio del año 2009 omitió presentar algunas declaraciones juradas
mensuales PDT 621, por lo que la SUNAT ha comprobado a través de información
de terceros dichas omisiones, sumado a ello que la empresa no ha presentado el
registro de ventas requerido por la SUNAT, se detalla las omisiones:
PERÍODO
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
junio
Solución:
BASE IMPONIBLE
20000
46000
61000
52000
42000
35000
IGV
3800
8740
11580
9880
7980
6650
a. Calculo del ingreso promedio: sumatoria de los cuatro importes de los meses de
mayor omisión
b. Imputación de ingreso promedio a los períodos sujetos a fiscalización y de
determinación del IGV.
PERÍODO
2009
ENERO
Omisión
detectada
a la base
imponible
20000
Imputación IGV 19%
Interés al MULTA
Interés al
definitiva a
28.02.2010 Art.178.1 50% 28.02.2010
tributo omitido
la
base
imponible
50250
9263
4631.50
1769.233
653.0415
50250
9263
4631.50 1634921.82
1630.288
61000
11590
5795.00
1837.015
918.5075
FEBRERO
46000
MARZO
61000
ABRIL
52000
52000
9880
1412.84
MAYO
42000
50250
9263
1190.2955
JUNIO
35000
50250
9263
1046.719
JULIO
50250
9263
889.248
AGOSTO
50250
9263
736.4085
SETIEMBRE
50250
9263
662.3045
OCTUBRE
50250
9263
NOVIEMBRE
DICIEMBRE
50250
50250
9263
9263
509.465
365.8885
600500
114095
TOTAL
256000
203.786
12253.491
4940.00
7064200
4631.50 595.14775
4631.50
523.3595
4631.50
444.624
4631.50 368.20425
4631.50 331.15225
4631.50
254.7325
4631.50 182.94425
4631.50
101.893
57050.00 8703495.42
El Impuesto a la Renta es 600500 x 30% = S/. 180 150.
Segundo Caso
Cuando no exhiba registro de compras
Ingresos omitidos= compras obtenido de terceros + margen de utilidad bruta
Margen de utilidad bruta: Declarado en el último ejercicio o de empresas similares.
Tercer Caso
Cuando presenta el Registro de Compras, el cálculo es similar a lo previsto en el artículo
67ª del Código Tributario.
% de compras omitidas = compras comprobadas de terceros – compras declaradas x 100
Compras registradas
269
PERÍODO
2009
Compras
Compras
Compras
Declaradas determinadas Omitidas
por SUNAT
ENERO
FEBRERO
MARZO
ABRIL
MAYO
JUNIO
JULIO
AGOSTO
SETIEMBRE
20000
46000
44000
52000
42000
35000
39000
28000
36000
OCTUBRE
NOVIEMBRE
25000
22000
DICIEMBRE
TOTAL
23000
412000
Ventas
Incremento IGV 19% Días
Declaradas con monto
Trans.
mayor
20000
46000
50000
52000
42000
35000
41000
35000
0
0
6000
0
0
0
2000
7000
25000
50250
49000
55000
48000
35000
38000
40000
6837.50
13743.38
13401.50
15042.50
13128.00
9572.50
10393.00
10940.00
1299.13
2611.24
2546.29
2858.08
2494.32
1818.78
1974.67
2078.60
382
353
317
286
257
226
192
159
248.13
460.88
403.59
408.70
320.52
205.52
189.57
165.25
649.56
1305.62
1273.14
1429.04
1247.16
909.39
987.34
1039.30
124.07
230.44
201.79
204.35
160.26
102.76
94.78
82.62
39000
3000
35000
9572.50
1818.78
143
130.04
909.39
65.02
25000
0
26000
7111.00
1351.09
110
74.31
675.55
37.15
32000
10000
26000
7111.00
1351.09
79
53.37
675.55
26.68
32000
449000
9000
32000
30000
8205.00
1558.95
457250 125057.88 23761.00
44
34.30
2694.18
32000
22000+23000+28000+44000
Concepto
IGV
Multa IGV
IGV
Interés al MULTA
Interés
28.02.10
Art.178.1
al
50% tributo 28.02.10
omitido
32000
117000
Intereses
Totales
23761.00
2694.18
26455.18
11880.50
1347.09
13227.59
779.48
17.15
1347.09
11880.50
0.27350427 * 100
27.35%
270
Segundo caso:
La empresa industrial "LOS AMIGOS S.A.", con RUC Nº 20175720169, durante El
ejercicio 2009 omitió presentar las declaraciones juradas mensuales (PDT 621)
de enero a diciembre por lo que la SUNAT, ha comprobado a través de
información de terceros dichas omisiones, y a su vez la empresa no ha
presentado el Registro de Ventas requerido por el Auditor Tributario de la SUNAT.
A continuación se detalla la información sobre las omisiones de ingresos hallados
en los meses siguientes:
Período
Febrero
Abril
Junio
Agosto
Setiembre
Noviembre
Ingreso omitido
S/.
23,500.00
65,000.00
44,000.00
71,900.00
55,700.00
38,000.00
298,100.00
IGV
S/.
4,465.00
12,350.00
8,360.00
13,661.00
10,583.00
7,220.00
56,639.00
Para efectos del IGV las ventas o ingresos determinados incrementarán las ventas
o ingresos declarados en cada uno de los meses comprendidos en el
requerimiento en forma proporcional a las ventas o ingresos declarados o
registrados.
De acuerdo a la información propuesta, la empresa no ha cumplido con presentar
el Registro de Ventas y ha omitido tributos. Por lo que el Auditor de la SUNAT ha
comprobado que se procede a aplicar la determinación presuntiva, y se calcula
los ingresos omitidos en el caso de omisos.
a). Cálculo del ingreso promedio
Considerando el Código Tributario Artículo 67-A, 3er. Párrafo indica que
tratándose de ventas o ingresos omitidos, se imputarán como ventas o ingresos
omitidos al resto de meses del ejercicio que no se encontraron las omisiones, un
importe equivalente promedio que resulte de relacionar las ventas o ingresos que
correspondan a los cuatro (04) meses de mayor omisión hallada entre cuatro (04)
sin perjuicio de acotar las omisiones halladas.
Abril
Junio
Agosto
Setiembre
65,000.00
44,000.00
71,900.00
55,700.00
236,600.00
271
Ingreso
promedio:
Período
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Total
entre 4 =
S/. 236,600
Ingresos
omitidos
23,500.00
65,000.00
44,000.00
71,900.00
55,700.00
38,000.00
298,100.00
S/. 59,150
Ingresos
presuntos (1)
59,150.00
59,150.00
59,150.00
65,000.00
59,150.00
59,150.00
59,150.00
71,900.00
59,150.00
59,150.00
59,150.00
59,150.00
728,400.00
IGV
S/.
11,238.50
11,238.50
11,238.50
12,350.00
11,238.50
11,238.50
11,238.50
13,661.00
11,238.50
11,238.50
11,238.50
11,238.50
138,396.00
(1) En ningún caso las omisiones halladas podrán ser inferiores al importe del
promedio obtenido de los ingresos omitidos hallado. (Artículo 67-A, párrafo 3).
2. Determinación del Impuesto a la Renta omitido.
Este importe omitido hallado S/. 728,400 según el Código Tributario, Artículo 65-A,
inciso b), se considera renta neta y a su vez no procede la deducción del costo
imputable para efecto del Impuesto a la Renta, porque no se encuentra dentro de
los alcances de los incisos 2) y 8) del artículo 65º del Código Tributario.
Por otro lado el artículo 65-A, inciso c), indica que la aplicación de las
presunciones no tiene efectos para la determinación de los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta de 3era. Categoría.
La Renta neta omitida según auditoria es de S/. 728,400.00
Impuesto a la renta Omitida = S/. 728,400.00 X 30% = S/. 218,520.00
272
PERIODO
TRIBUTARIO
VENTAS
DECLARADAS
Enero
-
Febrero
-
Marzo
-
Abril
-
Mayo
-
Junio
-
Julio
-
Agosto
-
Septiembre
-
Octubre
-
Noviembre
-
Diciembre
-
VENTAS
SEGÚN
SUNAT
OMISIONES
INGRESOS
IGV
PRESUNTOS
19%
VENCIMIENTO
(2009/2010)
DIAS
TRANSCURRIDOS
AL 31.03.10
INTERES AL
31/03/2010
-
59,150.00
11,238.50
22-02-09
402
2,224.10
23,500.00
59,150.00
11,238.50
10-03-09
386
2,134.19
-
59,150.00
11,238.50
10-04-09
355
1,960.00
65,000.00
65,000.00
12,350.00
14-05-09
321
1,943.85
-
59,150.00
11,238.50
13-06-09
291
1,600.36
44,000.00
59,150.00
11,238.50
15-07-09
259
1,420.55
-
59,150.00
11,238.50
18-08-09
225
1,229.49
71,900.00
71,900.00
71,900.00
13,661.00
17-09-09
195
1,289.60
55,700.00
55,700.00
59,150.00
11,238.50
21-10-09
162
-
59,150.00
11,238.50
21-11-09
130
38,000.00
59,150.00
11,238.50
22-12-09
99
-
59,150.00
11,238.50
12-01-10
78
23,500.00
65,000.00
44,000.00
-
38,000.00
-
0.00 298,100.00
95,400.00
728,400.00 138,396.00
MULTA
INTERES AL
31/03/2010
5,619.25
903.57
5,619.25
867.61
5,619.25
797.93
6,175.00
792.87
5,619.25
654.08
5,619.25
582.15
5,619.25
505.73
6,830.50
532.78
870.10
5,619.25
361.88
695.67
5,619.25
292.20
521.47
5,619.25
222.52
403.46
5,619.25
175.32
16,292.84
69,198.00
6,688.64
273
Artículo 68º.- Presunción de ingresos omitidos por ventas, servicios u
operaciones gravadas, por diferencia entre los montos registrados o
declarados por el contribuyente y los estimados por la administración
tributaria por control directo
El resultado de promediar el total de ingresos por ventas, prestación de servicios u
operaciones de cualquier naturaleza controlados por la Administración Tributaria,
en no menos de cinco (5) días comerciales continuos o alternados de un mismo
mes, multiplicado por el total de días comerciales del mismo, representará el
ingreso total por ventas, servicios u operaciones presuntas de ese mes.
Entiéndase por día comercial a aquel horario de actividades que mantiene la
persona o empresa para realizar las actividades propias de su negocio o giro aún
cuando la misma comprenda uno o más días naturales.
La Administración no podrá señalar como días alternados, el mismo día en cada
semana durante un mes.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación en el caso de
contribuyentes que desarrollen sus actividades en menos de cinco (5) días a la
semana, quedando facultada la Administración Tributaria a señalar los días a
controlar entre los días que el contribuyente desarrolle sus actividades.
Si el mencionado control se efectuara en no menos de cuatro (4) meses
alternados de un mismo año gravable, el promedio mensual de ingresos por
ventas, servicios u operaciones se considerará suficientemente representativo y
podrá aplicarse a los demás meses no controlados del mismo año.
Tratándose de un deudor tributario respecto del cual se detecte su no inscripción
ante la Administración Tributaria, el procedimiento señalado en el párrafo anterior
podrá aplicarse mediante el control en no menos de dos (2) meses alternados de
un mismo año gravable.
Cuando se verifique que el contribuyente tiene ingresos por operaciones gravadas
y/o exoneradas y/o inafectas se deberá discriminar los ingresos determinados por
tales conceptos a fin de establecer la proporcionalidad que servirá de base para
estimar los ingresos gravados.
Al proyectar los ingresos anuales deberá considerarse la estacionalidad de los
mismos.
Jurisprudencia:
El Tribunal en sus fundamentos señala entre otros:
Que a mayor abundamiento, este Tribunal en reiteradas resoluciones, tal como la N°
415-5-2000 de 26 de junio de 2000, ha dejado establecido que la determinación sobre
base presunta requiere, en primer lugar, de la comprobación de una o más causales, tal
como lo señala el artículo 64° del Código Tributario.
Que sin embargo, de la revisión de los valores impugnados, de los requerimientos
emitidos durante el procedimiento de fiscalización y de la demás documentación que obra
en el expediente, no fluye que se haya presentado alguna de las causales previstas por
274
el mencionado artículo 64° que faculte a la Administración a determinar la obligación
tributaria sobre base presunta respecto de los tributos de la referencia, por lo que
corresponde dejar sin efecto las resoluciones de determinación impugnadas así como
las resoluciones de multa que se derivan de dichos valores.
RESUELVE: REVOCAR la Resolución de Intendencia N° 0860140000189/SUNAT de 28
de noviembre de 2003, y DEJAR SIN EFECTO las Resoluciones de Determinación N°s.
084-003-0000399 a 084-003-0000410 y las Resoluciones de Multa N°s. 084-0020001166 a 084-002-0001177.
Ejercicio Práctico de Presunción de ingresos omitidos por ventas, servicios
u operaciones gravadas, por diferencia entre los montos registrados o
declarados por el contribuyente y los estimados por la administración
tributaria por control directo
La empresa Corporación VAROCO SAC, con RUC Nº 20504887101 fue
fiscalizado por la Administración tributaria habiendo emitido la Resolución de
Determinación Nº 20481118-2010/SUNAT, para cuyo efecto tomo la muestra de
04 meses de los cuales se analizaron los ingresos por cobranzas, tomando de
cada mes siete días, determinado los siguientes ingresos omitidos durante siete
días del mes de mayo, junio, julio y agosto del 2009, como se indica:
CONTROL DIRECTO
MAYO
Días
Lunes 2
Miércoles 4
Viernes 6
Martes 10
Jueves 12
Lunes 16
TOTAL
Período
Tributario
Mayo
Junio
Julio
Agosto
TOTAL
IMPORTE
6000
6000
8000
4000
5000
9000
38000
Importes
promedios
de ingreso
38000
41000
38000
38000
155000
JUNIO
Días
Lunes 7
Miérc.9
Viernes11
Martes 15
Jueves 17
Martes 22
TOTAL
IMPORTE
6000
7000
8000
4000
7000
9000
41000
JULIO
AGOSTO
Días
IMPORTE Días
IMPORTE
Lunes 5
6000 Lunes 2
6000
Miércoles 7
6000 Miércoles 4
6000
Viernes 9
8000 Viernes 6
8000
Martes 13
4000 Martes 10
4000
Jueves 15
5000 Jueves 12
5000
Lunes 19
9000 Lunes 16
9000
TOTAL
38000 TOTAL
38000
Ingreso
Días de
promedio
atención en
según
el mes
Auditor
21
21
20
21
798000
861000
760000
798000
3217000
Producto de estos cálculos la administración tributaria determina los ingresos
estimados anuales para compararlos con lo declarado por el contribuyente y
determina la posible omisión, como se detalla a continuación
275
Estimación de los ingresos anuales
El auditor y/o fiscalizador debe hallar el ingreso promedio mensual como se indica:
Total ingreso mensual estimado
S/. 3 217 000
Número de meses
4
Ingreso promedio mensual (3217000/4) 804 250
Luego, se multiplica el ingreso promedio mensual, por los 12 meses del año.
Ingreso promedio mensual (3217000/4) 804 250
12 meses del año
9 651 000
Comparación de lo estimado con lo declarado por el contribuyente
Ingresos estimados
S/.
9651000
Ingresos declarados
5120000
Renta Neta Omitida
4531000
=======
Meses/
año 2009
Vtas Prorrat
Declara eo de
das
ventas
%
Ventas
omitidas
SUNAT
Días
Trans.
IGV
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Total
350000
400000
360000
350000
290000
280000
330000
440000
550000
660000
520000
590000
5120000
Concepto
IGV
Multa IGV
Renta
Anual
Omisión
Interés
Totales
860890.00
82267.12 943157.12
430445.00
41133.56 471578.56
6.84
7.81
7.03
6.84
5.66
5.47
6.45
8.59
10.74
12.89
10.16
11.52
100.00
1359300
309736.33
58849.90
353984.38
67257.03
318585.94
60531.33
309736.33
58849.90
256638.67
48761.35
247789.06
47079.92
292037.11
55487.05
389382.81
73982.73
486728.52
92478.42
584074.22 110974.10
460179.69
87434.14
522126.95
99204.12
4531000 860890.00
0
382
353
317
286
257
226
192
159
143
110
79
44
1359300
Interés al MULTA
Interés al
28.02.10 Art.178.1
28.02.10
50%
tributo
omitido
11240.33
29424.95 5620.17
11870.87
33628.52 5935.43
9594.22
30265.66 4797.11
8415.54
29424.95 4207.77
6265.83
24380.67 3132.92
5320.03
23539.96 2660.02
5326.76
27743.53 2663.38
5881.63
36991.37 2940.81
6612.21
46239.21 3306.10
6103.58
55487.05 3051.79
3453.65
43717.07 1726.82
2182.49
49602.06 1091.25
82267.12 430445.00 41133.56
276
Artículo 69º.- Presunción de ventas o compras omitidas por diferencia entre
los bienes registrados y los inventarios
Las presunciones por diferencias de inventarios se determinarán utilizando
cualquiera de los siguientes procedimientos:
69.1. Inventario Físico
La diferencia entre la existencia de bienes que aparezcan en los libros y
registros y la que resulte de los inventarios comprobados y valuados por la
Administración, representa, en el caso de faltantes de inventario, bienes
transferidos cuyas ventas han sido omitidas de registrar en el año inmediato
anterior a la toma de inventario; y en el de sobrantes de inventario, bienes
cuyas compras y ventas han sido omitidas de registrar en el año inmediato
anterior a la toma de inventario.
La diferencia de inventario a que se refiere el párrafo anterior se establecerá
en relación al saldo inicial al primero de enero del ejercicio en el que se
realiza la toma de inventario.
El monto de las ventas omitidas, en el caso de faltantes, se determinará
multiplicando el número de unidades faltantes por el valor de venta promedio
del año inmediato anterior. Para determinar el valor de venta promedio del
año inmediato anterior, se tomará en cuenta el valor de venta unitario del
último comprobante de pago emitido en cada mes o, en su defecto, el último
comprobante de pago que corresponda a dicho mes que haya sido materia
de exhibición y/o presentación.
En caso exista más de una serie autorizada de comprobantes de pago se
tomará en cuenta lo siguiente:
i) Determinar la fecha en que se emitió el último comprobante de pago en el
mes.
ii) Determinar cuáles son las series autorizadas por las que se emitieron
comprobantes de pago en dicha fecha.
iii) Se tomará en cuenta el último comprobante de pago que corresponda a
la última serie autorizada en la fecha establecida en el inciso i).
El monto de ventas omitidas, en el caso de sobrantes, se determinará
aplicando un coeficiente al costo del sobrante determinado. El monto de las
ventas omitidas no podrá ser inferior al costo del sobrante determinado
conforme a lo dispuesto en la presente presunción.
Para determinar el costo del sobrante se multiplicará las unidades sobrantes
por el valor de compra promedio del año inmediato anterior.
Para determinar el valor de compra promedio del año inmediato anterior se
tomará en cuenta el valor de compra unitario del último comprobante de pago
de compra obtenido en cada mes o, en su defecto, el último comprobante de
pago de compra que corresponda a dicho mes que haya sido materia de
277
exhibición y/o presentación. Cuando se trate de bienes que no cuenten con
comprobantes de compras del ejercicio en mención, se tomará el último
comprobante de pago por la adquisición de dicho bien, o en su defecto, se
aplicará el valor de mercado del referido bien.
El coeficiente se calculará conforme a lo siguiente:
a) En los casos en que el contribuyente se encuentre obligado a llevar un
sistema de contabilidad de costos, conforme a lo señalado en el
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el coeficiente resultará
de dividir las ventas declaradas o registradas correspondientes al año
inmediato anterior a la toma de inventario entre el promedio de los
inventarios valorizados mensuales del citado año.
b) En los demás casos, inclusive en aquéllos en que encontrándose
obligado el contribuyente a llevar contabilidad de costos no cumple con
dicha obligación o llevándola se encuentra atrasada a la fecha de toma
de inventario, el coeficiente resultará de dividir las ventas declaradas o
registradas entre el valor de las existencias finales del año, obtenidas
de los libros y registros contables del año inmediato anterior a la toma
de inventario o, en su defecto, las obtenidas de la Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta del último ejercicio gravable vencido.
En el caso de diferencias de inventarios de líneas de comercialización
nuevas, iniciadas en el año en que se efectúa la comprobación, se
considerarán las diferencias como ventas omitidas en el período
comprendido entre la fecha del ingreso de la primera existencia y el mes
anterior al de la comprobación por la Administración. Para determinar las
ventas omitidas se seguirá el procedimiento de los faltantes o sobrantes,
según corresponda, empleando en estos casos valores de venta que
correspondan a los meses del período en que se efectúa la comprobación.
En el caso de sobrantes, el coeficiente resultará de dividir las ventas
declaradas o registradas de dicho período entre el valor de las existencias
determinadas por el contribuyente, o en su defecto, por la Administración
Tributaria, a la fecha de la toma de inventario, mientras que para
determinar el costo del sobrante se tomará en cuenta el valor de compra
unitario del último comprobante de pago de compra obtenido por el
contribuyente a la fecha de la toma de inventario.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10970-10-2012.
En la presunción de ingresos por diferencia de inventario, la diferencia acotada por
la Administración no se debe originar en el desconocimiento de mermas
contabilizadas por la recurrente, al considerarse que no se cumple los requisitos
del inciso c) del Artículo 21º del reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
278
Determinación de ventas omitidas por diferencia en los inventarios físicos
Faltante
Faltante
Ventas Omitidas =
Unidades faltantes x
valor
de
venta
promedio del año
anterior
Determinación
de Coeficiente
Ventas Omitidas =
Unidades sobrantes x
valor
de
compra
promedio del año
anterior x coeficiente
Obligados a llevar sistema de
Contabilidad de Costos
Ventas declaradas
Prom. Inv.mensual Valorizados
Otros Contribuyentes
Ventas declaradas
Valor de Existencia en libros
D.J.lorizados
Caso práctico de Presunción de ventas o compras omitidas por diferencia
entre los bienes registrados y los inventarios
La empresa Corporación VAROCO SAC, con RUC 20504888451, ha sido
fiscalizado por la administración tributaria (SUNAT), por lo que efectuaron la toma
de inventario físico el 20.03.2010, como resultado de las mismas existe diferencias
entre el libro contables y las existencias verificadas, la cantidad de 12000 bolsas
de cemento de 42.50 KG por bolsa, conforme se acredita con el Acta de Inventario
firmado por el representante de la empresa y los fiscalizadores de la SUNAT, por
lo que el fiscalizador procede a calcular la presunción prevista en el artículo 69º
del Código Tributario.
Inventario Inicial al 01.01.2010
20 000
Compras
70 000
Diciembre 2009
15 000
Enero 2010
35 000
Febrero al 20.02.10
20 000
Ventas
Diciembre (Anexo 1)
Enero (Anexo 2)
Febrero (Anexo3)
Saldo según documentos
Saldo Final según inventario
Faltante de inventario
104 000
38 000
34 000
32 000
-14 000
2 000
( 12 000)
======
279
Determinación del valor de venta promedio
Se debe tomar el valor de la última factura emitida en cada mes.
Meses/
año 2009
Nº de la
última
factura de Valor de
venta
venta
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
001-2022
001-3522
001-4100
001-4198
001-4266
001-4388
001-4455
001-4520
001-4638
001-4798
001-4877
001-4981
unitario S/.
22
22
22
22
22
22
22
22
22
22
22
22
Determinación de la venta omitida
Nº de
Unidades
faltantes
Valor de
Venta
Promedio
12000
22
% de
Meses/
Ventas
año 2009 Declaradas ventas en
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Total
30000
100000
158000
310000
200000
200000
266000
140000
150000
160000
120000
190000
2024000
Ventas
Omitidas
264 000
Ventas
relación a
IGV
omitidas
Ventas
Anuales
1.48
3913.04
743.48
4.94
13043.48
2478.26
7.81
20608.70
3915.65
15.32
40434.78
7682.61
9.88
26086.96
4956.52
9.88
26086.96
4956.52
13.14
34695.65
6592.17
6.92
18260.87
3469.57
7.41
19565.22
3717.39
7.91
20869.57
3965.22
5.93
15652.17
2973.91
9.39
24782.61
4708.70
100.00
264000
50160.00
Días
Interés al MULTA Interés al
Transcurridos. 28.02.10
Art.178.1 28.02.10
50%
Tributo
omitido
382
142.00
371.74
71.00
353
437.41 1239.13
218.71
317
620.63 1957.83
310.32
286
1098.61 3841.30
549.31
257
636.91 2478.26
318.46
226
560.09 2478.26
280.04
192
632.85 3296.09
316.42
159
275.83 1734.78
137.92
143
265.79 1858.70
132.90
110
218.09 1982.61
109.04
79
117.47 1486.96
58.73
44
103.59 2354.35
51.80
5109.28 25080.00
2554.64
280
Importe de la Resolución de Determinación sobre base presunta
Concepto
IGV
Multa IGV
Renta
Anual
Omisión
Interés
Totales
50160.00
5109.28
55269.28
25080.00
2554.64
27634.64
264000.00
0
264000.00
69.2. Inventario por Valorización
En el caso que por causa imputable al deudor tributario, no se pueda
determinar la diferencia de inventarios, de conformidad con el
procedimiento establecido en el inciso anterior, la Administración Tributaria
estará facultada a determinar dicha diferencia en forma valorizada tomando
para ello los valores del propio contribuyente, según el siguiente
procedimiento:
a) Al valor del inventario comprobado y valuado por la Administración, se le
adicionará el costo de los bienes vendidos y se le deducirá el valor de
las compras efectuadas en el periodo comprendido entre la fecha de
toma del inventario físico realizado por la Administración y el primero de
enero del ejercicio en que se realiza la toma de inventario.
Para efectuar la valuación de los bienes se tomará en cuenta el valor de
adquisición del último comprobante de pago de compra del ejercicio
anterior a la toma de inventario o, en su defecto, el que haya sido
materia de exhibición y/o presentación de dicho ejercicio. Sólo se
tomará el valor de compra promedio en el caso que existiera más de un
comprobante de pago de la misma fecha por sus últimas compras
correspondiente al ejercicio anterior a la toma del inventario.
Tratándose de bienes de nuevas líneas de comercialización
implementadas en el ejercicio de la toma de inventario se tomará el
primer comprobante de pago de compra de dichos bienes, o en su
defecto, el que haya sido materia de presentación y/o exhibición de
dicho ejercicio. Sólo se tomará el valor de compra promedio en el caso
que existiera más de un comprobante de pago de la misma fecha por
sus últimas compras correspondiente al ejercicio anterior a la toma del
inventario.
Para determinar el costo de los bienes vendidos, se deducirá del valor
de venta el margen de utilidad bruta que figure en la declaración jurada
anual del Impuesto a la Renta del ejercicio anterior a aquél en el cual se
realice la toma de inventario por parte de la Administración, o en su
defecto, de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del
último ejercicio gravable vencido. De no contar con esta información se
tomará el margen de utilidad bruta de empresas similares.
281
b) El valor determinado en el inciso anterior representa el inventario
determinado por la Administración, el cual comparado con el valor del
inventario que se encuentre registrado en los libros y registros del
deudor tributario, determinará la existencia de diferencias de inventario
por valorización.
La diferencia de inventario a que se refiere el párrafo anterior se
establecerá en relación al saldo inicial al primero de enero del ejercicio
en el que se realiza la toma de inventario.
c) A efectos de determinar el monto de ventas o ingresos omitidos se
adicionará al valor de la diferencia de inventario, el margen de utilidad
bruta a que se refiere el cuarto párrafo del inciso a) del presente
numeral.
d) Cuando la Administración determine diferencias de inventarios por
valorización presumirá la existencia de ventas que han sido omitidas, en
cuyo caso serán atribuidas al año inmediato anterior a la toma de
inventario.
Determinación de ventas omitidas en caso de inventarios determinados por valorización
Inventario = Valor comprobado y valuado + Costo de los bienes vendidos - Valor de compra
Costo de los Bienes vendidos = Valor de Venta - Margen de utilidad bruta
Diferencia de inventario = Inventario por valorización - Inventario declarado
Ventas omitidas = Diferencia de inventario x Margen de utilidad bruta declara y/o de Emp.
Similares
69.3. Inventario Documentario
Cuando la Administración determine diferencias de inventario que resulten
de las verificaciones efectuadas con sus libros y registros contables y
documentación respectiva, se presumirán ventas omitidas, en cuyo caso
serán atribuidas al período requerido en que se encuentran tales
diferencias.
La diferencia de inventario a que se refiere el párrafo anterior se
establecerá al 31 de diciembre del periodo en el que se encuentren las
diferencias.
Las ventas omitidas se determinarán multiplicando el número de unidades
que constituyen la diferencia hallada por el valor de venta promedio del
período requerido. Para determinar el valor de venta promedio del período
requerido se tomará en cuenta el valor de venta unitario del último
comprobante de pago emitido en cada mes o, en su defecto, el último
comprobante de pago que corresponda a dicho mes que haya sido materia
de exhibición y/o presentación.
282
En caso exista más de una serie autorizada de comprobantes de pago se
tomará en cuenta lo siguiente:
i) Determinar la fecha en que se emitió el último comprobante de pago en
el mes.
iii) Se tomará en cuenta el último comprobante de pago que corresponda
a la última serie autorizada en la fecha establecida en el inciso i).
Resultan aplicables para los tres tipos de inventarios antes descritos las
siguientes disposiciones:
a) En caso de diferencias de inventario, faltantes o sobrantes de bienes
cuya venta esté exonerada del Impuesto General a las Ventas, el
procedimiento será aplicable para efecto del Impuesto a la Renta.
b) La Administración Tributaria asumirá una cantidad o un valor de cero,
cuando no presente el libro de inventarios y balances o cuando en dicho
libro, que contenga los inventarios iníciales al primero de enero o finales
al 31 de diciembre, que sirven para hallar las diferencias de inventarios
a que se refieren los incisos anteriores, no se encuentre registrada cifra
alguna.
c) Los valores de venta y/o compra de los comprobantes de pago que se
utilicen para la valorización de las diferencias de inventarios a que se
refieren los incisos anteriores, estarán ajustados en todos los casos a
las reglas de valor de mercado previstas en la Ley del Impuesto a la
Renta.
(Artículo 69° sustituido por el Artículo 8° del Decreto Legislativo N° 941
01.0.04)
vigente
Ventas omitidas = Unidades de diferencia x Valor de venta promedio
Caso Inventario Documentario
La empresa Corporación VAROCO ha sido fiscalizada por la SUNAT, por el
período 2009, la fiscalización se ha efectuado el 22.feb.2010, habiendo detectado
faltante físico de 130 unidades, la misma que difiere de lo que está registrado
contablemente en la empresa, por lo que la SUNAT solicitó el valor unitario del
último comprobante de pago que corresponde al período 2009, como se detalla:
PERÍODO
Enero
febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Ventas
IMPORTE Declaradas
200
1350200
205
900600
190
930000
190
866000
190
841240
196
905190
196
795134
283
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
TOTAL
198
198
198
190
190
2341
1152170
1115168
887160
923110
1040014
11705986
El valor unitario promedio atribuible al producto en que se detectó el faltante es:
2341/12 = 195.08
Para determinar las ventas omitidas se procede según el siguiente calculo:
Valor unitario Promedio = 195.08
Faltante Físico
= 130
Las ventas omitidas se incrementaran la base imponible en la misma proporción a
las ventas declaradas o registradas por la empresa en cada mes comprendidos en
el período de fiscalización, por consiguiente la empresa de debe rectificar sus
declaraciones incrementando su base imponible mensual. Como se indica a
continuación
PERÍODO
2009
Enero
febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
TOTAL
VENTAS
IMPORTE
Multa
DECLARADAS OMITIDO IGV 19%
Art.178 1)
1350200
2925
555,75
277,875
900600
1951
370,69
185,345
930000
2015
382,85
191,425
866000
1877
356,63
178,315
841240
1822
346,18
173,09
905190
1961
372,59
186,295
795134
1723
327,37
163,685
1152170
2496
474,24
237,12
1115168
2416
459,04
229,52
887160
1922
365,18
182,59
923110
2000
380
190
1040014
2253
428,07
214,035
11705986
25361
4818,59 2409,295
1’350,200 x 25360 = 2925.
11’705,986
900600
x 25360 = 1951.
11’705,986
El impuesto a la Renta se calcula de S/ .25361 x 30% = 7608.
284
Luego se calcula la multa por el tributo omitido, conforme lo dispone el artículo
178º 1) el 50% del tributo omitido
Posteriormente se calcula el interés moratorio del tributo omitido y de las multas,
hasta la fecha de cancelación.
Artículo 70º .- Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no
declarado o no registrado
Cuando el patrimonio real del deudor tributario generador de rentas de tercera
categoría fuera superior al declarado o registrado, se presumirá que la diferencia
patrimonial hallada proviene de ventas o ingresos gravados del ejercicio,
derivados de ventas o ingresos omitidos no declarados.
El monto de las ventas o ingresos omitidos resultará de aplicar sobre la diferencia
patrimonial hallada, el coeficiente que resultará de dividir el monto de las ventas
declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas
al final del ejercicio en que se detecte la omisión. Las ventas o ingresos omitidos
determinados se imputarán al ejercicio gravable en el que se encuentre la
diferencia patrimonial. El monto de las ventas o ingresos omitidos no podrán ser
inferiores al monto del patrimonio no declarado o registrado determinado conforme
lo señalado en la presente presunción.
De tratarse de deudores tributarios que, por la naturaleza de sus operaciones, no
contaran con existencias, el coeficiente a que se refiere el párrafo anterior se
determinará considerando el valor del patrimonio neto de la Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta que corresponda al ejercicio fiscal materia de
revisión, o en su defecto, el obtenido de las Declaraciones Juradas Anuales del
Impuesto a la Renta de otros negocios de giro y/o actividad similar.
(Artículo 70° sustituido por el Artículo 9° del Decreto Legislativo N° 941, publicado el 20 de diciembre de 2003 y
vigente a partir del 1 de enero de 2004)
Jurisprudencia
Resolución del tribunal Fiscal Nº 12359-3-2007
El tribunal señala en sus fundamentos, entre otras, los siguientes:
Que el artículo 70° del referido Código Tributario, establece que, salvo prueba en
contrario, cuando el patrimonio real del deudor tributario fuera superior al declarado o
registrado, se presumirá que este incremento constituye ingreso gravado del ejercicio,
derivado de ingresos omitidos no declarados, debiendo la Administración imputar el nivel
de ingresos presuntos proporcionalmente al nivel de ingresos mensuales declarados, y en
el caso de personas que perciban rentas de tercera categoría, el monto de las ventas o
ingresos omitidos resultará de aplicar sobre el monto del patrimonio omitido el coeficiente
que resultará de dividir el monto de las ventas declaradas entre el valor de los bienes en
existencia al final del ejercicio en que se detecte la omisión; agregando el último párrafo del
mismo artículo que para fines del Impuesto a la Renta, el monto del patrimonio no
declarado se considerará renta neta gravada del último ejercicio.
Que en diversas resoluciones de este Tribunal tales como la N° 9309-3-2004, se ha
indicado que los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deben registrar todas sus
operaciones con contenido económico, por lo que omitir la anotación en sus libros contables
la adquisición de un inmueble constituye una forma de ocultar activos, puesto que tal actitud
impide que los estados financieros reflejen los activos que son de su propiedad. Asimismo,
285
que los libros y registros contables deben reflejar fielmente las operaciones de la empresa
y brindar información fehaciente y confiable, no obstante, cuando un contribuyente no
muestra un activo en su contabilidad, la información que contuvieran dichos libros y
registros pierde credibilidad, y por tanto la determinación de la obligación tributaria que se
haya efectuado en virtud a ellos ofrece dudas respecto a su veracidad o exactitud.
Que de acuerdo con la definición contenida en el Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual
de Guillermo Cabanellas, debe entenderse por patrimonio al conjunto de bienes, créditos y
derechos de una persona y su pasivo, deudas u obligaciones de índole económico, lo cual
concuerda con la ecuación contablé según la cual el activo menos el pasivo es igual al
patrimonio.
Que según lo expuesto, cuando la norma señala "patrimonio no declarado", se refiere a
bienes y derechos (activos) no declarados por el deudor tributario o que éste declare
obligaciones (pasivos) irreales, y para los casos donde se encuentren obligados a anotar
sus operaciones en registros contables, el "patrimonio no registrado" se presenta cuando
un contribuyente posee bienes y derechos (activos) que no figuran anotados en los libros
contables, o cuando en las cuentas del pasivo se muestran obligaciones inexistentes,
evidenciándose así que la presunción de ingresos por patrimonio no declarado o no
registrado, está directamente vinculada al análisis de cuentas del activo y pasivo del
contribuyente.
Que en ese orden de ideas, se ajusta a ley la determinación de una mayor renta neta por la
suma de S/. 25 000,00 proveniente de la adquisición de un inmueble en el ejercicio 2001,
sobre la base del patrimonio omitido no declarado, procediendo mantener el reparo
materia de análisis.
Caso de Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no
declarado o no registrado
La empresa comercial "CONSORCIO VAROCO SAC." Con RUC Nº 20509887540,
se encuentra comprendida en el Régimen General del Impuesto a la Renta. Por
sus operaciones comerciales realizadas en periodo del 2009, el Auditor Tributario
de SUNAT, examino su información financiera y detecto que la empresa se
encontraba en el supuesto contemplado en el numeral 4 del artículo 64 del Código
Tributario por consignar pasivos falsos por incluir en la Cuenta 42 - Proveedores
saldos inexistentes cuyo importe es S/. 7,151. Por lo que el auditor tributario
decidió aplicar la presunción tipificada en el artículo 70º del Código Tributario con
la finalidad de determinar la obligación tributaria sobre base presunta [patrimonio
no declarado).
a) Información proporcionada de los ingresos del año 2009.
Periodo
Tributario
Ene-09
Feb-09
Mar-09
Abr-09
May-09
Jun-09
Jul-09
Ventas
Declaradas S/.
9,800
7,500
8,500
10,200
6,000
5,000
9,500
286
Ago-09
Sep-09
Oct-09
Nov-09
Dic-09
7,900
8,900
5,600
7,600
8,500
95,000
Se pide:
1. Determine el IGV por Ingresos Omitidos
2. Determine el Impuesto a la Renta Omitido
SOLUCIÓN
1. Determinación del IGV
Determinación del Impuesto General a las Ventas, Código Tributario Art. 65-A, inc
Para efectos del IGV las ventas o ingresos determinados incrementaran las
ventas o ingresos declarados, en cada uno de los meses comprendidos en el
requerimiento en forma proporcional a las ventas o ingresos declarados o
registrados.
a) Determinación del coeficiente.
Ventas
Declaradas
95,000
=
2.0431
Valor
de
Existencias
Declaradas
46,499
Al final del ejercicio en que se detecto la omisión
Ingresos omitidos = coeficiente x el patrimonio omitido
Dato: Patrimonio Omitido.
S/. 7,151
Ingresos omitidos = 2.0431 x 7,151 = S/. 14,610
2. Determinación del Impuesto a la Renta Omitido
Calculo del Patrimonio Omitido
Patrimonio Real = 210,000 + 7,151 = S/. 217,151
Patrimonio Declarado
= S/. 210,000
Patrimonio Omitido
= S/. 7,151 (Renta Neta)
Este Patrimonio omitido S/. 7,151 se considera como renta neta de tercera
categoría del ejercicio fiscalizado, según el Código Tributario Art. 65-A, Inc. b).
Por lo expuesto el Impuesto a la Renta omitido es:
Impuesto a la Renta omitido = S/. 7,151 x 30% = S/ 2 145.30
287
Periodo
Tributario
Ventas
Declarada
s S/.
Ventas
Según
SUNAT
Ventas
omitidas
/.
%
Presunción
de ventas
IGV
Fecha
vencimiento
obligación
Fecha de
pago
06/04/10
Intereses
Interés
Días
de pago al Multa IGV multa al
transcurri
0.05%
al 50%
0.05%
dos
28.02.2010 artº.178 28.02.2010
ene-09
9,800
11,000
1,200
37.01%
3,626.98
689.13 11/02/2009 28/02/2010
382
131.62
344.57
65.81
feb-09
7,500
7,500
0
37.01%
2,775.75
527.39 12/03/2009 28/02/2010
353
93.08
263.72
46.55
mar-09
8,500
8,500
0
37.01%
3,145.85
597.71 17/04/2009 28/02/2010
317
94.74
298.87
47.37
abr-09
10,200
18,210
8,010
37.01%
8010
1521.9 18/05/2009 28/02/2010
286
217.63
760.95
108.82
may-09
6,000
6,000
0
37.01%
2,220.60
421.91 16/06/2009 28/02/2010
257
54.22
211
27.11
jun-09
5,000
5,000
0
37.01%
1,850.50
351.6 17/07/2009 28/02/2010
226
39.73
175.85
19.87
jul-09
9,500
13,200
3,700
37.01%
3700
703 20/08/2009 28/02/2010
192
67.49
351.5
33.74
ago-09
7,900
7,900
0
37.01%
2,923.79
555.52 21/09/2009 28/02/2010
159
44.16
277.78
22.08
sep-09
8,900
10,200
1,300
37.01%
3,293.89
625.84 09/10/2009 28/02/2010
143
44.75
312.93
22.37
oct-09
5,600
5,600
0
37.01%
2,072.56
393.79 10/11/2009 28/02/2010
110
21.66
196.94
10.83
nov-09
7,600
7,600
0
37.01%
2,812.76
534.42 11/12/2009 28/02/2010
79
21.11
267.24
10.56
dic-09
8,500
8,900
400
37.01%
3,145.85
597.71 14/01/2009 28/02/2010
44
13.15
298.87
6.58
95,000
109,610
14,610
843.34
3,760.00
421.70
CONCEPTO
IGV
INTERES
39,578.53 7,519.92
IMPORTES
7,519.92
843.34
SUB TOTAL
8,363.26
MULTA
3,760.00
INTERES
421.70
SUB TOTAL
4,231.42
TOTAL
12,594.68
288
Artículo 71º.- Presunción de ventas o ingresos omitidos por diferencias en
cuentas abiertas en empresas del sistema financiero
Cuando se establezca diferencia entre los depósitos en cuentas abiertas en
Empresas del Sistema Financiero operadas por el deudor tributario y/o terceros
vinculados y los depósitos debidamente sustentados, la Administración podrá
presumir ventas o ingresos omitidos por el monto de la diferencia.
También será de aplicación la presunción, cuando estando el deudor tributario
obligado o requerido por la Administración, a declarar o registrar las referidas
cuentas no lo hubiera hecho.
Para efectos del presente artículo se entiende por Empresas del Sistema
Financiero a las Empresas de Operaciones Múltiples a que se refiere el literal a)
del artículo 16° de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de
Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros – Ley N° 26702 y
normas modificatorias.
Jurisprudencia
Que de conformidad con el artículo 71° del Código Tributario, vigente durante el período
acotado, cuando se estableciera diferencia entre los depósitos en cuentas bancarias
operadas por el deudor tributario y/o terceros vinculados y los depósitos debidamente
sustentados, la Administración podía presumir ingresos omitidos por el monto de la
diferencia, precisándose que también era de aplicación la presunción, cuando estando el
deudor tributario obligado o requerido por la Administración, a declarar o registrar las
cuentas bancarias no lo hubiera hecho. Añade el artículo que en estos casos, la
Administración imputará el nivel de ingresos presuntos proporcionalmente al nivel de
ingresos mensuales dedarados.
Que en cuanto al procedimiento aplicado, la Administración, luego de descontar de la
diferencia sin sustentar (S/. 257 127,68) el saldo inicial de caja (S/. 40 004,23), procedió a
considerar como ingresos omitidos la suma de S/. 217 123,45, imputando el nivel de
ingresos presuntos proporcionalmente al nivel de ingresos mensuales declarados, para
efecto del Impuesto General a las Ventas de enero a marzo de 2000, tal como se ha
explicado en los anexos de las resoluciones de determinación impugnadas, lo que se
encuentra arreglado a ley.
Que por otro lado, la recurrente habiendo tomado conocimiento de la diferencia sin
sustentar por SI. 257 127,68 contenida en el resultado del Requerimiento 3611 N°
00007303, y las cifras y datos utilizados en la aplicación de determinación sobre base
presunta al amparo del artículo 71° del Código Tributario contenidos en los anexos de las
Resoluciones de Determinación N° 022-03-0002605 a 022-03-0002607, en su recurso de
reclamación no ofreció pruebas que los desvirtuaran, limitándose a presentar los mismos
documentos presentados en la etapa de fiscalización
Que según lo expuesto, las afirmaciones de la recurrente referidas a conciliaciones con
los pagos, compras y gastos, con cheques girados y pagados, y con los Registros de
Compras y Ventas, no desvirtúan los reparos ni la determinación efectuada por la
Administración.
289
Caso de Presunción de ventas o ingresos omitidos por diferencias en
cuentas abiertas en empresas del sistema financiero
La empresa "Corporación VAROCO S.A.C.", con RUC 20509887540, se
encuentra comprendida en el Régimen General del Impuesto a la Renta. Por sus
operaciones comerciales realizadas en el ejercicio fiscal 2009, el auditor Tributario
de SUNAT encuentra diferencias de S/. 27 798 entre los depósitos sustentados
por las ventas declaradas que asciende a S/.255 260 y los depósitos efectuados
en su cuenta corriente del Banco de Crédito del Perú, que fue determinado por el
auditor, la misma que asciende a S/. S/. 283 058 nuevos soles, por lo que el
auditor tributario procedió aplicar la presunción tipificada en el Artículo 71º - del
Código Tributario con la finalidad de determinar la obligación tributaria sobre la
base presunta de ingresos omitidos.
Como este artículo no tiene una regulación propia respecto al procedimiento que
se debe seguir para calcular la presunción, se procede a calcular en aplicación del
Art. 64º, inciso a) del Código Tributario.
Para calcular el IGV y/o ISC, los ingresos o ventas determinados y/o declarados
se incrementaran en cada uno de los meses comprendidos en el requerimiento
en forma proporcional.
Periodo
Tributario
Ventas
declaradas
(a)
Presunción
de ventas
(a)x(b)
%
(b)
IGV
Fecha
vencimiento
obligación
Días
transcurri Intereses Art. 178 1)
do.
de IGV Multa 50%
Intereses
Multa
ene-09
9660
1052
199.88
11/02/2009
382
38.18
99.94
19.09
feb-09
11,200
1220
231.74
12/03/2009
353
40.90
115.87
20.45
mar-09
23,000
2505
475.89
17/04/2009
317
75.43
237.95
37.71
abr-09
30,400
3311
629.01
18/05/2009
286
89.95
314.50
44.97
may-09
43,000
4683
889.71
16/06/2009
257
114.33
444.86
57.16
jun-09
52,000
5663
1075.93
17/07/2009
226
121.58
537.97
60.79
3200
348
66.21
20/08/2009
192
6.36
33.11
3.18
ago-09
12,000
1307
248.29
21/09/2009
159
19.74
124.15
9.87
sep-09
12,800
1394
264.84
09/10/2009
143
18.94
132.42
9.47
oct-09
36,000
3920
744.88
10/11/2009
110
40.97
372.44
20.48
nov-09
9800
1067
202.77
11/12/2009
79
8.01
101.39
4.00
12,200
1329
252.43
14/01/2010
44
5.55
126.22
2.78
255,260
27798
5281.58
579.93
2640.79
289.96
jul-09
dic-09
TOTAL
Resumen
IGV
INTERES
MULTA
INTERES
Total Gral
10.89%
Importe
5281.58
579.93
2640.79
289.96326
8,792.27
290
Artículo 72º.- Presunción de ventas o ingresos omitidos cuando no exista
relación entre los insumos utilizados, producción obtenida, inventarios,
ventas y prestaciones de servicios
A fin de determinar las ventas o ingresos omitidos, la Administración Tributaria
considerará las adquisiciones de materias primas y auxiliares, envases y
embalajes, suministros diversos, entre otros, utilizados en la elaboración de los
productos terminados o en la prestación de los servicios que realice el deudor
tributario.
Cuando la Administración Tributaria determine diferencias como resultado de la
comparación de las unidades producidas o prestaciones registradas por el deudor
tributario con las unidades producidas o prestaciones determinadas por la
Administración, se presumirá la existencia de ventas o ingresos omitidos del
período requerido en que se encuentran tales diferencias.
Las ventas o ingresos omitidos se determinarán multiplicando el número de
unidades o prestaciones que constituyen la diferencia por el valor de venta
promedio del período requerido. Para determinar el valor de venta promedio del
período requerido se tomará en cuenta el valor de venta unitario del último
comprobante de pago emitido en cada mes o en su defecto el último comprobante
de pago que corresponda a dicho mes que haya sido materia de exhibición y/o
presentación.
En caso exista más de una serie autorizada de comprobantes de pago se tomará
en cuenta lo siguiente:
i) Determinar la fecha en que se emitió el último comprobante de pago en el mes.
iii) Se tomará en cuenta el último comprobante de pago que corresponda a la
última serie autorizada en la fecha establecida en el inciso i) .
A fin de determinar las unidades producidas o servicios que se prestan, la
Administración Tributaria podrá solicitar informes técnicos, fichas técnicas y
análisis detallados sobre los insumos utilizados y sobre el procedimiento de
transformación del propio deudor tributario los que servirán para hallar los
coeficientes de producción.
En los casos que por causas imputables al deudor tributario no se pueda
determinar los coeficientes de producción, o la información proporcionada no fuere
suficiente, la Administración Tributaria podrá elaborar sus propios índices,
porcentajes o coeficientes necesarios para determinar la producción de bienes o
prestación de servicios, pudiendo recurrir a informes técnicos de entidades
competentes o de peritos profesionales.
Asimismo, la Administración Tributaria para la aplicación de esta presunción podrá
utilizar una de las materias primas o envases o embalajes o suministros diversos
u otro insumo utilizado en la elaboración de los productos terminados o de los
servicios prestados, en la medida que dicho insumo permita identificar el producto
producido o el servicio prestado por el deudor tributario o que dicho insumo sea
necesario para concluir el producto terminado o para prestar el servicio.
291
Para efectos de este procedimiento resultará aplicable la metodología y reglas de
valorización previstas en el artículo 69º, cuando corresponda.
Jurisprudencia
Que sin embargo en el caso de autos la recurrente no ha acreditado las circunstancias
por las cuales vendió por debajo del valor de mercado, lo que podría haber hecho
presentando partes de producción, informes del centro o responsable de calidad, etc.;
Que de lo expuesto se concluye que el valor de venta consignado por la recurrente en las
Facturas antes señaladas, con el descuento efectuado mediante las Notas de Crédito
emitidas, es inferior al valor usual de mercado, por lo que no resulta fehaciente;
Que en esas circunstancias, la Administración podía estimar de oficio el valor de venta de
los bienes consignados en dichas facturas, debiendo, a tal efecto, ceñirse al
procedimiento descrito en el artículo 113° del Reglamento del Decreto Legislativo N° 190,
sin embargo, ello no ocurrió así, pues no verificó el valor de las operaciones fehacientes
realizadas por la recurrente, sino que la Administración solicitó a ésta la lista de valores
de venta al público -lo que, no acredita en forma alguna el valor de las operaciones
realizadas-, y dado que no cumplió con lo requerido, determinó el valor de mercado,
aplicando sobre el precio de costo el porcentaje de utilidad bruta establecido en su
Estado de Ganancias y Pérdidas al 31 de diciembre de 1991;
Que por último, en el caso de autos la utilidad no declarada se ha determinado sobre
base presunta, por lo que no pueden aplicarse las normas sobre dividendos presuntos,
pues ello implicaría que la base de una presunción se encuentre constituida por otra,
cuando por definición las presunciones deben tener como punto de partida un hecho
cierto, criterio establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 1057-4-99 del 20 de
diciembre de 1999;
Caso práctico de Presunción de ventas o ingresos omitidos cuando no
exista relación entre los insumos utilizados, producción obtenida,
inventarios, ventas y prestaciones de servicios
La empresa Corporación VAROCO SAC., con RUC 20509887540 se dedica a la
fabricación de pantalones para varones quien ha sido fiscalizado por el período
2009. Así se determino la composición de las principales materias primas por cada
producto terminado (pantalones)
Concepto VAROCO
Tela
160
Remaches
2
Cierre
5
Hilo
2
Total
169
SOLUCIÓN
El costo del producción del ejercicio 2009 fue de S/. 1’950 000, habiendo obtenido
11538 unidades, incluyendo las mermas incurridas propias del proceso productivo.
292
Para determinar la sobrevaluación de los materiales, el auditor solicitó a la SUNAT
información, el costo de otros contribuyentes que fabrican pantalones y que
mantiene volúmenes de ventas similares a la empresa fiscalizada, como se señala
a continuación:
Concepto VAROCO Emp 1 Emp. 2 Emp 3 Emp 4 Emp 5 TOTAL PROMEDIO
Tela
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120
110
120
130
110
590
118
Remaches
2
2
2
2
2
2
10
2
Cierre
5
4
4
4
4
4
20
4
Hilo
2
2
2
2
2
2
10
2
Total
169
128
118
128
138
118
630
126
El promedio de costo obtenido se aplicará al costo de producción real del ejercicio
2009, el costo de producción estimada S/. 1’950 000.00/126 = 15476 unidades
debieron producirse, en consecuencia entre las unidades obtenidas por el
contribuyente (11538) y las unidades que debieron producirse existe una
diferencia de 3978 unidades, situación que no ha sido desvirtuado por el
contribuyente durante la fiscalización tributaria
Datos
Promedio de valor de venta durante el año 2009 S/. 126.00
Diferencia entre la producción (15476-11538) 3938
Por tanto:
3938 x 126.00 = 496188
Ventas Omitidas = Renta Neta
Para determinar el IGV, las ventas determinadas se incrementan las ventas
declaradas
en cada mes comprendidos en el requerimiento de manera
proporcional a las declaradas, como en las casuísticas antes efectuadas.
Se debe calcular los intereses Moratorios del IGV omitido en cada período a la
fecha de su cancelación; de igual forma se debe calcular el interés de la multa de
acuerdo a la tabla I del artículo 178º numeral 1) que es el 50% del tributo omitido
Para efectos del impuesto a la Renta, el importe de S/. 496188 se considera como
renta neta. Por lo que se debe calcular el 30% que asciende a S/. 148856.40
nuevos soles.
Artículo 72-A°.- Presunción de ventas o ingresos omitidos por la existencia
de saldos negativos en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas
bancarias
Cuando la Administración Tributaria constate o determine la existencia de saldos
negativos, diarios o mensuales, en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o
293
cuentas bancarias, se presumirá la existencia de ventas o ingresos omitidos por el
importe de dichos saldos.
Para tal efecto, se tomará en cuenta lo siguiente:
a) Cuando el saldo negativo sea diario:
i) Éste se determinará cuando se compruebe que los egresos constatados o
determinados diariamente, excedan el saldo inicial del día más los ingresos de
dicho día, estén o no declarados o registrados.
ii) El procedimiento señalado en el literal (i) de este inciso deberá aplicarse en
no menos de dos (2) meses consecutivos o alternados, debiendo encontrarse
diferencias en no menos de dos (2) días que correspondan a estos meses.
b) Cuando el saldo negativo sea mensual:
i) Éste se determinará cuando se compruebe que los egresos constatados o
determinados mensualmente excedan al saldo inicial más los ingresos de
dicho mes, estén o no declarados o registrados. El saldo inicial será el
determinado al primer día calendario de cada mes y el saldo negativo al último
día calendario de cada mes.
ii) El procedimiento señalado en el literal (i) de este inciso deberá aplicarse en
no menos de dos (2) meses consecutivos o alternados.
Las ventas o ingresos omitidos se imputarán al período requerido al que
corresponda el día o el mes en que se determinó la existencia del saldo negativo
en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias.
La presente presunción es de aplicación a los deudores tributarios que perciban
rentas de tercera categoría.
(Artículo 72°-A incorporado por el Artículo 12° del Decreto Legislativo N° 941, publicado el
20 de diciembre de 2003 y vigente a partir del 1 de enero de 2004)
Jurisprudencia
Resolución Tribunal Fiscal Nº01367-3-2005
Que al existir causal para efectuar la determinación de la obligación tributaria sobre base
presunta, procede que la Administración realice una nueva determinación de acuerdo con
las normas que resulten de aplicación al caso de autos, emitiendo asimismo nuevo
pronunciamiento sobre la resolución de multa impugnada, dado que ésta ha sido
determinada teniendo en cuenta la mencionada acotación;
Que de otro lado, recién a partir de la promulgación del Decreto Legislativo N° 941,
publicado el 20 de diciembre de 2003 en el diario oficial "El Peruano", se incorporó en el
Código Tributario el artículo 72°-A, que prevé un nuevo procedimiento de determinación
sobre base presunta en los casos que la Administración constate o determine saldos
negativos, diarios o mensuales, en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas
bancarias, pudiendo presumir en tales supuestos la existencia de ventas o ingresos
omitidos por el importe de dichos saldos;
Que este Tribunal en la Resolución N° 289-3-98 ha interpretado que de acuerdo al
principio jurídico de temporalidad de la ley, no se puede determinar la cuantía de la
obligación respecto de un tributo, mediante lo dispuesto en una norma legal que al
momento de devengarse la referida obligación no se encontraba vigente, por lo que el
nuevo procedimiento de determinación incorporado al Código Tributario por Decreto
Legislativo N° 941, no resulta aplicable al caso de autos;
294
Caso práctico de Presunción de ventas o ingresos omitidos por la existencia
de saldos negativos en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas
bancarias
La Empresa CORPORACIÓN VAROCO SAC", con RUC 20509887540, se
encuentra comprendida en el Régimen General de Impuesto a la Renta.
Por operaciones realizadas en el ejercicio 2009, el auditor de SUNAT, examinó su
información y detectó que se encontraba en el supuesto contemplado en el
Artículo 72-A, del Código Tributario por: Presunción de ventas o ingresos omitidos
por la existencia de saldos negativos en el flujo de ingresos y egresos de efectivo
y/o cuentas bancarias.
Se pide calcular el importe total por la presunción de la empresa CORPORACIÓN
VAROCO SAC
Período
2009
Enero
febrero
marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
agosto
septiembre
octubre
noviembre
diciembre
TOTAL
Ventas
declaradas
72,000
83,500
34,152
86,191
91,350
99,850
13,333
51,391
70,079
31,103
51,222
33,333
717,504
Ventas
según
SUNAT
72,000
90,000
35,000
86,191
92,000
99,850
13,333
81,000
70,079
45,000
51,222
42,000
777,675
295
FLUJO DE CAJA
RUBRO
ENERO FEBRERO
MARZO
PERIODOS
JULIO
AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE
ABRIL
MAYO
JUNIO
86,191
91,350
99,850
13,333
51,391
70,079
31,103
51,222
33,333
34,152 86,191 91,350 99,850
13,333
51,391
70,079
31,103
51,222
33,333
INGRESOS
Ventas
72,000
83,500
TOTAL INGRESOS 72,000
83,500
34,152
EGRESOS
Costos Operativos
50,000
93,000
87,000
93,500
65,000
78,000
25,000
28,000
61,000
87,500
15,000
28,333
190
190
190
190
190
190
190
190
190
190
190
190
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
65
6,484
-2,966
-15,970
-2,308
7,770
6,443
-3,613
6,905
2,609
-17,034
10,752
1,386
79
78
77
76
0
0
0
0
75
74
73
72
TOTAL EGRESOS
56,818
90,367
71,362 91,523 73,025 84,698
21,642
35,160
63,938
70,795
26,080
20,000
FLUJO DE CAJA
ECONÓMICO
15,182
-6,867 -37,210
-8,309
16,231
6,141
-39,692
25,142
13,333
Personal
Utiles de oficina
Impuestos
Desembolsos
SALDO DEL MES
SALDO MES
ANTERIOR
SALDO MES
SIGUIENTE
15,182
-6,867
5,000
10,182
10,182
3,315
37,210
3,315
33,895
-5,332 18,325 15,153
5,332
33,895
39,226
18,325
39,226
20,901
15,153
20,901
5,749
8,309
5,749
14,058
16,231
14,058
2,173
6,141
2,173
8,314
39,692
8,314
31,378
25,142
13,333
-31,378
-6,236
-6,236
7,097
296
PERIOD
O
TRIBUTA
RIO0
2009
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Seti
Octubre
Nov
Dic
TOTAL
VENTAS
DECLARA
DAS
(A)
VENTAS
SEGÚN
SUNAT
OMISIO
NES
%
PRESUNCI
ON DE
VENTA
IMPORTE MAYOR
TOTAL
72,000.00
83,500.00
34,152.00
86,191.00
91,350.00
99,850.00
13,333.00
51,391.00
70,079.00
31,103.00
51,222.00
33,333.00
717,504
72,000
90,000
35,000.
86,191.
92,000
99,850.
13,333.
81,000
70,079
45,000
51,222
42,000
777,675
6,500
848
21,193.60
93,193.60
93,193.60
21,193.60
4,026.78
16-02-09
408
24,578.68
108,078.6
108,078.68
8
24,578.68
4,669.95
17-03-09
379
10,052.83
44,204.83
10,052.83
1,910.04
22-04-09
343
25,370.80
4,820.45
21-05-09
314
26,889.38
5,108.98
19-06-09
285
29,391.40
5,584.37
08-07-09
266
26,889.38
650
29,609
13,897
8,667
58,673
DIAS
TRANSCU
RRIDOS
AL
(A) + (B)
25,370.80
-
VENCIMIE
NTO
(2009)
VENTAS
SEGÚN
SUNAT Vs
TOTAL
(B)
29,391.40
29.44%
44,204.83
111,561.8
111,561.80
0
118,239.3
118,239.38
8
129,241.4
129,241.40
0
PRESUNCIO
N DE VENTA
Vs
OMISIONES
IGV
19%
17,257.64
17,257.64
3,924.64
745.68
11-08-09
232
15,127.22
66,518.22
81,000.00
29,609.00
5,625.71
10-09-09
202
20,628.14
90,707.14
90,707.14
20,628.14
3,919.35
14-10-09
168
9,155.34
40,258.34
45,000.00
13,897.00
2,640.43
13-11-09
138
15,077.48
66,299.48
66,299.48
15,077.48
2,864.72
16-12-09
105
9,811.75
43,144.75
43,144.75
9,811.75
1,864.23
19-01-10
71
928,705 947,928.69
230,424
43,780
Tasa de interés diaria al 28.02.10 0.05% mensual
Tasa de interés diaria a partir de 01.03.10 0.04% mensual
MULTA
INTERES
31/03/20
1
3,924.64
211,201
INTERES
808.98
2,013.39
404.49
870.48
2,334.98
435.24
321.65
955.02
160.83
741.87
2,410.23
370.93
712.19
2,554.49
356.10
725.41
2,792.18
362.70
372.84
42.09
550.76
2,812.86
275.38
317.08
1,959.67
158.54
174.00
1,320.22
87.00
141.52
1,432.36
70.76
84.19
60.40
5,508
932.12
30.20
21,890 2,754.26
297
Artículo 72-Bº.- Presunción de renta neta y/o ventas omitidas mediante la
aplicación de coeficientes económicos tributarios
La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT podrá
determinar la renta neta y/o ventas omitidas según sea el caso, mediante la
aplicación de coeficientes económicos tributarios.
Esta presunción será de aplicación a las empresas que desarrollen actividades
generadoras de rentas de tercera categoría, así como a las sociedades y
entidades a que se refiere el último párrafo del Artículo 14º de la Ley del Impuesto
a la Renta. En este último caso, la renta que se determine por aplicación de los
citados coeficientes será atribuida a los socios, contratantes o partes integrantes.
Los coeficientes serán aprobados por Resolución Ministerial del Sector Economía
y Finanzas para cada ejercicio gravable, previa opinión técnica de la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT.
El monto de la Renta Neta omitida será la diferencia del monto de la Renta Neta
presunta calculada conforme lo dispuesto en el párrafo siguiente menos la Renta
Neta declarada por el deudor tributario en el ejercicio materia del requerimiento.
Para el cálculo del monto de la Renta Neta presunta del ejercicio materia del
requerimiento, se aplicará el coeficiente económico tributario respectivo, a la suma
de los montos consignados por el deudor tributario en su Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta por los conceptos que son deducibles de acuerdo a
las normas legales que regulan el Impuesto a la Renta. Para el caso de las
adiciones y deducciones, sólo se considerará el importe negativo que pudiera
resultar de la diferencia de ambos conceptos.
Para la determinación de las ventas o ingresos omitidos, al valor agregado
obtenido en los párrafos siguientes, se le deducirá el valor agregado que se
calcule de las Declaraciones Juradas mensuales presentadas por el deudor
tributario en los períodos materia del requerimiento, el mismo que resulta de
sumar el total de las ventas o ingresos gravados más el total de las exportaciones
menos el total de las adquisiciones con derecho a crédito fiscal declarados,
constituyendo dicha diferencia ventas o ingresos omitidos de todos los períodos
comprendidos en el requerimiento. Se considerará que el valor agregado
calculado es igual a cero cuando el total de las ventas o ingresos gravados más el
total de las exportaciones menos el total de las adquisiciones con derecho a
crédito fiscal declarados por el deudor tributario sea menor a cero.
Para la obtención del valor agregado de los períodos comprendidos en el
requerimiento, se aplicará el coeficiente económico tributario respectivo a la
sumatoria del total de adquisiciones con derecho a crédito fiscal que hubiere
consignado el deudor tributario en las Declaraciones Juradas mensuales del
Impuesto General a las Ventas de los períodos antes indicados.
298
De existir adquisiciones destinadas a operaciones gravadas y no gravadas, para
efectos de determinar el total de adquisiciones con derecho a crédito fiscal, se
dividirá el total del crédito fiscal de las adquisiciones destinadas a operaciones
gravadas y no gravadas declarado en los períodos materia de requerimiento entre
el resultado de dividir la sumatoria de tasa del Impuesto General a las Ventas más
el Impuesto de Promoción Municipal, entre 100. El monto obtenido de esta manera
se adicionará a las adquisiciones destinadas a operaciones gravadas
exclusivamente.
(Párrafo sustituido por el Artículo 30° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de
En caso de existir más de una tasa del Impuesto General a las Ventas, se tomará
la tasa mayor.
Las ventas o ingresos omitidos determinados conforme a lo dispuesto en el
presente artículo, para efectos del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, incrementarán las ventas o ingresos declarados en cada
uno de los meses comprendidos en el requerimiento en forma proporcional a las
ventas o ingresos declarados.
En estos casos la omisión de ventas o ingresos no dará derecho a cómputo de
crédito fiscal alguno.
(Artículo 72°-B incorporado por el Artículo 12° del Decreto Legislativo N° 941, publicado el
20 de diciembre de 2003 y vigente a partir del 1 de enero de 2004).
Caso práctico de Presunción de renta neta y/o ventas omitidas mediante la
aplicación de coeficientes económicos tributarios
La empresa Corporación VAROCO SAC Con RUC 20509887540, se encuentra
comprendida en el Régimen General del Impuesto a la Renta. Por sus
operaciones comerciales realizadas en periodo del 2009, el Auditor Tributario de
SUNAT, examino el Registro de Ventas con las Ventas mensuales de dicho
ejercicio 2009 declaradas en el PDT 621 con sus respectivos impuestos y pagos.
El Auditor Tributario verifico el registro de ventas y determino ventas omitidas en
los meses de febrero, abril, junio, octubre y noviembre, lo cual distorsiona los
pagos efectuados del IGV y el Impuesto a la Renta de la empresa.
Los ingresos omitidos fueron detectados con cruce de información con
terceros y debidamente comprobados. Además se cuenta con la siguiente
información adicional:
Determinación de los Ingresos del ejercicio económico 2009:
Período
2009
Enero
Febrero
Marzo
Ventas
Declarados
S/.
32000.00
44300.00
49500.00
Vtas.
Según
Omisiones
SUNAT
S/.
S/.
32000.00
44400.00
100.00
49500.00
299
Abril
50500.00 58500.00
8000.00
Mayo
34000.00 34000.00
Junio
57000.00 64500.00
7500.00
Julio
54200.00 54200.00
Agosto
43700.00 43700.00
Setiembre 36500.00 36500.00
Octubre
51000.00 57900.00
6900.00
Noviembre 49000.00 52650.00
3650.00
Diciembre
28000.00 28000.00
TOTAL
529700.00 555850.00 26050.00
b)
La empresa durante el año 2009 aplico para la determinación de los pagos
a cuenta el sistema del 2% de los ingresos del mes, según lo dispuesto en
el Art. 85º inc b) de la Ley del Impuesto a la Renta
La Renta neta del año 2009 es S/. 432,000 y el Impuesto a la Renta anual
declarado el 28.03.2010 y pagado es S/. 129,600
c) Con fecha 14 de abril del 2010, la Administración Tributaria emitió las
Resoluciones de Determinación, indicando la cuantía del tributo con sus
intereses respectivos de acuerdo a lo estipulado en el artículo 77º del
Código Tributario.
Incremento de los ingresos por omisiones constatadas y cálculo del IGV.
De acuerdo al Art. 66- del Código Tributario, procedemos a verificar el porcentaje
que debe ser igual o mayor al diez por ciento [10%] de las ventas o ingresos
registrados, se incrementará las ventas o ingresos registrados o declarados en
los meses restantes en el porcentaje de omisiones constatadas, sin perjuicio de
acotar las omisiones halladas.
8000+7500 +6900+3650
50500+57000+51000+49000
= 0.1255
Procedimiento a seguir para determinar los ingresos presuntos
Los ingresos declarados se multiplican por el porcentaje hallado, y este resultado
es el ingreso Presunto (columna 5).
Enero ingreso presunto 32,000 x 12.55% = 4,016 (se multiplica la columna 3
con 12.55%), así
Sucesivamente.
(*) El importe omitido no puede ser inferior al que resulte de multiplicar a los
ingresos declarados [columna 3] por el porcentaje de omisión de ingresos
12.55%,obteniendo así los ingresos presuntos [columna 6], cuando se tiene
montos omitidos a lo que indica el ingreso presunto. Se toma el mayor, luego
300
la columna 5 servirá de base para determinar el IGV Omitido. Art. 66º, último
párrafo - Código Tributario
En ningún caso, en los meses en que se hallaron omisiones, podrán estas ser
inferiores al importe que resulte de aplicar el, porcentaje a que se refiere el
párrafo anterior a las ventas o ingresos registrados o declarados, según
corresponda.
Determinación del Impuesto General a las Ventas, Código Tributario Art. 65-A ,
inc a) Para efectos del IGV las ventas o ingresos determinados incrementaran
las ventas o ingresos declarados, en cada uno de los meses comprendidos en
el requerimiento en forma proporcional a las ventas o ingresos declarados o
registrados.
Por lo expuesto, para determinar el IGV omitido se multiplica la columna 6
por el IGV 19%,
Obteniendo así el IGV omitido (columna 7].
Enero IGV = 4,016.00 x 19% = 763.04 (columna 8), así sucesivamente
Determinación del Impuesto a la Renta Omitido
Determinación del Impuesto a la Renta, Código Tributario Art. 65-A, inc: b)
Tratándose de deudores tributarios que perciban exclusivamente rentas de 3ra
categoría del Impuesto a la Renta, las ventas o ingresos determinados se
consideraran como renta neta de 3ra categoría del ejercicio a que corresponda.
Calculo del Impuesto a la Renta
Datos iníciales: Impuesto a la Renta pagado S/. 129,600 y declarado el
28.02.2010
Ingreso Presunto = S/. 66,486.10
Este importe según el Código Tributario Art. 65-A, Inc b) se considera renta neta y
a su vez no procede la deducción del costo computable para efecto del Impuesto
a la Renta.
Por otro lado el Art. 65-A, inc c), indica que la aplicación de las presunciones no
tiene efectos para la determinación de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta
de 3ra Categoría.
301
Año 2009
Meses
Fecha de
Vcto
Ingresos
Obligaciones Declarados
Vtas. Según
Omisiones
SUNAT S/. Comprobadas
SUNAT
S/.
Enero
11.02.09
32,000
32000
Febrero
12.03.09
44,300
44400
Marzo
17.04.09
49,500
49500
Abril
18.05.09
50,500
58500
Mayo
16.06.09
34,000
34000
Junio
17.07.09
57,000
64500
Julio
20.08.09
54,200
Agosto
21.09.09
Días
transcurridos
Ingresos (1)
presuntos
IGV 19%
IGV (2)
Multa
Omitido S/.
Interés al
Art. 178º 1)
12.55%
Interés
al
28.02.2010
28.02.2010
4016.00
382
763.04
145.74
381.52
72.87
5559.65
353
1056.33
186.44
528.17
93.22
6212.25
317
1180.33
187.08
590.16
93.54
8000.00
286
1520.00
217.36
760.00
108.68
4267.00
257
810.73
104.18
405.37
52.09
7500.00
226
1425.00
161.03
712.50
80.51
54200
6802.10
192
1292.40
124.07
646.20
62.04
43,700
43700
5484.35
159
1042.03
82.84
521.01
41.42
Septiembre 09.10.09
36,500
36500
4580.75
143
870.34
62.23
435.17
31.11
Octubre
10.11.09
51,000
57900
6,900
6900.00
110
1311.00
72.11
655.50
36.05
Noviembre
11.12.09
49,000
52650
3,650
3650.00
79
693.50
27.39
346.75
13.70
Diciembre
14.01.10
28,000
28000
3514.00
44
667.66
14.69
333.83
7.34
529,700
555850
12632.36
1385.16
6316.18
692.58
TOTAL
100
8,000
7,500
26,050
66486.10
Renta neta según auditoria: Renta neta declarada S/.432,000 mas Renta omitida S/. 68,985.60
Renta neta según auditoria = S/. 432,000 + S/. 68,985.60 = S/. 500,985.60
Impuesto a la Renta = S/. 500,985.60 x 30% = S/. 150,295.68
Impuesto a la Renta Omitido = Impuesto a la Renta Auditoria – Impuesto a la Renta Declarado
Impuesto a la Renta Omitido = S/. 150,295.68 - S/. 129,600
Impuesto a la Renta Omitido = S/. 20,695.68
567,471.10
170241.33
129,600
40,641.33
302
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº10319-03-2009
Resolución de Determinación Nº 122-003-0000662, la Resolución de Multa N°
122-002-0000861 y la Resolución de Intendencia Nº 125-014-0000653/SUNAT de
4 de abril de 2007, en el extremo referido al reparo por presunción de renta neta
imponible, debiendo la Administración proceder conforme lo expuesto en la
presente resolución. Se señala que este Tribunal en las Resoluciones N° 01057-499 de 20 de diciembre de 1999 y Resolución Nº 742-2-2000 de 25 de agosto de
2000, señaló que no es válido sustentar una presunción en otra presunción,
toda vez que ello implicaría que la base de una presunción se encuentre
constituida por otra presunción, cuando, por definición, éstas deben tener como
punto de partida un hecho cierto, por lo expuesto se tiene que la Administración
estableció el índice de renta neta que origina la presunción del ejercicio 2003, a
partir de ingresos o renta neta presuntos determinados previamente en las
fiscalizaciones de los ejercicios 2001 y 2002, lo que implica que aplicó una
presunción, sobre de otra sin considerar que si bien la legislación tributaria la
faculta para aplicar presunciones, éstas deben partir de hechos ciertos o
comprobados
Artículo 72-C.- Presunción de ingresos omitidos y/o operaciones gravadas
omitidas en la explotación de juegos de máquinas tragamonedas
La presunción de ingresos omitidos y/o operaciones gravadas omitidas en la
explotación de juegos de máquinas tragamonedas, se determinará mediante la
aplicación del control directo a dicha actividad por la Administración Tributaria, de
acuerdo al siguiente procedimiento:
a) De la cantidad de salas o establecimientos a intervenir
a.1 La Administración Tributaria verificará la cantidad de salas o establecimientos
en los cuales el deudor tributario explota los juegos de máquinas tragamonedas.
a.2 Del número de salas o establecimientos verificados se determinará la cantidad
de salas o establecimientos que serán materia de intervención por control directo,
de acuerdo al siguiente cuadro:
Número de salas o Establecimientos
Cantidad de salas o Establecimientos
donde el deudor tributario explota donde aplicar el control directo para
máquinas tragamonedas
efectuar la determinación presunta
Sólo 1
1
De 2 hasta 6
2
De 7 hasta 29
4
De 30 a más 6
6
b) De las salas o establecimientos seleccionados donde aplicar el control directo
para determinar los ingresos presuntos
Establecido el número de salas o establecimientos del mismo deudor tributario en
las que se debe efectuar el control directo de ingresos, cuando la cantidad de
salas o establecimientos sea único, el control se efectuará sobre dicha sala o
establecimiento. Cuando el número de salas o establecimientos del mismo deudor
303
tributario sean dos (2) o más, para determinar cuáles serán las salas o
establecimientos materia de dicho control, se seguirá las siguientes reglas:
b.1 Si el deudor tributario ha cumplido con presentar sus declaraciones juradas
conforme lo dispuesto por las normas sobre juegos de casinos y máquinas
tragamonedas, las salas o establecimientos se seleccionarán de la siguiente
manera:
i La mitad del número de salas o establecimientos a intervenir, corresponderán a
aquéllas que tengan el mayor número de máquinas tragamonedas, según lo
declarado por el deudor tributario en los seis (6) meses anteriores al mes en que
se realiza la intervención. Para los contribuyentes que recién han iniciado
operaciones se tomarán los meses declarados.
ii La mitad restante corresponderá a las salas o establecimientos que tengan el
menor número de máquinas tragamonedas, según lo declarado por el deudor
tributario en los seis (6) meses anteriores al mes en que se realiza la intervención.
Para los contribuyentes que recién han iniciado operaciones se tomarán los meses
declarados.
iii Cuando el número de máquinas tragamonedas en dos (2) o más salas o
establecimientos sea el mismo, se podrá optar por cualquier sala o
establecimiento, de acuerdo a las reglas de los numerales i y ii.
b.2 Si el deudor tributario, no ha presentado la declaración jurada a que hacen
referencia las normas sobre explotación de juegos de casinos y máquinas
tragamonedas, inclusive aquellos que por mandato judicial no se encuentren
obligados a realizar dicha presentación o la aplicación de la presente presunción
es consecuencia de que se verificó que el deudor tributario utiliza un número
diferente de máquinas tragamonedas al autorizado, la Administración Tributaria
podrá elegir discrecionalmente cuáles salas o establecimientos intervendrá,
comunicándose dicha elección al deudor tributario.
c) De las Máquinas Tragamonedas a ser consideradas para el control directo por
parte de la Administración
Cuando se inicie el procedimiento de control directo en la sala o establecimiento
seleccionado, se entenderá que las máquinas tragamonedas que se encuentren
en dicha sala o establecimiento son explotadas por el deudor tributario salvo que
mediante documentos públicos o privados de fecha cierta, anteriores a la
intervención, se demuestre lo contrario.
d) Del control directo
Para efectos de lo señalado en el presente procedimiento, se entenderá por día
comercial a aquel horario de actividades que mantiene el deudor que explota
juegos de máquinas tragamonedas para realizar las actividades propias de dicha
actividad, aún cuando la misma comprenda uno o más días calendario.
d.1 El control directo que realice la Administración Tributaria, a efectos de
determinar los ingresos presuntos, se deberá realizar en cada una de las salas o
establecimientos seleccionados durante tres (3) días comerciales de un mismo
mes, de acuerdo a las siguientes reglas:
i Se deberá tomar un (1) día comercial por semana, pudiendo realizarse el control
directo en semanas continuas o alternadas.
ii No se podrá repetir el mismo día comercial de la semana.
iii Sólo se podrá efectuar control directo en un (1) fin de semana del mes.
304
iv La elección del día comercial de la semana, respetando las reglas anteriores
queda a elección de la Administración Tributaria.
d.2 Si el mencionado control directo se realiza en no menos de dos (2) meses
alternados de un mismo ejercicio gravable, el ingreso que se determine podrá ser
usado para proyectar el total de ingresos del mismo ejercicio.
d.3 Si durante el desarrollo de la intervención de la Administración Tributaria en las
salas o establecimientos seleccionados, ocurre algún hecho no justificado que
cambia las circunstancias en las que se inició el control directo, o que a criterio de
la Administración Tributaria impidan la acción de control directo o la continuación
de dicha acción en cualquier sala o establecimiento seleccionado; y la intervención
efectiva se realizó por más de un día comercial, lo verificado directamente por la
Administración Tributaria hasta la ocurrencia del hecho o circunstancia, servirá
para establecer los ingresos presuntos mensuales y/o de todo el ejercicio
gravable. En caso contrario la Administración Tributaria elegirá otro día comercial
para realizar el control.
La fracción del día comercial no se considerará como un día comercial.
e) Cálculo de los ingresos presuntos
e.1 Cálculo de los ingresos diarios por máquina tragamonedas. Para determinar el
monto de ingresos diarios por máquina tragamoneda, se considerará:
i El ingreso total del día comercial de cada máquina tragamoneda que se
encuentre en explotación en cada sala o establecimiento obtenido por control
directo.
ii Se descontará de dicho ingreso el monto total entregado de los premios
otorgados en el mismo día comercial por cada máquina tragamoneda.
En el caso de deudores tributarios que tengan autorización expresa obtenida
conforme lo dispuesto en las normas que regulan la explotación de juegos de
casino y máquinas tragamonedas, se entenderá que el monto total entregado de
los premios otorgados en el mismo día comercial por cada máquina tragamoneda
no podrá ser menor del ochenta y cinco por ciento (85%) de los ingresos. Si el
monto de los referidos premios excediera del cien por ciento (100%) de los
ingresos de la máquina tragamoneda, dicho exceso no será considerado para el
cómputo de los ingresos de los otros días comerciales que serán materia del
control directo.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará a los deudores tributarios a los
que se les aplique la presunción como consecuencia de haber hecho uso de
modalidades de juego, modelos de máquinas tragamonedas o programas de juego
no autorizados o no registrados ante la autoridad competente; explota máquinas
tragamonedas con características técnicas no autorizadas por la autoridad
competente; utilice fichas o medios de juego no autorizados por la autoridad
competente, debiéndose aplicar para dichos deudores la regla del párrafo
siguiente.
En el caso de deudores tributarios que no tengan la referida autorización expresa,
el monto total entregado de los premios otorgados en el mismo día comercial por
cada máquina tragamonedas no podrá ser mayor al ochenta y cinco por ciento
(85%) del total del ingreso del día comercial. Cuando el monto de dichos premios
sean menor al porcentaje antes señalado se tomará como ingresos del referido día
la diferencia entre los ingresos determinados por el control directo menos el monto
305
total entregado de los premios otorgados. Cuando no se hubiesen entregado
dichos premios se tomará como ingreso del mismo día el total de los ingresos
determinados por control directo.
e.2 Cálculo de los ingresos presuntos diarios por cada sala o establecimiento
seleccionado.
Para determinar el monto de ingresos presuntos diarios por sala o establecimiento
seleccionado, se sumará el ingreso total del día comercial de cada máquina,
obtenido de acuerdo al procedimiento establecido en e.1, el que luego se dividirá
entre el total de máquinas de la sala o establecimiento y se multiplicará por el total
de máquinas ubicadas en la misma sala o establecimiento.
e.3 Cálculo de los ingresos presuntos mensuales por cada sala o establecimiento
seleccionado.
Para determinar el monto de ingresos presuntos mensuales de cada sala o
establecimiento seleccionado, se seguirá el procedimiento siguiente:
i. Efectuadas las tres (3) verificaciones por cada sala o establecimiento a que hace
referencia el inciso d) del presente artículo, se sumarán los montos de ingresos
diarios obtenidos y se obtendrá un promedio simple.
De presentarse el supuesto señalado en el inciso d.3, si el control se realizó en
más de un día comercial se sumarán los ingresos obtenidos por control directo y
se dividirán por el número de días comerciales controlados, lo cual representará el
promedio de ingresos diarios.
ii. El promedio de ingresos diarios por sala o establecimiento, se multiplicará por el
número de días comerciales del mes obteniéndose el total de ingresos presuntos
mensuales para cada sala o establecimiento seleccionado.
iii. Los ingresos presuntos mensuales se compararán con los ingresos de las
mismas salas o establecimientos, informados o declarados por el deudor tributario
en los seis (6) meses anteriores o en los meses que corresponda cuando el
deudor tributario tiene menos de seis (6) meses explotando las máquinas
tragamonedas, tomándose el mayor.
iv. En caso que el deudor tributario no hubiese informado o declarado ingresos, se
tomará el monto establecido por el control directo.
e.4 Cálculo de los ingresos presuntos mensuales del deudor tributario.
Para determinar el monto de ingresos presuntos mensuales del deudor tributario
se seguirá el procedimiento siguiente:
i. Determinado el monto de ingresos presuntos mensuales de cada sala o
establecimiento seleccionado, se sumarán los montos obtenidos y se dividirán
entre el número de salas o establecimientos verificados. Dicho resultado se
tomará como el ingreso presunto de las demás salas o establecimientos que
explota el mismo deudor tributario. Respecto de las salas o establecimientos en
las que se efectuó el control directo, el ingreso mensual lo constituye el monto
establecido conforme al procedimiento señalado en el inciso e.3.
ii. La suma de los ingresos de cada sala o establecimiento seleccionado más los
ingresos presuntos atribuidos al resto de las salas o establecimientos que el
deudor tributario explota, dará como resultado el monto de ingresos presuntos del
mes a cargo de deudor tributario.
e.5 Cálculo de los ingresos presuntos del ejercicio gravable.
306
Para la determinación de los ingresos del ejercicio gravable, se tomarán los
ingresos mensuales de no menos de dos (2) meses verificados por control directo,
determinados conforme al procedimiento descrito en los párrafos anteriores, y se
dividirán obteniendo un promedio simple.
Dicho resultado se considerará como el ingreso presunto mensual que será
atribuido a cada mes no verificado. La suma de los ingresos presuntos de los diez
(10) meses no verificados más la suma de los dos (2) meses determinados
conforme lo establecido en el presente procedimiento, constituye el ingreso
presunto del ejercicio gravable.” (*)
(*) Artículo 72-C incorporado por el Artículo 19 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el
15 marzo 2007.
Caso práctico Presunción de ingresos omitidos y/o operaciones gravadas
omitidas en la explotación de juegos de máquinas tragamonedas
El casino tragamonedas "LA ALEGRIA SAC" identificado con el N° RUC
20426656730, ha sido fiscalizado por el ejercicio 2009. El Auditor Tributario de la
SUNAT durante el proceso de fiscalización detectó omisiones en el Registro de
Ventas o en libros de ingresos o en su defecto en las DDJJ en los meses de
febrero, mayo, julio, agosto y setiembre. Cabe indicar que, el margen de utilidad
bruta de la empresa es de 12% según Declaración Jurada Anual.
Para la aplicación del caso descrito precedentemente, se considera el Art N°65 y
N°72c del Código Tributario, para determinar el monto de ingresos presuntos
mensuales del deudor tributario se seguirá el procedimiento siguiente:
a) Determinado el monto de ingresos presuntos mensuales de la sala, se
sumarán los montos obtenidos y se dividirán entre el número de salas
verificados. Dicho resultado se tomará como el ingreso presunto de las
demás salas que explota el mismo deudor tributario. Respecto de las salas
en las que se efectuó el control directo, el ingreso mensual lo constituye el
monto establecido conforme al procedimiento señalado en el inciso e.3.
b) La suma de los ingresos de cada sala seleccionada más los ingresos
presuntos atribuidos al resto de las salas que el deudor tributario explota,
dará como resultado el monto de ingresos presuntos del mes a cargo de
deudor tributario.
En el caso del casino tragamonedas "LA ALEGRÍA SAC" sólo cuenta con dos
sala de juegos, ubicados en la Av. El Maestro Nº 500 distrito Los Olivos y la Av.
Nicolas Ayllon Nº 1280 Ate Vitarte. Se ha efectuado la fiscalización tributaria
durante los meses de noviembre y diciembre 2010.
307
INGRESOS PRESUNTOS
EJERCICIO 2010
Ingreso
Pago
Premio
Neto
MENSUALES
POR
SALA,
LA
ALEGRIA
SALA LOS OLIVOS
Día 1
Día 2
Día 3
Total
Promedio Mensual
6500
4300
3800
14600
4867
146000
1380
5120
2300
2000
1890
1910
5570
9030
1857
3010
55700
90300
Ingreso
Pago
Premio
Neto
7500
5900
4800
41480
5627
168800
5200
2300
2300
3600
1200
3600
8700
9500
4867
317
146000
9500
Ingreso
Pago
Premio
Neto
TOTAL
6100
2830
7950
16880
5627
168800
2800
3300
590
2240
1200
6750
4590
12290
1530
4097
45900
122900
222700
Ingreso
Pago
Premio
Neto
SALA VITARTE
Día 1
Día 2
Día 3
Total
Promedio Mensual
6500
4300
3800
14600
4867
146000
1380
5120
2300
2000
1890
1910
5570
9030
1857
3010
55700
90300
Ingreso
Pago
Premio
Neto
4800
5500
3800
14100
5627
168800
2000
2800
2800
2700
1300
2500
6100
8000
2033
2667
61000
80000
Ingreso
Pago
Premio
Neto
TOTAL
6100
2830
7950
16880
5627
168800
3800
2300
600
2230
1950
6000
6350
10530
2117
3510
63500
105300
275600
Total Ingreso de la sala ubicado en los Olivos
Total Ingresos de la sala ubicado en Ate Vitarte
Promedio de ingreso mensual
Ingreso mensual (2 salas)
S/. 222 700
S/. 275 600
S/. 249 150 x 2
S/. 498 300
308
CALCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA DE LOS INGRESOS PRESUNTOS
PERIODO
INGRESOS
PRESUNCIÓN
TRIBUTARIO DECLARADOS
DE
DIFERENCIAS
INGRESOS
RTA 2%
Enero
Febrero
Maro
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
TOTALES
FECHA DE
VCTO
DÍAS
TRANSC
INTERES
por
Omisiones
ART 178°
Multa Impto
Casinos
50%
INTERES
Multa
380300.00
498300.00
118000.00
2360.00
12/02/2010
381
449.58
1180.00
224.79
350000.00
498300.00
148300.00
2966.00
12/03/2010
353
523.50
1483.00
261.75
360600.00
498300.00
137700.00
2754.00
17/04/2010
317
349.21
1377.00
174.60
410000.00
498300.00
88300.00
1766.00
18/05/2010
286
202.03
883.00
101.02
430000.00
498300.00
68300.00
1366.00
16/06/2010
257
140.42
683.00
70.21
395000.00
498300.00
103300.00
2066.00
17/07/2010
226
186.77
1033.00
93.38
410000.00
498300.00
88300.00
1766.00
20/08/2010
192
135.63
883.00
67.81
420000.00
498300.00
78300.00
1566.00
21/09/2010
160
100.22
783.00
50.11
412000.00
498300.00
86300.00
1726.00
09/10/2010
142
98.04
863.00
49.02
430000.00
498300.00
68300.00
1366.00
10/11/2010
110
60.10
683.00
30.05
450000.00
498300.00
48300.00
966.00
11/12/2010
79
30.53
483.00
15.26
43800.00
498300.00
5979600.00
454500.00
9090.00
29758.00
14/01/2011
45
2,548
163.62
2439.65
4545.00
14879.00
81.81
1219.82
5979600.00
309
CALCULO DEL IMPUESTO EN APLICACIÓN DE LA BASE PRESUNTA DEL EJERCICIO FISCAL 2010.
INGRESOS INGRESOS INGRESOS
SGN DDJJ
SGN
OMITIDOS
PERIODO
IMPTO FECHA FECHA
SUNAT
TRIBUTARIO
CASINOS
DE
DE
DÍAS
ART 178
12%
VCTO VCMTO TRANSC INTERES NUM1)50%
Enero
12/02/2010
2704.56
7080.00
380300.00
498300.00 118000.00 14160.00
382
Febrero
12/03/2010
3140.99
8898.00
350000.00
498300.00 148300.00 17796.00
353
Marzo
17/04/2010
2095.24
8262.00
360600.00
498300.00 137700.00 16524.00
317
Abril
88300.00 10596.00
18/05/2010
1212.18
5298.00
410000.00
498300.00
286
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
TOTALES
INTERES
MULTA
1352.28
1570.50
1309.53
606.09
430000.00
498300.00
68300.00
8196.00
16/06/2010
257
842.55
4098.00
421.27
395000.00
498300.00
103300.00
12396.00
17/07/2010
226
1120.60
6198.00
560.30
410000.00
498300.00
88300.00
10596.00
20/08/2010
192
813.77
5298.00
406.89
420000.00
498300.00
78300.00
9396.00
21/09/2010
159
597.59
4698.00
298.79
412000.00
498300.00
86300.00
10356.00
09/10/2010
143
592.36
5178.00
296.18
430000.00
498300.00
68300.00
8196.00
10/11/2010
110
360.62
4098.00
180.31
450000.00
498300.00
48300.00
5796.00
11/12/2010
79
183.15
2898.00
91.58
43800.00
498300.00
5979600.00
454500.00
54540.00
14/01/2011
44
959.90
27270.00
479.95
14623.53
89274.00
7573.67
5979600.00 717552.00
(*) Los intereses fueron actualizados al 28/02/2010, con la tasa 1.5% y a partir del 01.03.2010 la tas es 1.2%
310
Artículo 72-D.- Presunción de remuneraciones por omisión de declarar y/o
registrar a uno o más trabajadores
Cuando la Administración Tributaria, compruebe que el deudor tributario califica
como entidad empleadora y se detecta que omitió declarar a uno o más
trabajadores por los cuales tiene que declarar y/o pagar aportes al Seguro Social
de Salud, al Sistema Nacional de Pensiones o renta de quinta categoría, se
presumirá que las remuneraciones mensuales del trabajador no declarado, por el
período laborado por dicho trabajador, será el mayor monto remunerativo mensual
obtenido de la comparación con el total de las remuneraciones mensuales que
hubiera registrado, o en su defecto, hubiera declarado el deudor tributario por los
períodos comprendidos en el requerimiento, el mismo que será determinado de la
siguiente manera:
a) Se identificarán las remuneraciones mensuales de los trabajadores de función o
cargo similar, en los registros del deudor tributario, consignados en ellos durante el
período requerido. En caso que el deudor tributario no presente los registros
requeridos por la Administración, se realizará dicha identificación en las
declaraciones juradas presentadas por ésta, en los períodos comprendidos en el
requerimiento.
b) De no encontrarse remuneraciones mensuales de los trabajadores de función o
cargo similar en los registros o declaraciones juradas del deudor tributario, se
tomará en cuenta la información de otras entidades empleadoras de giro y/o
actividad similar que cuenten con similar volumen de operaciones.
c) En ningún caso, la remuneración mensual presunta podrá ser menor a la
remuneración mínima vital vigente en los meses en los que se realiza la
determinación de la remuneración presunta.
Para efectos de determinar el período laborado por el trabajador no registrado y/o
declarado, se presumirá que en ningún caso dicho período es menor de seis (6)
meses, con excepción de:
i Los trabajadores de las empresas que inicien actividades y tengan menos de seis
(6) meses de funcionamiento, para los cuales se entenderá que el tiempo de
vigencia del período laboral no será menor al número de meses de
funcionamiento.
ii Los trabajadores de empresas contratados bajo contratos sujetos a modalidad,
para los cuales se entenderá que el tiempo de vigencia del período laboral no será
menor de tres (3) meses.
Las remuneraciones determinadas de acuerdo a lo dispuesto en el presente
procedimiento forman parte de la base imponible para el cálculo de las
aportaciones al Seguro Social de Salud, al Sistema Nacional de Pensiones de
acuerdo a lo señalado en el párrafo siguiente; y de los pagos a cuenta a realizarse
vía retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría, cuando corresponda.
311
Sólo se considerará que la remuneración mensual presunta será base de cálculo
para las aportaciones al Sistema Nacional de Pensiones en el caso que el
trabajador presente un escrito a la SUNAT donde señale que se encuentra o que
ha optado por pertenecer al Sistema Nacional de Pensiones. El pago del aporte
será de cargo de la entidad empleadora en su calidad de agente de retención.
De corresponder la realización del pago a cuenta vía retención del impuesto a la
renta de quinta categoría por la remuneración mensual presunta, éste será de
cargo de la entidad empleadora.
Se entiende como entidad empleadora a toda persona natural, empresa
unipersonal, persona jurídica, sociedad irregular o de hecho, cooperativas de
trabajadores, instituciones públicas, instituciones privadas, entidades del sector
público nacional o cualquier otro ente colectivo, que tenga a su cargo personas
que laboren para ella bajo relación de dependencia o que paguen pensiones de
jubilación cesantía, incapacidad o sobrevivencia.” (*)
(*) Artículo 72-D incorporado por el Artículo 20 del Decreto Legislativo Nº 981, publicado el
15 marzo 2007.
Caso práctico de Presunción de remuneraciones por omisión de declarar y/o
registrar a uno o más trabajadores
Empresa Corporación VAROCO SAC con RUC 20509887540 dedicada a la
comercialización de Repuestos de maquinas, se detecto que se omitió declarar a
un trabajador en los meses de abril y agosto del año 2009.
312
PERIODO
REMUNERACIONES
SEGÚN
PDT
ENERO
5,500.00
5,500.00
FEBRERO
5,500.00
5,500.00
MARZO
5,500.00
5,500.00
ABRIL
5,500.00
4,600.00
MAYO
5,500.00
5,500.00
JUNIO
5,500.00
5,500.00
JULIO
5,500.00
5,500.00
AGOSTO
5,500.00
2,400.00
SETIEMB
5,500.00
5,500.00
OCTUBRE
5,500.00
5,500.00
NOVIEMBRE
5,500.00
5,500.00
DICIEMBRE
5,500.00
5,500.00
REMUNERACION
PRESUNTA
ESSALUD
ONP
RTA.
5TA
FECHA DE
VENCIMIENTO
DIAS
TRANSCURRIDOS
INTERES A
FEB-2010
MULTA
ART. 178º
1,800.00
162.00
21.06
4.38 18 de mayo
286
26.80
93.72
3,600.00
324.00
42.12
8.76 21 de setiembre
160
29.99
187.44
486.00
63.18
56.79
281.16
13.14
313
Artículo 73º.- Improcedencia de acumulación de presunciones
Cuando se comprueben omisiones de diferente naturaleza respecto de un deudor
tributario y resulte de aplicación más de una de las presunciones a que se refieren
los artículos anteriores, éstas no se acumularán debiendo la Administración aplicar
la que arroje el mayor monto de base imponible o de tributo.
Jurisprudencia
Que los numerales 2 y 5 del artículo 64° del referido código, establecen que la
Administración podrá utilizar directamente los procedimientos de determinación sobre
base presunta, cuando la declaración presentada o la documentación complementaria
ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o no incluya los requisitos y datos
exigidos, o cuando existiere dudas sobre la determinación o cumplimiento que haya
efectuado el deudor tributario (numeral 2), y cuando se verifiquen discrepancias u
omisiones entre el contenido de los comprobantes de pago y los registros contables del
deudor tributario o de terceros (numeral 5);
Que cabe precisar que las Resoluciones del Tribunal Fiscal N°s. 751-2-2001 y 2685-52002 invocadas en la apelada, no señalan que la presunción por incremento patrimonial
no justificado es aplicable a las personas naturales que realizan actividad empresarial
como sostiene la Administración, siendo que la primera de ellas se refiere a la presunción
regulada en el artículo 70° del Código Tributario relacionada con el patrimonio no
declarado o no registrado y la segunda, precisa que el artículo 70° del Código Tributario y
los artículos 52° y 92° de la Ley del Impuesto a la Renta concuerdan en establecer que la
variación patrimonial derivada de pasivos inexistentes a la fecha del balance, ya sea por
patrimonio no declarado o no registrado o por incremento patrimonial no justificado,
constituye renta neta gravada del ejercicio en el que se determinó tal diferencia;
Comentario
En efecto una omisión conlleva muchas veces a una o más infracciones tributarias,
sancionar por cada uno de ellos conllevarían a vulnerar el principio de proporcionalidad,
razonabilidad y NON BIS IN IDEM, Ante ello, el derecho penal ha desarrollado la teoría de
los concursos de infracciones, con las especiales características que analizamos a
continuación:
a) Concurso ideal.- Cuando concurran dos infracciones por la realización de un solo hecho,
sólo se castigará una, pero con una sanción mayor a la que habría podido corresponder
de tratarse de un solo hecho. Con estas dos condiciones se respeta el non bis in
ídem"y no se permite la impunidad.
Con la aplicación de esta regla, se elimina la acumulación material (suma de sanciones),
quedando dos posibilidades: la absorción que supone elegir la pena mayor entre todas
las que la única conducta genera; o la exasperación que supone que se escoge la más
grave y además se eleva o incrementa su contenido.
b) Concurso medial.- Producido cuando una infracción cometida es el medio para la
comisión de otra. En tal sentido, la primera no es un fin en sí misma sino el medio para
llegar a la segunda. En principio se trataría de dos infracciones distintas y por lo tanto
deberían ser sancionadas de manera separada. En esta materia el Código Penal ha
optado por sancionar al delito fin.
c) Concurso real.- Este una relación lógica de infracciones, tratándose por ello de hechos
314
independientes que son sancionados como tales. En tal sentido, si se tratara de un solo
sujeto, todas las infracciones deberían ser sancionadas, sin embargo suele ocurrir que
se sancione a la primera infracción y las siguientes sean tratadas como agravantes. Ello
podría responder al respeto del principio de proporcionalidad.
Artículo 74º.- Valorización de los elementos determinantes de la base
imponible
Para determinar y comprobar el valor de los bienes, mercaderías, rentas, ingresos
y demás elementos determinantes de la base imponible, la Administración podrá
utilizar cualquier medio de valuación, salvo normas específicas.
Jurisprudencia
Que manifiesta que la Administración comete un error al no aplicar la Ley de Tributación
Municipal, que es la norma que establece los conceptos que se consideran dentro del ámbito
de aplicación del impuesto, aplicando indebidamente el concepto de "obras complementarias"
contenido en el Reglamento Nacional de Tasaciones como sinónimos de instalaciones fijas y
permanentes para efectos de interpretar que las torres eléctricas y las líneas de aducción e
inducción tienen esta característica;
Que también señala que se incurre en error al considerar que el perito puede calificar a las
instalaciones para efecto de determinar la base imponible, siendo que éste solo está
capacitado para efectuar la valuación de los bienes, toda vez que de acuerdo con el principio
de reserva de ley previsto en el artículo 74° de la Constitución y Norma IV del Código
Tributario, la base imponible debe ser determinada conform e la respectiva norma legal, no
pudiendo agregarse conceptos no previstos en la misma o utilizar criterios de valorización no
establecidos legalmente;
Artículo 75º .- Resultados de la fiscalización o verificación (*)
Concluido el proceso de fiscalización o verificación, la Administración Tributaria
emitirá la correspondiente Resolución de Determinación, Resolución de Multa u
Orden de Pago, si fuera el caso.
No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones referidas en el párrafo
anterior, la Administración Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los
contribuyentes, indicándoles expresamente las observaciones formuladas y,
cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio
la complejidad del caso tratado lo justifique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en
dicha comunicación, él que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el
contribuyente o responsable podrá presentar por escrito sus observaciones a los
cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administración
Tributaria las considere, de ser el caso. La documentación que se presente ante la
Administración Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no será
merituada en el proceso de fiscalización o verificación.
315
Concordancia
D.S. Nº 085-2007-EF, Art. 6, Art. 9, Segunda Disposición Comp. y Final
Artículo 76º .- Resolución de determinación
La Resolución de Determinación es el acto por el cual la Administración Tributaria
pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor destinada a
controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y establece la existencia
del crédito o de la deuda tributaria.
Artículo 77º.- Requisitos de las resoluciones de determinación y de multa
La Resolución de Determinación será formulada por escrito y expresará:
1. El deudor tributario.
2. El tributo y el período al que corresponda.
3. La base imponible.
4. La tasa.
5. La cuantía del tributo y sus intereses.
6. Los motivos determinantes del reparo u observación, cuando se
rectifique la declaración tributaria.
7. Los fundamentos y disposiciones que la amparen.
Tratándose de Resoluciones de Multa contendrán necesariamente los requisitos
establecidos en los numerales 1 y 7, así como referencia a la infracción, el monto
de la multa y los intereses.
La Administración Tributaria podrá emitir en un sólo documento las Resoluciones
de Determinación y de Multa, las cuales podrán impugnarse conjuntamente,
siempre que la infracción esté referida a un mismo deudor tributario, tributo y
período.
Comentario
La falta de una de los requisitos que se expresa en el presente artículo acarrea la
anulabilidad de la resolución determinada; en tal sentido tiene el contribuyente el
legitimo derecho de solicitar la nulidad de la resolución.
Artículo 78º.- Orden de pago
La Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Administración exige al deudor
tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse
previamente la Resolución de Determinación, en los casos siguientes:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las
declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. Para determinar el monto
de la Orden de Pago, la Administración Tributaria considerará la base imponible
del período, los saldos a favor o créditos declarados en períodos anteriores y los
pagos a cuenta realizados en estos últimos.
316
Para efectos de este numeral, también se considera el error originado por el
deudor tributario al consignar una tasa inexistente.
(Numeral 3 sustituido por el Artículo 32° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de
4. Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su
obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de la misma,
por uno o más períodos tributarios, previo requerimiento para que realicen la
declaración y determinación omitidas y abonen los tributos correspondientes,
dentro de un término de tres (3) días hábiles, de acuerdo al procedimiento
establecido en el artículo siguiente, sin perjuicio que la Administración Tributaria
pueda optar por practicarles una determinación de oficio.
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 19850-3-2012 (15/11/2012)
5. Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y
registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.
Las Ordenes de Pago que emita la Administración, en lo pertinente, tendrán los
mismos requisitos formales que la Resolución de Determinación, a excepción de
los motivos determinantes del reparo u observación.
Modelo de orden de pago:
La Orden de Pago debe contener los siguientes requisitos formales:
1) El deudor tributario.
2) El tributo y el período al que corresponda.
3) La tasa.
4) La base imponible.
5) La cuantía del tributo y sus intereses.
6) Los fundamentos y disposiciones que la amparen
SUNAT (FECHA)
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE
ADMINISTRACION TRIBUTARIA
I.R.LIMA-MEPECO
AV. BENAVIDES Nº 222 - MIRAFLORES
ORDEN DE PAGO No. ……..
DATOS DE IDENTIFICACIÓN:
NOMBRE O RAZÓN SOCIAL :
Nº DE RUC :
DOMICILIO :
REFERENCIA UBICACIÓN :
CIIU :
1
(Nombre del Contribuyente)
(Nº de RUC del Contribuyente)
(Domicilio fiscal del contribuyente)
(Referencias del Domicilio Fiscal)
(ACTIVIDAD COMERCIAL)
DATOS DE REFERENCIA :
FORMULARIO :
(Nº)
DECLARACIÓN JURADA Nº : (Nº)
FECHA DE PRESENTACIÓN : (Nº)
PERÍODO TRIBUTARIO: (Nº)
2
TRIBUTO : (Nº)
3
6
317
TASA :
(Nº)
De acuerdo con lo señalado en el numeral 1 del artículo 78º del texto único ordenado del código tributario
aprobado por el decreto supremo no 135-99-ef y normas modificatorias, corresponde la emisión de la orden
de pago debido a la omisión parcial del pago del tributo declarado en la declaración jurada de la referencia .
4
DATOS DE DETERMINACIÓN
BASE IMPONIBLE
S/. xxxxxxx
Por la omisión total o parcial al pago del tributo declarado. Artículo 78º num 1. C.T.
DATOS DE RESULTADO :
MONTO DE OMISIÓN :
S/ xxxxxxx
INTERÉS MORATORIO HASTA EL (FECHA)
S/ yyyyyyy
MONTO TOTAL
S/ zzzzzzz
5
La deuda ha sido calculada hasta el (fecha) posterior a esta fecha será actualizada conforme al artículo 33º
del texto único ordenado del código tributario y modificatorias .
BASE LEGAL:
- BASE LEGAL: ARTÍCULO 1º,4º,9º,11º,17º,29º,30º,31º, Texto Único Ordenado del impuesto General a las
Ventas, aprobado por D.S. 055-99-EF y Reglamento D.S. 136-96-EF
- Interés : artículo 33º del Texto Único Ordenado del Código Tributario y normas modificatorias.
- La presente orden de pago es emitida en el ejercicio de la facultad de delegación de firmas (artículo 72º de la
Ley del Procedimiento Administrativo General - Ley Nº 27444 )
OBSERVACIONES:
- Solo se ha considerado los pagos realizados hasta el (fecha), cualquier pago realizado por el período/ tributo
con posterioridad a dicha fecha, será imputado al valor emitido.
- La tasa de actualización diaria vigente para la notificación de la presente orden de pago siguiente al de su
recepción o de su última publicación (artículo 106º del Texto Único Ordenado del Código Tributario)
- Se deja a salvo el derecho del deudor tributario a interponer reclamación contra la presente orden de pago
ante la Intendencia Regional de Lima-MEPECO bajo las condiciones previstas en el artículo 136º del texto
único ordenado del código tributario
Jurisprudencia
Resolución Tribunal Fiscal N° 15607-5-2010
Acuerdo de Sala Plena Nº 17-2010 del 02.Dic.2010
El Tribunal Fiscal ha establecido el siguiente criterio:
1. No procede que en la vía de la queja se evalúe la validez de una orden de pago,
según el artículo 78 del Código Tributario, a efecto de verificar la legalidad de su
cobranza coactiva, cuando ésta es iniciada al amparo de dicho código.
2. No procede que en la vía de la queja se evalúe la existencia de circunstancias que
evidencien que la cobranza de una orden de pago podría ser improcedente, al
amparo del numeral 3 del inciso a) del artículo 119 del Código Tributario. Procede
que el Tribunal Fiscal ordene la suspensión del procedimiento de cobranza
coactiva si con posterioridad a la interposición del recurso de reclamación se
hubiera continuado con dicho procedimiento sin que se haya notificado
previamente la resolución que declare inadmisible dicha reclamación por no
haberse acreditado el pago previo.
3. Procede que el Tribunal Fiscal en la vía de la queja emita pronunciamiento sobre
la legalidad de un procedimiento de cobranza coactiva iniciado al amparo del
Código Tributario, cuando el quejoso solicita que se ordene su conclusión y el
ejecutor coactivo acredita que este ha sido suspendido temporalmente.
318
Artículo 79º.- Orden de pago presuntiva
Si los deudores tributarios no declararan ni determinaran, o habiendo declarado no
efectuaran la determinación de los tributos de periodicidad anual ni realizaran los
pagos respectivos dentro del término de tres (3) días hábiles otorgado por la
Administración, ésta podrá emitir la Orden de Pago, a cuenta del tributo omitido,
por una suma equivalente al mayor importe del tributo pagado o determinado en
uno de los cuatro (4) últimos períodos tributarios anuales. Lo dispuesto es de
aplicación respecto a cada período por el cual no se declaró ni determinó o
habiéndose declarado no se efectuó la determinación de la obligación.
Tratándose de tributos que se determinen en forma mensual, así como de pagos a
cuenta, se tomará como referencia la suma equivalente al mayor importe de los
últimos doce (12) meses en los que se pagó o determinó el tributo o el pago a
cuenta. Lo dispuesto es de aplicación respecto a cada mes o período por el cual
no se realizó la determinación o el pago.
Para efecto de establecer el mayor importe del tributo pagado o determinado a
que se refieren los párrafos anteriores, se actualizará dichos montos de acuerdo a
la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) de Lima Metropolitana.
De no existir pago o determinación anterior, se fijará como tributo una suma
equivalente al mayor pago realizado por un contribuyente de nivel y giro de
negocio similar, en los cuatro (4) últimos períodos tributarios anuales o en los doce
(12) últimos meses, según se trate de tributos de periodicidad anual o que se
determinen en forma mensual, así como de los pagos a cuenta.
El tributo que se tome como referencia para determinar la Orden de Pago, será
actualizado de acuerdo a la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) de
Lima Metropolitana por el período comprendido entre la fecha de pago o la de
vencimiento del plazo para la presentación de la declaración del tributo que se
toma como referencia, lo que ocurra primero, y la fecha de vencimiento del plazo
para presentar la declaración del tributo al que corresponde la Orden de Pago.
Sobre el monto actualizado se aplicarán los intereses correspondientes.
En caso de tributos de monto fijo, la Administración tomará aquél como base para
determinar el monto de la Orden de Pago.
Lo dispuesto en los párrafos precedentes, será de aplicación aún cuando la
alícuota del tributo por el cual se emite la Orden de Pago, haya variado respecto
del período que se tome como referencia.
La Orden de Pago que se emita no podrá ser enervada por la determinación de la
obligación tributaria que posteriormente efectúe el deudor tributario.
Artículo 80º.- Facultad de acumular y suspender la emisión de resoluciones y
órdenes de pago
La Administración Tributaria tiene la facultad de suspender la emisión de la
Resolución u Orden de Pago, cuyo monto no exceda del porcentaje de la UIT que
319
para tal efecto debe fijar la Administración Tributaria; y, acumular en un solo
documento de cobranza las deudas tributarias incluyendo costas y gastos, sin
perjuicio de declarar la deuda de recuperación onerosa al amparo del inciso b) del
Artículo 27°.
Artículo 81º .- DEROGADO POR EL ARTÍCULO ÚNICO DE LA LEY N° 27788,
PUBLICADA EL 25 DE JULIO DE 2002.
CAPITULO III
Facultad sancionadora
Artículo 82º.- Facultad sancionadora
La Administración Tributaria tiene la facultad discrecional de sancionar las
infracciones tributarias.
TITULO III
Obligaciones de la administración tributaria
Elaborar Proyectos
OBLIGACIONES
Orientación al contribuyente
Reserva Tributaria
Artículo 83º .- Elaboración de proyectos
Los órganos de la Administración Tributaria tendrán a su cargo la función de
preparar los proyectos de reglamentos de las leyes tributarias de su competencia.
Concordancia
Decreto Supremo N2115-2002-PCM
Aprueban el Reglamento de Organización y Funciones de la Superintendencia
Nacional de Administración Tributaria
Artículo 84º .- Orientación al contribuyente
La Administración Tributaria proporcionará
educación y asistencia al contribuyente.
orientación, información
verbal,
320
La SUNAT podrá desarrollar medidas administrativas para
contribuyente sobre conductas elusivas perseguibles.(*)
orientar
al
(*) Artículo modificado por el Artículo 4 del Decreto Legislativo Nº 1121, publicado el 18 de julio de
2012.
Comentario
De acuerdo a la portal de la SUNAT, indica que brinda orientación al contribuyente
en las siguientes formas:
Atención personalizada
Se absuelven consultas y se brinda información tributaria diversa (procedimientos
administrativos del RUC, impuestos, entre otros), principalmente en forma verbal y
personalizada, contando con herramientas informáticas que facilitan la asistencia a
los contribuyentes.
Se ha implementado el sistema de Consultas Express, consistente en preguntas
frecuentes y breves que requieren un tiempo prudencial de tres minutos de
atención, sobre los siguientes temas: suspensión de actividades, pérdida de
comprobantes de pago, baja de RUC, duplicado de RUC, denuncias tributarias,
cambio de domicilio fiscal, etc.
Orientación en grupo
Además, se brinda orientación en grupo en cuatro aulas especialmente
acondicionadas. Allí se dan charlas sobre inscripción en el RUC, omisos a la
presentación de declaraciones juradas y Régimen Único Simplificado.
Atención telefónica
Adicionalmente, se brinda orientación telefónica a través de la central telefónica Nº
433-4010 en el horario de 8.30.a.m. a 4.30 p.m. (debe discarse la opción 6)
Charlas
Con el afán de crear una mayor conciencia tributaria se cumple con la difusión de
normas tributarias mediante la organización periódica de charlas informativas en
forma masiva, sobre temas específicos que sean de interés
para los
contribuyentes.
Otros medios
De igual manera se brinda información tributaria a través de paneles ubicados en
Plaza SUNAT y se proporciona folletos y material ilustrativo sobre temas
tributarios específicos
Artículo 85º.- Reserva tributaria
Tendrá carácter de información reservada, y únicamente podrá ser utilizada por la
Administración Tributaria, para sus fines propios, la cuantía y la fuente de las
rentas, los gastos, la base imponible o, cualesquiera otros datos relativos a ellos,
cuando estén contenidos en las declaraciones e informaciones que obtenga por
321
cualquier medio de los contribuyentes, responsables o terceros, así como la
tramitación de las denuncias a que se refiere el Artículo 192°.
Constituyen excepciones a la reserva:
a. Las solicitudes de información, exhibiciones de documentos y declaraciones
tributarias que ordene el Poder Judicial, el Fiscal de la Nación en los casos
de presunción de delito, o las Comisiones Investigadoras del Congreso, con
acuerdo de la comisión respectiva siempre que se refiera al caso
investigado.
b. Se tendrá por cumplida la exhibición si la Administración Tributaria remite
copias completas de los documentos ordenados debidamente autenticadas
por Fedatario.
c. Los expedientes de procedimientos tributarios respecto de los cuales
hubiera recaído resolución que ha quedado consentida, siempre que sea
con fines de investigación o estudio académico y sea autorizado por la
Concordancia
R. N° 140-2006-SUNAT (Aprueban procedimiento para solicitar el
préstamo de los expedientes de la SUNAT)
d. La publicación que realice la Administración Tributaria de los datos
estadísticos, siempre que por su carácter global no permita la
individualización de declaraciones, informaciones, cuentas o personas.
e. La información de los terceros independientes utilizados como comparables
por la Administración Tributaria en actos administrativos que sean el
resultado de la aplicación de las normas de precios de transferencia.
Esta información solamente podrá ser revelada en el supuesto previsto en
el numeral 18 del Artículo 62º y ante las autoridades administrativas y el
Poder Judicial, cuando los actos de la Administración Tributaria sean objeto
de impugnación.
Concordancia
Decreto Supremo Nº 226-2009-EF, Regulan lo dispuesto por el inciso e) del
Art. 85º del Código Tributario
f. Las publicaciones sobre Comercio Exterior que efectúe la SUNAT, respecto
a la información contenida en las declaraciones referidas a los regímenes y
operaciones aduaneras consignadas en los formularios correspondientes
aprobados por dicha entidad y en los documentos anexos a tales
declaraciones. Por decreto supremo se regulará los alcances de este inciso
y se precisará la información susceptible de ser publicada.
g. La información que solicite el Gobierno Central respecto de sus propias
acreencias, pendientes o canceladas, por tributos cuya recaudación se
encuentre a cargo de la SUNAT, siempre que su necesidad se justifique por
norma con rango de Ley o por Decreto Supremo.
Se encuentra comprendida en el presente inciso entre otras:
322
1. La información que sobre las referidas acreencias requiera el Gobierno
Central, con la finalidad de distribuir el canon correspondiente. Dicha
información será entregada al Ministerio de Economía y Finanzas, en
representación del Gobierno Central, previa autorización del
Superintendente Nacional de Administración Tributaria.
2. La información requerida por las dependencias competentes del
Gobierno Central para la defensa de los intereses del Estado Peruano
en procesos judiciales o arbitrales en los cuales este último sea parte.
La solicitud de información será presentada por el titular de la
dependencia competente del Gobierno Central a través del Ministerio
de Economía y Finanzas para la expedición del Decreto Supremo
habilitante. Asimismo la entrega de dicha información se realizará a
través del referido Ministerio.
g. La información reservada que intercambien los órganos de la
Administración Tributaria, y que requieran para el cumplimiento de sus fines
propios, previa solicitud del jefe del órgano solicitante y bajo su
responsabilidad
h. La información reservada que se intercambie con las Administraciones
Tributarias de otros países en cumplimiento de lo acordado en convenios
internacionales.
"i) La información que requiera el Ministerio de Economía y Finanzas, para
evaluar, diseñar, implementar, dirigir y controlar los asuntos relativos a la política
tributaria y arancelaria. En ningún caso la información requerida permitirá la
identificación de los contribuyentes.” (*)
(*) Inciso incorporado por el Artículo 21 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007.
La obligación de mantener la reserva tributaria se extiende a quienes accedan a la
información calificada como reservada en virtud a lo establecido en el presente
artículo, inclusive a las entidades del sistema bancario y financiero que celebren
convenios con la Administración Tributaria de acuerdo al Artículo 55, quienes no
podrán utilizarla para sus fines propios.
Adicionalmente, a juicio del jefe del órgano administrador de tributos, la
Administración Tributaria, mediante Resolución de Superintendencia o norma de
rango similar, podrá incluir dentro de la reserva tributaria determinados datos que
el sujeto obligado a inscribirse en el Registro Único de Contribuyentes (RUC)
proporcione a la Administración Tributaria a efecto que se le otorgue dicho
número, y en general, cualquier otra información que obtenga de dicho sujeto o de
terceros. En virtud a dicha facultad no podrá incluirse dentro de la reserva
tributaria:
1. La publicación que realice la Administración Tributaria de los contribuyentes y/o
responsables, sus representantes legales, así como los tributos determinados por
los citados contribuyentes y/o responsables, los montos pagados, las deudas
tributarias materia de fraccionamiento y/o aplazamiento, y su deuda exigible,
entendiéndose por esta última, aquélla a la que se refiere el Artículo 115. La
323
publicación podrá incluir el nombre comercial del contribuyente y/o responsable, si
lo tuviera.
2. La publicación de los datos estadísticos que realice la Administración Tributaria
tanto en lo referido a tributos internos como a operaciones de comercio exterior,
siempre que por su carácter general no permitan la individualización de
declaraciones, informaciones, cuentas o personas.
Sin embargo, la Administración Tributaria no se encuentra obligada a proporcionar
a los contribuyentes, responsables o terceros la información que pueda ser
materia de publicación al amparo de los numerales 1 y 2 del presente artículo.
No incurren en responsabilidad los funcionarios y empleados de la Administración
Tributaria que divulguen información no reservada en virtud a lo establecido en el
presente artículo, ni aquéllos que se abstengan de proporcionar información por
estar comprendida en la reserva tributaria."
Comentarios
La reserva tributaria constituye una prohibición que tiene la administración
tributaria de entregar información de los contribuyentes a terceras personas
(naturales y/o jurídicas), con las excepciones previstas en la norma.
Artículo 86º.- Prohibiciones de los funcionarios y servidores de la
administración tributaria
Los funcionarios y servidores que laboren en la Administración Tributaria al aplicar
los tributos, sanciones y procedimientos que corresponda, se sujetarán a las
normas tributarias de la materia.
(Párrafo sustituido por el Artículo 36° del Decreto Legislativo N° 953 publicado el 5 de
Asimismo, están impedidos de ejercer por su cuenta o por intermedio de terceros,
así sea gratuitamente, funciones o labores permanentes o eventuales de asesoría
vinculadas a la aplicación de normas tributarias.
Comentarios
Los Funcionarios y/o servidores de la Administración tributaria, están impedidos de
brindar asesoría personal en materia tributaria, este impedimento es precisamente
con la finalidad de no colisionar sus deberes asignados y por la independencia
funcional.
324
“Artículo 86º-A.- OBLIGACIONES DE LA SUNAT PARA EFECTO DE LAS
ACTUACIONES O PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS QUE SE REALICEN A
TRAVÉS DE SISTEMAS ELECTRÓNICOS, TELEMÁTICOS E INFORMÁTICOS
Para efecto de las actuaciones o procedimientos tributarios que se realicen a
través de sistemas electrónicos, telemáticos e informáticos, la SUNAT deberá:
1. Asignar la CLAVE SOL que permita acceder al buzón electrónico a todos los
sujetos que deban inscribirse en sus registros, que le permita realizar, de
corresponder, la notificación de sus actos por el medio electrónico a que se refiere
el inciso b) del artículo 104º.
2. Almacenar, archivar y conservar los documentos que formen parte del
expediente electrónico, de acuerdo a la resolución de superintendencia que se
apruebe para dicho efecto, garantizando el acceso a los mismos de los
interesados”83.
Disposiciones Complementarias finales de la Ley 30296
TERCERA. Utilización de sistemas electrónicos, telemáticos e informáticos Los
artículos incorporados al Código Tributario por la presente Ley referidos al uso de
sistemas electrónicos, telemáticos e informáticos en las actuaciones o
procedimientos tributarios, no derogan ni restringen las facultades otorgadas a la
SUNAT por otros artículos del citado Código o de las normas tributarias vigentes
para regular la forma y condiciones en que aquellas deben realizarse.
CUARTA. Dirección y buzón electrónicos Entiéndase como CLAVE SOL, dirección
electrónica y buzón electrónico a que se refieren los artículos 86º- A, 112º-A, 112ºB a aquellos conceptos definidos en las normas vigentes, como SUNAT Virtual o
portal de la SUNAT, Código de Usuario y CLAVE SOL y Buzón Electrónico,
respectivamente o a los conceptos que los reemplacen.
A partir de la entrada en vigencia del Capítulo III de la presente Ley, la SUNAT
asignará un Código de Usuario y CLAVE SOL y Buzón Electrónico a todo aquel
sujeto que se inscriba en el RUC.
TITULO IV
Obligaciones de los administrados
Artículo 87º.- Obligaciones de los administrados
Los administrados están obligados a facilitar las labores de fiscalización y
determinación que realice la Administración Tributaria y en especial deberán:
1. Inscribirse en los registros de la Administración Tributaria así como obtener,
con ocasión de dicha inscripción, la CLAVE SOL que permita el acceso al
buzón electrónico a que se refiere el artículo 86º-A y a consultar
periódicamente el mismo.
83
Incorporado por la Ley 30296
325
El administrado debe aportar todos los datos necesarios para la inscripción
en los registros de la Administración Tributaria así como actualizar los
mismos en la forma y dentro de los plazos establecidos por las normas
pertinentes.
Asimismo, deberán cambiar el domicilio fiscal en los casos previstos en el
artículo 11º84
2. Acreditar la inscripción cuando la Administración Tributaria lo requiera y
consignar el número de identificación o inscripción en los documentos
respectivos, siempre que las normas tributarias lo exijan.
3. Emitir y/u otorgar, con los requisitos formales legalmente establecidos y en
los casos previstos por las normas legales, los comprobantes de pago o los
documentos complementarios a estos.
Asimismo, deberán, según lo establezcan las normas legales, portarlos o
facilitar a la SUNAT, a través de cualquier medio, y en la forma y
condiciones que esta señale, la información que permita identificar los
documentos que sustentan el traslado.85
4. Llevar los libros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por las
leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT; o
los sistemas, programas, soportes portadores de microformas grabadas,
soportes magnéticos y demás antecedentes computarizados de
contabilidad que los sustituyan, registrando las actividades u operaciones
que se vinculen con la tributación conforme a lo establecido en las normas
pertinentes.
Los libros y registros deben ser llevados en castellano y expresados en
moneda nacional; salvo que se trate de contribuyentes que reciban y/o
efectúen inversión extranjera directa en moneda extranjera, de acuerdo a
los requisitos que se establezcan mediante Decreto Supremo refrendado
por el Ministro de Economía y Finanzas, y que al efecto contraten con el
Estado, en cuyo caso podrán llevar la contabilidad en dólares de los
Estados Unidos de América, considerando lo siguiente:
a. La presentación de la declaración y el pago de los tributos, así como
el de las sanciones relacionadas con el incumplimiento de las
obligaciones tributarias correspondientes, se realizarán en moneda
nacional. Para tal efecto, mediante Decreto Supremo se establecerá
el procedimiento aplicable.
b. Para la aplicación de saldos a favor generados en periodos
anteriores se tomarán en cuenta los saldos declarados en moneda
nacional.
Asimismo, en todos los casos las Resoluciones de Determinación, Órdenes
de Pago y Resoluciones de Multa u otro documento que notifique la
Administración Tributaria, serán emitidos en moneda nacional.
84
85
Modificado con Ley 30296
Modificado por Ley 30296
326
Igualmente el deudor tributario deberá indicar a la SUNAT el lugar donde se
llevan los mencionados libros, registros, sistemas, programas, soportes
portadores de microformas grabadas, soportes magnéticos u otros medios
de almacenamiento e información y demás antecedentes electrónicos que
sustenten la contabilidad; en la forma, plazos y condiciones que ésta
establezca.
Concordancia
R. N° 234-2006-SUNAT (Establecen normas referidas a Libros y Registros
vinculados a Asuntos Tributarios)
5. Permitir el control por la Administración Tributaria, así como presentar o
exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, según
señale la Administración, las declaraciones, informes, libros de actas,
registros y libros contables y demás documentos relacionados con hechos
suceptibles de generar obligaciones tributarias, en la forma, plazos y
condiciones que le sean requeridos, así como formular las aclaraciones que
le sean solicitadas.
Esta obligación incluye la de proporcionar los datos necesarios para
conocer los programas y los archivos en medios magnéticos o de cualquier
otra naturaleza; así como la de proporcionar o facilitar la obtención de
copias de las declaraciones, informes, libros de actas, registros y libros
contables y demás documentos relacionados con hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias, las mismas que deberán ser refrendadas
por el sujeto fiscalizado o, de ser el caso, su representante legal.
Los sujetos exonerados o inafectos también deberán presentar las
declaraciones informativas en la forma, plazo y condiciones que establezca
la SUNAT..(*)
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 5 del Decreto Legislativo Nº 1121, publicado el 18 de
julio de 2012.
6. Proporcionar a la Administración Tributaria la información que ésta requiera,
o la que ordenen las normas tributarias, sobre las actividades del deudor
tributario o de terceros con los que guarden relación, de acuerdo a la forma,
plazos y condiciones establecidas.
Conservar los libros y registros, llevados en sistema manual, mecanizado o
electrónico, así como los documentos y antecedentes de las operaciones o
situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones
tributarias o que estén relacionadas con ellas, mientras el tributo no esté
prescrito.
El deudor tributario deberá comunicar a la Administración Tributaria, en un
plazo de quince (15) días hábiles, la pérdida, destrucción por siniestro,
asaltos y otros, de los libros, registros, documentos y antecedentes
mencionados en el párrafo anterior.
327
El plazo para rehacer los libros y registros será fijado por SUNAT mediante
Resolución de Superintendencia, sin perjuicio de la facultad de la
Administración Tributaria para aplicar los procedimientos de determinación
sobre base presunta a que se refiere el Artículo 64º.
Cuando el deudor tributario esté obligado o haya optado por llevar de
manera electrónica los libros, registros o por emitir de la manera referida los
documentos que regulan las normas sobre comprobantes de pago o
aquellos emitidos por disposición de otras normas tributarias, la SUNAT
podrá sustituirlo en el almacenamiento, archivo y conservación de los
mismos. La SUNAT también podrá sustituir a los demás sujetos que
participan en las operaciones por las que se emitan los mencionados
documentos.(*)
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 5 del Decreto Legislativo Nº 1121, publicado el 18 de
julio de 2012.
Concordancia
R. N° 234-2006-SUNAT (Establecen normas referidas a Libros y Registros
vinculados a Asuntos Tributarios)
7. Mantener en condiciones de operación los sistemas o programas
electrónicos, soportes magnéticos y otros medios de almacenamiento de
información utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados
con la materia imponible, por el plazo de prescripción del tributo; debiendo
comunicar a la Administración Tributaria cualquier hecho que impida
cumplir con dicha obligación a efectos de que la misma evalúe dicha
situación.
La comunicación a que se refiere el párrafo anterior deberá realizarse en el
plazo de quince (15) días hábiles de ocurrido el hecho.
8. Concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria cuando su presencia
sea requerida por ésta para el esclarecimiento de hechos vinculados a
obligaciones tributarias.
9. En caso de tener la calidad de remitente, entregar el comprobante de pago
o guía de remisión correspondiente de acuerdo a las normas sobre la
materia para que el traslado de los bienes se realice.
10. Sustentar la posesión de los bienes, mediante los comprobantes de pago
que permitan sustentar costo o gasto, que acrediten su adquisición y/u otro
documento previsto por las normas para sustentar la posesión, cuando la
Administración Tributaria lo requiera.
11. Guardar absoluta reserva de la información a la que hayan tenido acceso,
relacionada a terceros independientes utilizados como comparables por la
Administración Tributaria, como consecuencia de la aplicación de las
normas de precios de transferencia.
Esta obligación conlleva la prohibición de divulgar, bajo cualquier forma, o
usar, sea en provecho propio o de terceros, la información a que se refiere
328
el párrafo anterior y es extensible a los representantes que se designen al
amparo del numeral 18 del Artículo 62º.
12. Permitir la instalación de los sistemas informáticos, equipos u otros medios
utilizados para el control tributario proporcionados por SUNAT con las
condiciones o características técnicas establecidas por ésta.
(Artículo 87° sustituido por el Artículo 37° del Decreto Legislativo N° 953 publicado el 5
Comentario.
Es obligación del contribuyente y/o responsables solidarios, brindar las facilidades
a la administración tributaria, con la finalidad que pueden cumplir sus obligaciones
previstas en la Ley, con la finalidad de efectuar una adecuada recaudación
tributaria.
Artículo 88.- De la declaración tributaria
La declaración tributaria es la manifestación de hechos comunicados a la
Administración Tributaria en la forma y lugar establecidos por Ley, Reglamento,
Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, la cual podrá constituir
la base para la determinación de la obligación tributaria.
La Administración Tributaria, a solicitud del deudor tributario, podrá autorizar la
presentación de la declaración tributaria por medios magnéticos, fax, transferencia
electrónica, o por cualquier otro medio que señale, previo cumplimiento de las
condiciones que se establezca mediante Resolución de Superintendencia o norma
de rango similar. Adicionalmente, podrá establecer para determinados deudores la
obligación de presentar la declaración en las formas antes mencionadas y en las
condiciones que se señale para ello.
Los deudores tributarios deberán consignar en su declaración, en forma correcta y
sustentada, los datos solicitados por la Administración Tributaria.
La declaración referida a la determinación de la obligación tributaria podrá ser
sustituida dentro del plazo de presentación de la misma. Vencido éste, la
declaración podrá ser rectificada, dentro del plazo de prescripción, presentando
para tal efecto la declaración rectificatoria respectiva. Transcurrido el plazo de
prescripción no podrá presentarse declaración rectificatoria alguna.
La declaración rectificatoria surtirá efecto con su presentación siempre que
determine igual o mayor obligación. En caso contrario surtirá efectos si dentro de
un plazo de sesenta (60) días hábiles siguientes a su presentación la
Administración Tributaria no emitiera pronunciamiento sobre la veracidad y
exactitud de los datos contenidos en ella, sin perjuicio del derecho de la
Administración Tributaria de efectuar la verificación o fiscalización posterior que
corresponda en ejercicio de sus facultades.
No surtirá efectos aquella declaración rectificatoria presentada con posterioridad al
plazo otorgado por la Administración Tributaria según lo dispuesto en el Artículo
329
75 o una vez culminado el proceso de verificación o fiscalización por tributos y
períodos que hayan sido motivo de verificación o fiscalización, salvo que ésta
determine una mayor obligación.
La presentación de declaraciones rectificatorias se efectuará en la forma y
condiciones que establezca la Administración Tributaria.
Se presume sin admitir prueba en contrario, que toda declaración tributaria es
jurada”.
Comentario
La declaración jurada es el acto formal por el cual se manifiesta y/o comunica a la
administración tributaria, sobre los diversos hechos tributarios, pudiendo ser de
carácter material o sustancial, esta acta se considera como verdadera, bajo
sanción en caso de incumplimiento, esta declaración jurada se presenta a través
de formularios y /o PDT, que se encuentran a disposición del contribuyente y/o
sujeto pasivo.
Concordancias:
R. N° 166-2004-SUNAT, Art. 7
R. N° 165-2005-SUNAT (Aprueban Nueva Versión del PDT Fondos y Fideicomisos,
Formulario Virtual Nº 618)
RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 005-2008/SUNAT Aprueban nuevas
versiones del PDT planilla electrónica formulario virtual N° 0601 y del PDT IGV - RENTA
mensual formulario virtual N° 621
R.S. N° 028-2010/SUNAT, publicada el 28.01.2010, Aprueba nueva versión del PDT
Planilla Electrónica formulario virtual 0601
R.S. N° 031-2010/SUNAT, publicada el 28.01.2010, Aprueba nueva versión del Programa
de Declaración Telemática del Impuesto Selectivo al Consumo
R. N° 003-2010-SUNAT (Aprueban disposiciones y formularios para la declaración jurada
anual del Impuesto a la Renta y del Impuesto a las Transacciones Financieras del
Ejercicio Gravable 2009)
R. Nº 013-2008-SUNAT (Facultan a los principales contribuyentes a utilizar discos
compactos o memorias USB con la finalidad de facilitar la presentación de sus
declaraciones)
R. N° 051-2007-SUNAT (Disposiciones para la aplicación del beneficio establecido por la
Ley Nº 28625 y aprobación de formularios virtuales)
R. N° 175-2007-SUNAT, Art. 5, inc. 3
Artículo 89º.- Cumplimiento de obligaciones tributarias de las personas
jurídicas (*)
En el caso de las personas jurídicas, las obligaciones tributarias deberán ser
cumplidas por sus representantes legales.
330
(*) Artículo sustituido por el Artículo 23° de la Ley N° 27038, publicada el 31 de diciembre de
1998.
Artículo 90º.- Cumplimiento de obligaciones tributarias de las entidades que
carecen de personería jurídica
En el caso de las entidades que carezcan de personería jurídica, las obligaciones
tributarias se cumplirán por quien administre los bienes o en su defecto, por
cualquiera de los integrantes de la entidad, sean personas naturales o jurídicas.
1998.
Artículo 91º.- Cumplimiento de obligaciones tributarias de las sociedades
conyugales y sucesiones indivisas
En las sociedades conyugales o sucesiones indivisas, las obligaciones tributarias
se cumplirán por los representantes legales, administradores, albaceas o, en su
defecto, por cualquiera de los interesados.
1998.
TITULO V
Derechos de los administrados
Artículo 92º.- Derechos de los administrados
Los deudores tributarios tienen derecho, entre otros, a:
a) Ser tratados con respeto y consideración por el personal al servicio de la
Administración Tributaria;
b) Exigir la devolución de lo pagado indebidamente o en exceso, de acuerdo con
las normas vigentes
El derecho a la devolución de pagos indebidos o en exceso, en el caso de
personas naturales, incluye a los herederos y causahabientes del deudor
tributario quienes podrán solicitarlo en los términos establecidos por el Artículo 39º
(Inciso b) sustituido por el Artículo 39° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de
c) Sustituir o rectificar sus declaraciones juradas, conforme a las disposiciones
sobre la materia;
d) Interponer reclamo, apelación, demanda contencioso-administrativa y cualquier
otro medio impugnatorio establecido en el presente Código;
e) Conocer el estado de tramitación de los procedimientos en que sea parte así
como la identidad de las autoridades de la Administración Tributaria encargadas
de éstos y bajo cuya responsabilidad se tramiten aquéllos.
Asimismo, el acceso a los expedientes se rige por lo establecido en el Artículo
131°.
331
(Inciso e) sustituido por el Artículo 39° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de
f) Solicitar la ampliación de lo resuelto por el Tribunal Fiscal;
g) Solicitar la no aplicación de intereses y sanciones en los casos de duda
razonable o dualidad de criterio de acuerdo a lo previsto en el Artículo 170º;
h) Interponer queja por omisión o demora en resolver los procedimientos
tributarios o por cualquier otro incumplimiento a las normas establecidas en el
presente Código;
i) Formular consulta de acuerdo a lo establecido en los artículos 93º y 95º-A, y
obtener la debida orientación respecto de sus obligaciones tributarias;86
j) La confidencialidad de la información proporcionada a la Administración
Tributaria en los términos señalados en el Artículo 85º;
k) Solicitar copia de las declaraciones o comunicaciones por él presentadas a la
Administración Tributaria;
l) No proporcionar los documentos ya presentados y que se encuentran en poder
de la Administración Tributaria;
m) Contar con el asesoramiento particular que consideren necesario, cuando se
le requiera su comparecencia, así como a que se le haga entrega de la copia del
acta respectiva, luego de finalizado el acto y a su sola solicitud verbal o escrita.
(Inciso m) sustituido por el Artículo 39° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de
n) Solicitar aplazamiento y/o fraccionamiento de deudas tributarias de acuerdo con
lo dispuesto en el Artículo 36º;
o) Solicitar a la Administración la prescripción de la deuda tributaria;
p) Tener un servicio eficiente de la Administración y facilidades necesarias para el
cumplimiento de sus obligaciones tributarias, de conformidad con las normas
vigentes.
q) Designar hasta dos (2) representantes durante el procedimiento de
fiscalización, con el fin de tener acceso a la información de los terceros
independientes utilizados como comparables por la Administración Tributaria
como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia.
(Inciso q) incorporado por el Artículo 39° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de
Asimismo, además de los derechos antes señalados, podrán ejercer los conferidos
por la Constitución, por este Código o por leyes específicas.
86
Modificado por la Ley 30296
332
1998.
Artículo 93º.- Consultas institucionales
Las entidades representativas de las actividades económicas, laborales y
profesionales, así como las entidades del Sector Público Nacional, podrán
formular consultas motivadas sobre el sentido y alcance de las normas tributarias.
Las consultas que no se ajusten a lo establecido en el párrafo precedente serán
devueltas no pudiendo originar respuesta del órgano administrador ni a título
informativo.
Concordancia
Código Tributario Art. 84ª.
Artículo 94.- Procedimiento de consultas
Las consultas se presentarán por escrito ante el órgano de la Administración
Tributaria competente, el mismo que deberá dar respuesta al consultante en un
plazo no mayor de noventa (90) día hábiles computados desde el día hábil
siguiente a su presentación. La falta de contestación en dicho plazo no implicará la
aceptación de los criterios expresados en el escrito de la consulta.
El pronunciamiento que se emita será de obligatorio cumplimiento para los
distintos órganos de la Administración Tributaria.
Tratándose de consultas que por su importancia lo amerite, el órgano de la
Administración Tributaria emitirá Resolución de Superintendencia o norma de
rango similar, respecto del asunto consultado, la misma que será publicada en el
Diario Oficial.
El plazo a que se refiere el primer párrafo del presente artículo no se aplicará en
aquellos casos en que para la absolución de la consulta sea necesaria la opinión
de otras entidades externas a la Administración Tributaria.
El procedimiento para la atención de las consultas escritas, incluyendo otras
excepciones al plazo fijado en el primer párrafo del presente artículo, será
establecido mediante Decreto Supremo.”( *)
(*) Artículo sustituido por el Artículo 23 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo
2007
Obligación de
Regis
llevar libros
tro de
contables
Venta
e
Todos los
Ingres
libros y
os y
registros
Regis
tro de
Comp
ras
Pronunciamientos Sunat vinculados a libros y registros
PRONUNCIAMIENTOS SUNAT VINCULADOS A LIBROS Y REGISTROS
INFORME/
TEMA
REF.
SUMILLA
OFICIO
SUNAT
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que se encuentra
obligada a llevar una empresa dependerá, principalmente de los tributos
afectos y del Régimen Tributario aplicable
Informe N°
065-2010
Informe N°
083-2010
Tratándose de las obligaciones relativas al Impuesto General a las Ventas se
Oficio N°023indicó que, en la medida que las comunidades nativas, empresas comunales
2000
y/o empresas multicomunales sean contribuyentes del IGV, de acuerdo al
333
Conserva
ción de
Libros y
Todos los libros
y registros
Todos los libros
Cierre de
Libros
Plazo
de
presci
pción
Forma de
llevado de
libros
electrónic
os
Informe N°
092-2008
Informe N°
013-2014
Informe N°
053-2009
Carta N° 2552006
Tratándose del Registro de Ventas e Ingresos y del Registro de Compras , si
se cometen errores en la anotación de información relacionada con las
operaciones, los efectos de la rectificación de dichos errores se retrotraerán
a la fecha de la anotación rectificada
Informe N°
031-2007
Aspectos tributarios vinculados a la anotación en el Registro Auxiliar del
documento de atribución del IGV correspondiente a las adquisiciones
realizadas por cuenta del contrato de colaboración empresarial que no lleva
contabilidad independiente.
Informe N°
162-2003
Registro
Auxiliar del
documento
de
atribución
del IGV
Registro
Ventas
Ingresos
Registro
Compras
de
e
y
de
Forma de
llevado de
libros
Todos los libros y registros
Registro
Auxiliar
artículo 37° del TUO de la Ley del citado impuesto, se encontrarán obligadas
a llevar un Registro de Ventas e Ingresos y otro de Compras en los que se
anotarán las operaciones que realicen de acuerdo a las normas que señale
el Reglamento.
En tal sentido, si resulta estar acogido al Nuevo RUS no tiene la obligación
de llevar registros ni libros contables, y, si está acogido al RER debe llevar
únicamente como libros contables el Registro de Ventas e Ingresos y,
adicionalmente, el Registro de Compras si se encuentra afecto al IGV, tal
como se ha señalado anteriormente
El Operador, por su calidad de tal, se encuentra obligado a llevar el Registro
Auxiliar al que se refiere el artículo 8° de la Resolución de Superintendencia
N.° 022-98/SUNAT; y, sin perjuicio de la obligación de llevar los demás libros
y/o registros contables que le corresponda de conformidad con lo establecido
por el artículo 65° de la Ley del Impuesto a la Renta y demás disposiciones
emitidas por SUNAT sobre la materia, en su condición de perceptor de
rentas de tercera categoría
Cuando el artículo 13° de la Resolución de Superintendencia N° 2342006/SUNAT señala que “… los libros y registros…., de ser el caso, estarán
integrados por formatos”, se refiere a que dichos libros y registros deberán
ser llevados empleando formatos cuando así lo establezca el mencionado
dispositivo
El artículo 43º del Código de Comercio dispone que los comerciantes,
además de cumplir y llenar las condiciones y formalidades prescritas en la
Sección Primera – De los Comerciantes y de los Actos de Comercio,
deberán llevar sus libros con claridad, por orden de fechas, sin blancos,
interpolaciones, raspaduras, ni enmiendas, y sin presentar señales de haber
sido alterados sustituyendo o arrancando los folios o de cualquiera otra
manera
Resultan aplicables las disposiciones contenidas en la Resolución de
Superintendencia N.° 286-2009/SUNAT relacionadas a la implementación
del llevado de determinados Libros y Registros vinculados a asuntos Informe N°
tributarios de manera electrónica, a las entidades públicas sujetas al 107-2013
Impuesto General a las Ventas designadas como Principales Contribuyentes
por la SUNAT
No se ha establecido un procedimiento de cierre de los libros y/o registros
contables llevados en forma manual o en hojas sueltas o continuas, con
anterioridad a la obligación de uso del Programa de Libros Electrónicos –
PLE, vigente a partir de enero de 2013 para los Principales Contribuyentes; Carta N° 129en tal sentido, el contribuyente debe inutilizar las hojas que estén en blanco
2013
simplemente con una raya, o un sello que indique la palabra anulado, no
siendo necesario para tales efectos, acudir a la SUNAT o a un Notario
Público
Los contribuyentes se encuentran obligados a conservar los libros, registros,
Informe N°
documentos o antecedentes contables durante el plazo de prescripción, para
100-2006
lo cual deberá tenerse en cuenta los plazos de prescripción establecidos en
334
Registros
el artículo 43° del TUO del Código Tributario
La Administración Tributaria se encuentra facultada para exigir la exhibición
de libros y registros contables, así como documentos y antecedentes de
situaciones u operaciones ocurridas en períodos prescritos, en tanto Informe N°
contengan información que se encuentra relacionada con hechos que tengan 162-2006
incidencia o determinen tributación en períodos no prescritos materia de
fiscalización
El IGV consignado en los comprobantes de pago anotados en libros o
registros diferentes al Registro de Compras, no dará derecho al crédito fiscal.
Devolución de IGV – ENIEX y
ONGD
Crédito Fiscal
IGV
No obstante, en el caso de las ENIEX y ONGD que tengan la condición de
contribuyentes del IGV, el aludido requisito sí será exigible para efectos de
que proceda la mencionada devolución.
Los libros de actas, así como los registros y libros contables que se lleven
utilizando hojas sueltas, continuas o computarizadas, deben ser legalizados
Informe N°
antes de ser usados. Tratándose de las hojas sueltas, continuas o
078-2001
computarizadas correspondientes a una misma denominación, para la
legalización de las mismas, bastará acreditar que las hojas legalizadas
Libros de
actas,
registros y
libros
contables
que
se
lleven
utilizando
hojas
sueltas
Oportunid
ad de
Legalizaci
ón
El sujeto del IGV no debe tener más de un Registro de Compras en forma
simultánea.
Informe N°
304-2003
En caso que se regularice la anotación de los comprobantes de pago en el
Registro de Compras del sujeto del Impuesto, el IGV consignado en dichos
documentos podrá ser utilizado como crédito fiscal en tanto dicha anotación
se efectúe dentro de los plazos previstos por la norma reglamentaria.
Tratándose de Registro de Compras legalizado con posterioridad a las
anotaciones efectuadas en él, se considera que el mismo no cumple con el
Carta N° 033requisito formal requerido por la norma; motivo por el cual no se pude ejercer
2004
el derecho al crédito fiscal respecto del Impuesto consignado en los
comprobantes de pago anotados en dicho Registro.
Para efecto del ejercicio del derecho al crédito fiscal, la anotación en el
Registro de Compras de los documentos emitidos por SUNAT que acrediten Informe N°
el pago del IGV en las importaciones, no está sujeta al plazo previsto en el 124-2005
numeral 3.1 del artículo 10° del Reglamento de la Ley del IGV.
Conforme al criterio expuesto en el Informe N.° 093-2011-SUNAT/2B0000,
“(…) un comprobante de pago emitido de manera extemporánea al momento
en que debió emitirse conforme al artículo 5° del Reglamento de
Comprobantes de Pago da derecho a crédito fiscal, siempre que las
adquisiciones de bienes y servicios reúnan los requisitos detallados en el
artículo 18° de la Ley del IGV, y dicho comprobante contenga la información Carta N.° 010establecida por el inciso b) del artículo 19° de la Ley del IGV, la información
2012
prevista en el artículo 1° de la Ley N.° 29215 y los requisitos y características
mínimos que prevén las normas reglamentarias en materia de comprobantes
de pago vigentes al momento de su emisión; y, sea anotado en el registro de
compras dentro de los plazos establecidos por el artículo 2° de la Ley N.°
29215
Para fines de la procedencia del beneficio de devolución previsto en el
artículo 1° del Decreto Legislativo N° 783, y tratándose de ENIEX y ONGD
que no sean contribuyentes del IGV, no resultará de aplicación el requisito
señalado en el inciso c) del artículo 19° del TUO del IGV, por lo que para
efectos del goce del referido beneficio no será exigible que las adquisiciones
comprendidas dentro del mismo se encuentren anotadas en un Registro de Informe N°
040-2008
Compras
335
Requerimi
ento
Plazos de prescripción
Sociedades
extinguidas
Infracciones
Sistema
computariza
do
anteriormente hayan sido totalmente utilizadas. Para el empastado de dichas
hojas no es necesario que se incluyan aquéllas que no hubieran sido
utilizadas para el registro de las operaciones del ejercicio del que se trate; en
consecuencia, dichas hojas pueden emplearse para el registro de
operaciones del ejercicio inmediato
Conforme a las normas legales pertinentes, los libros de actas, así como los
registros y libros contables deberán ser legalizados antes de ser usados, Oficio N° 290incluso cuando se lleven utilizando hojas sueltas, continuas o
2003
computarizadas, excepto cuando se emita alguna norma de excepción
Los registros y libros contables deben ser legalizados antes de su uso,
incluso cuando éstos sean llevados en hojas sueltas, continuas o
computarizadas. Excepcionalmente, los contribuyentes que a la fecha de
entrada en vigencia de la Resolución de Superintendencia N° 132- Informe N°
2001/SUNAT venían utilizando libros y registros contables sin la debida 022-2002
legalización, podrán legalizarlos dentro de los plazos máximos de atraso
previstos en la Resolución de Superintendencia N° 078-98/SUNAT, contados
a partir del 03 de diciembre del 2001.
Los registros y libros contables vinculados con asuntos tributarios que sean
llevados mediante programas computarizados por Entidades
Informe N°
Gubernamentales incluidas dentro del Sistema de Contabilidad
031-2004
Gubernamental deberán ser legalizados antes de su uso.
Si vencido el plazo establecido en el artículo 10° de la Resolución de
Superintendencia N° 234-2006/SUNAT, el contribuyente incumple con
presentar la documentación contable previamente solicitada por la
Informe N°
Administración Tributaria, incurrirá en la infracción tipificada en el numeral 1
035-2008
del artículo 177° del Texto Único Ordenado del Código Tributario,
consistente en no exhibir los libros, registros u otros documentos que ésta
solicite
La SUNAT se encuentra facultada a requerir información sobre los libros,
registros y documentos de la sociedad de responsabilidad limitada
Informe N°
extinguida, a la persona designada e inscrita en los Registros Públicos
310-2003
encargada de la custodia de los mismos
Los deudores tributarios están obligados a facilitar las labores de
fiscalización y determinación que realice la Administración Tributaria y en
especial deberán conservar los libros y registros, llevados en sistema manual
o mecanizado, así como los documentos y antecedentes de las operaciones
o situaciones que constituyan hechos generadores de obligaciones
Oficio N° 025tributarias, mientras el tributo no esté prescrito.
2003
Para tal efecto deberá tenerse en cuenta los plazos de prescripción
establecidos en el artículo 43° del TUO del Código Tributario; así como las
causales de interrupción y suspensión de la prescripción establecido en los
artículos 45° y 46° del mencionado TUO.
Fuente: Boletín Contable y Tributario del 30/12/2014
NormaContable.org
Comentario
La consulta tributaria es un instituto que ha ido adquiriendo especial relevancia
con la evolución y creciente complejidad del derecho tributario, por cuanto permite
conocer la opinión de la Administración Tributaria y constituye una garantía
jurisdiccional, dada la obligación de la Administración de pronunciarse mediante
336
un acto administrativo y en consecuencia, abrir la posibilidad de su impugnación.
Los fundamentos de este instituto se encuentran en el derecho de petición prevista
en la constitución política y la Ley 27444; existe intereses recíprocos de la
Administración y el administrado; El contribuyente necesita conocer cuál es la
interpretación de la administración tributaria frente a un caso dudoso. La consulta
cumple la función de asistencia al contribuyente. La Administración, además de
ser su deber de dar su opinión, tiene interés en facilitar al contribuyente la
aplicación de la ley a los efectos de la correcta percepción de los tributos.
Artículo 95º.- Deficiencia o falta de precisión normativa87
En los casos en que existiera deficiencia o falta de precisión en la norma tributaria,
no será aplicable la regla que contiene el artículo anterior, debiendo la
Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT proceder a la
elaboración del proyecto de ley o disposición reglamentaria correspondiente.
Cuando se trate de otros órganos de la Administración Tributaria, deberán solicitar
la elaboración del proyecto de norma legal o reglamentaria al Ministerio de
Economía y Finanzas.
Comentario
El artículo 1º de la Ley 24929 Ley General de la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria, establece que es una facultad de la administración
tributaria proponer al MEF, la reglamentación de las normas tributarias y participar
en la elaboración, como un órgano especializado, con la finalidad que la norma
sea preciso y no cause duda al contribuyente y la administración tributaria.
“Artículo 95º-A.- CONSULTAS PARTICULARES88
El deudor tributario con interés legítimo y directo podrá consultar a la SUNAT
sobre el régimen jurídico tributario aplicable a hechos o situaciones concretas,
referidas al mismo deudor tributario, vinculados con tributos cuya obligación
tributaria no hubiera nacido al momento de la presentación de la consulta o,
tratándose de procedimientos aduaneros, respecto de aquellos que no se haya
87
88
Incorporado mediante Ley 30296. Publicado el 31/12/2014
Incorporado mediante Ley 30296. Publicado el 31/12/2014
337
iniciado el trámite del manifiesto de carga o la numeración de la declaración
aduanera de mercancías.
La consulta particular será rechazada liminarmente si los hechos o las situaciones
materia de consulta han sido materia de una opinión previa de la SUNAT conforme
al artículo 93º del presente Código.
La consulta será presentada en la forma, plazo y condiciones que se establezca
mediante decreto supremo; debiendo ser devuelta si no se cumple con lo previsto
en el presente artículo, en dicho decreto supremo o se encuentre en los supuestos
de exclusión que este también establezca. La
SUNAT deberá abstenerse de responder a consultas particulares cuando detecte
que el hecho o la situación caracterizados que son materia de consulta se
encuentren incursas en un procedimiento de fiscalización o impugnación en la vía
administrativa o judicial, aunque referido a otro deudor tributario, según lo
establezca el decreto supremo.
La SUNAT podrá solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros
para que proporcionen la información y documentación que se estime necesaria,
otorgando un plazo no menor de cinco (5) días hábiles, más el término de la
distancia de ser el caso. La SUNAT dará respuesta al consultante en el plazo que
se señale por decreto supremo.
La contestación a la consulta escrita tendrá efectos vinculantes para los distintos
órganos de la SUNAT exclusivamente respecto del consultante, en tanto no se
modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable; no se hubieran alterado los
antecedentes o circunstancias del caso consultado; una variable no contemplada
en la consulta o su respuesta no determine que el sentido de esta última haya
debido ser diferente; o los hechos o situaciones concretas materia de consulta, a
criterio de la SUNAT aplicando la Norma XVI del Título Preliminar del Código
Tributario, no correspondan a actos simulados o a supuestos de elusión de
normas tributarias.
La presentación de la consulta no eximirá del cumplimiento de las obligaciones
tributarias ni interrumpe los plazos establecidos en las normas tributarias para
dicho efecto. El consultante no podrá interponer recurso alguno contra la
contestación de la consulta, pudiendo hacerlo, de ser el caso, contra el acto o
actos administrativos que se dicten en aplicación de los criterios contenidos en
ellas.
La información provista por el deudor tributario podrá ser utilizada por la SUNAT
para el cumplimiento de su función fiscalizadora que incluye la inspección, la
investigación y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de
aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o beneficios tributarios.
338
Las absoluciones de las consultas particulares serán publicadas en el portal de la
SUNAT, en la forma establecida por decreto supremo”.
Comentarios
Mediante Ley 30296, se incorporó el artículo 95 A, la cual permite la consulta de
los particulares que deberá versar sobre tributos cuya obligación fiscal no haya
nacido, en cambio en materia aduanera, debe efectuarse la consulta antes de
iniciar el trámite de manifiesto de cargas o se haya numerado la declaración
aduanera de mercaderías, las respuestas a las consultas tendrán carácter
vinculante para los funcionarios de la administración tributaria, en tanto no
contravenga la legislación tributaria, o supuestos de elusión de normas tributarias.
Informes
INFORME N.° 007-2015-SUNAT/5D0000
Se formulan las siguientes consultas vinculadas al Nuevo Régimen Único
Simplificado (Nuevo RUS): 1. ¿Puede acogerse al Nuevo RUS una Empresa
Individual de Responsabilidad Limitada (EIRL) que se dedica exclusivamente a la
prestación de servicios profesionales, los cuales se realizan a través únicamente
de su titular-gerente? 2. ¿Una EIRL, constituida intencionalmente por una persona
natural profesional para incluir como trabajadores a sus colegas con los cuales
comparten un establecimiento, realizando las mismas actividades que realizaban
antes como profesionales independientes, puede acogerse al Nuevo RUS? 3. De
ser posible el acogimiento en el supuesto a que se refiere la pregunta anterior,
¿cuál sería la categoría de las rentas generadas por el titular gerente por la
prestación de sus servicios como profesional independiente a favor de dicha
EIRL?
Respuesta
1. Pueden acogerse al Nuevo Régimen Único Simplificado (RUS) las Empresas
Individuales de Responsabilidad Limitada (EIRL):
a) Que se dedican exclusivamente a la prestación de servicios profesionales,
los cuales se realizan a través únicamente de su titular-gerente.
b)
Constituidas por una persona natural profesional para incluir como
trabajadores a sus colegas con los cuales comparten un establecimiento,
realizando las mismas actividades que realizaban antes como
profesionales independientes.
No obstante, si dichas EIRL incurrieran en cualquiera de los supuestos de
exclusión mencionados en la Ley del Nuevo RUS, no podrán acogerse o
mantenerse en dicho Régimen.
2. Las rentas generadas por el titular-gerente de una EIRL por la prestación de
sus servicios como profesional independiente a favor de dicha EIRL, califican
como rentas de quinta categoría.
INFORME N.° 006-2015-SUNAT/5D0000
Se consulta si una persona natural o jurídica cuya actividad económica es la
compra y venta de agregados (tales como arena, piedra, hormigón y similares)
puede acogerse al Nuevo Régimen Único Simplificado.
339
Respuesta
Una persona natural o Empresa Individual de Responsabilidad Limitada cuya
actividad económica es la compra y venta de agregados (tales como arena,
piedra, hormigón y similares) puede acogerse al Nuevo Régimen Único
Simplificado, en tanto cumpla con las condiciones establecidas en la mencionada
Ley; no siendo posible dicho acogimiento para el resto de las personas jurídicas,
en ningún caso.
INFORME N.° 003-2015-SUNAT/5D0000 MATERIA:
En relación con la Ley N.° 28713 que dispone la extinción del Impuesto General a
las Ventas (IGV) generado por la prestación del servicio de transporte terrestre
interprovincial de pasajeros, se consulta si procede la extinción de la deuda
contenida en valores emitidos y pendientes de pago, en los casos en que el
deudor tributario no haya presentado, o hubiera presentado extemporáneamente,
el escrito a que se refiere el artículo 5° del Decreto Supremo N.° 068-2014-EF.
Respuesta
En caso el deudor tributario no haya presentado o hubiere presentado
extemporáneamente el escrito a que se refiere el artículo 5° del Decreto Supremo
N.° 068-2014-EF, tal hecho no impedirá la extinción del Impuesto General a las
Ventas generado por la prestación del servicio de transporte terrestre
interprovincial de pasajeros, dispuesta por el artículo 1° de la Ley N.° 28713.
Fuente: portal de la SUNAT. http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2015/indcor.htm
TITULO VI
Obligaciones de terceros
Artículo 96º.- Obligaciones de los miembros del poder judicial y otros
Los miembros del Poder Judicial y del Ministerio Público, los funcionarios y
servidores públicos, notarios, fedatarios y martilleros públicos, comunicarán y
proporcionarán a la Administración Tributaria las informaciones relativas a hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias que tengan conocimiento en el
ejercicio de sus funciones, de acuerdo a las condiciones que establezca la
De igual forma se encuentran obligados a cumplir con lo solicitado expresamente
por la Administración Tributaria, así como a permitir y facilitar el ejercicio de sus
funciones.
(Artículo 96° sustituido por el Artículo 40° del Decreto Legislativo N° 953 publicado el 5 de
340
Comentarios
La administración Tributaria ha establecido la obligatoriedad de la presentación de
Información de Operación con Terceros (DAOT89), la misma Permitirá identificar a
aquellos que no declaran totalidad de ingresos y ventas. Están obligados a
presentar esta declaración los principales contribuyentes y quienes durante 2009
hayan realizado ventas internas o adquisiciones mensuales por un monto superior
a S/. 240,000. Además, las asociaciones sin fines de lucro, instituciones
educativas o entidades religiosas que realizaron sólo operaciones inafectas del
IGV y que tengan más de 10 trabajadores –inscritos en planillas electrónicas.
De igual forma, La administración Tributaria ha establecido la obligatoriedad de la
presentación de Información de las compras de bienes y servicios que efectúa las
Unidades Ejecutoras y Entidades del Sector Público Nacional, a través del sistema
de Confrontación de Operaciones Autodeclaradas (COA).
Disposiciones complementarias finales de la Ley 30296
Segunda Consulta particulares
La SUNAT establecerá los arreglos institucionales necesarios para mejorar sus
estrategias de cumplimiento tributario con la información y documentación
obtenida de las consultas particulares señaladas en el artículo 95º-A del Código
Tributario incorporado por la presente Ley.
Concordancias:
R. Superintendencia Nº 138-99-SUNAT (Aprueban Reglamento para la
presentación de la Declaración Anual de Notarios)
“Artículo
97º.OBLIGACIONES
DEL
COMPRADOR,
USUARIO,
DESTINATARIO Y TRANSPORTISTA
Las personas que compren bienes o reciban servicios están obligadas a exigir que
se les entregue los comprobantes de pago por las compras efectuadas o por los
servicios recibidos, así como los documentos relacionados directa o
indirectamente con estos, ya sean impresos o emitidos electrónicamente. Las
personas que presten el servicio de transporte de bienes están obligadas a exigir
al remitente los comprobantes de pago, las guías de remisión y/o los documentos
que correspondan a los bienes, así como a:
a) portarlos durante el traslado o,
b) en caso de documentos emitidos y otorgados electrónicamente, facilitar a la
SUNAT, a través de cualquier medio, y en la forma y condiciones que aquella
señale mediante la resolución respectiva, la información que permita identificar en
su base de datos, los documentos que sustentan el traslado, durante este o
incluso después de haberse realizado el mismo.
89
Resolución de Superintendencia N° 024-2015-SUNAT, Aprueba el cronograma de vencimiento para la
presentación de la declaración anual de operaciones con terceros correspondiente al ejercicio 2014.
341
En cualquier caso, el comprador, el usuario y el transportista están obligados,
cuando fueran requeridos, a exhibir los referidos comprobantes, guías de remisión
y/o documentos a los funcionarios de la administración tributaria o, de ser el caso,
a facilitar, a través de cualquier medio, y en la forma y condiciones que indique la
SUNAT mediante resolución, cualquier información que permita identificar los
documentos que sustentan el traslado.
Además, los destinatarios y los transportistas que indique la SUNAT deberán
comunicar a esta, en la forma y condiciones que señale, aspectos relativos a los
bienes que se trasladan y/o a la información de los documentos que sustentan el
traslado. El incumplimiento de la forma y condiciones, de acuerdo a lo que señale
la SUNAT, determinará que se tenga como no presentada la referida
comunicación”.90
Comentario
Además de ser una exigencia solicitar el comprobante de pago, cuando se
compra bienes o se recibe la prestación de un servicio, también lo es desde el
punto de vista moral, considerando que la recaudación tributaria sirve para cubrir
los gastos en bienestar de la población, como son la construcción de: carreteras,
centros educativos, universidades, hospitales, pago de remuneración de los
funcionarios, pago de la deuda externa e interna, etc.
Actos administrativos
TITULO VII
Tribunal Fiscal
El tribunal fiscal y la interpretación de normas tributarias. La función que lleva a
cabo el Tribunal Fiscal en nuestro país, como última instancia administrativa en
materia tributaria, resulta de vital importancia para nuestro sistema tributario. El
Tribunal Fiscal es el órgano que cierra la fase administrativa del procedimiento
tributario y es, asimismo, aquél cuyas decisiones constituyen criterios
jurisprudenciales de observancia obligatoria de gran importancia no sólo para los
contribuyentes, sino también para las propias administraciones tributarias, de
acuerdo al artículo 154 del Código Tributario.
A fin de realizar óptimamente su función, dicho órgano decisorio está facultado
para interpretar hechos y normas al resolver los litigios en materia de tributación.
El Tribunal Fiscal es el organismo resolutivo de máxima jerarquía administrativa en
materia tributaria, siendo su principal función la de resolver en última instancia
administrativa los reclamos de los contribuyentes sobre cuestiones tributarias de
orden general y municipal. Fue creado por el Art.151º de la ley Nº 14920 del mes
de febrero de 1964, reemplazando al antiguo Concejo Superior de Contribuciones.
90
Modificado con la Ley 30296, publicado el 31/12/2014
342
Dentro de la estructura del sector público, el Tribunal Fiscal, es un organismo de
naturaleza contencioso-tributario dependiente del Ministerio de Economía,
Finanzas y Comercio (Decreto Legislativo Nº 183, Art.38º, Ley Orgánica del
Ministerio de Economía, Finanzas y Comercio). A partir de año 1981, por
disposición del Decreto Legislativo No. 817 (publicado el 15.06.081), se establece
que el Tribunal Fiscal al resolver “deberá aplicar la norma de mayor
jerarquía”, concordante con el artículo 102º del Código Tributario
Desde el punto de vista jurisdiccional, la existencia de éste tribunal constituye una
garantía para el contribuyente, quien tiene perfecto derecho de plantear sus
puntos de vista ante un órgano especializado en materia tributaria, como lo es el
Tribunal Fiscal, contra lo resuelto por este Tribunal, podrá interponerse demanda
contencioso-administrativa; la misma que se regirá por las normas contenidas en
el Título IV del C.T., en observancia a lo preceptuado en el artículo 148º de la
Constitución Política del Estado.
El Código Tributario norma su Constitución y funciones (Título VII del Libro
Segundo, Arts.98º al 102º) en concordancia con su "Reglamento de Organización
y Funciones" aprobado por R.M. Nº 085-94-EF/10 de fecha 11-05-94. Así como en
el "Texto Único Ordenado del Reglamento de Organización y Funciones del
Tribunal Fiscal", aprobado mediante Resolución Ministerial Nº 160-95-EF/10,
modificado por Resolución Ministerial Nº 191-2000-EF/43, que aprueba la
estructura orgánica del Tribunal Fiscal. Asimismo, mediante Resolución de
Presidencia Nº 001-2002-EF/43, se aprueba el Manual de Organización y
Funciones.
El artículo 153º del Código Tributario, es claro y determinante al señalar que
"contra lo resuelto por el Tribunal Fiscal no cabe recurso alguno en la vía
administrativa". Esto quiere decir que las resoluciones del Tribunal Fiscal son
inapelables, porque causan "ejecutoria" o estado en la vía administrativa.
Por lo tanto las resoluciones este órgano de resolución, constituyen la base de la
jurisprudencia administrativa en materia tributaria. La repetición constante de estas
resoluciones del Tribunal reiterando su criterio interpretativo de las leyes
tributarias, en determinados casos concretos, constituyen precedentes que deben
observarse obligatoriamente por los órganos de la Administración Tributaria
(Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, Concejos Municipales,
etc.). La jurisprudencia fiscal constituye, pues, fuente de Derecho Tributario, según
nuestro Código y debe ser observada obligatoriamente mientras el propio Tribunal
no cambie su criterio, o éste sea modificado por alguna ley o reglamento expreso.
Asimismo, este tribunal está obligado utilizar al momento de resolver las
controversias planteadas por los administrados. No sólo los principios tributarios,
sino no también los principios del procedimiento administrativos, en razón que los
principios generales del Derecho son conceptos o proposiciones de naturaleza
axiológica o técnica, que informan la estructura, la forma de operar y el contenido
mismo de las normas, grupos normativos, sub-conjuntos, conjuntos y del propio
343
Derecho como totalidad. Pueden ser recogidos en la legislación, pero el que no
esté no es óbice para su existencia y funcionamiento.
Los principios generales son de alguna manera el substrato de todo el Derecho,
son aquellos preceptos a que responde la naturaleza de todo sistema. Es por ello
que su uso es imperativo para todo operador del Derecho, sin importar que se
encuentren plasmados en normas positivas ni que se esté frente a una laguna del
Derecho.
Deben ser usados no sólo en ausencia de normas, es decir, en la labor de
integración jurídica o en base a un mandato legal imperativo, sino que deben ser
utilizados también ahí donde no existe laguna alguna, a fin de informarnos del
contenido de las normas y de la naturaleza de las instituciones. No se le puede
negar importancia al derecho positivo, sin embargo, ello tampoco puede llevarnos
a negar sus limitaciones.
En este sentido, la administración se encuentra obligada a responder a los
principios que informan nuestro ordenamiento y no puede apartarse de dicha
obligación al no tratarse de un poder soberano, sino de una organización al
servicio de la comunidad. Sería ilógico que uno de los principales operadores del
Derecho se desvincule de los cimientos del Derecho mismo.
Precisamente, la noma VIII del Código Tributario, permite usar todos los métodos
de interpretación permitidos por el Derecho al aplicar las normas tributarias. Así, el
tribunal Fiscal está facultado a usar los diversos métodos interpretativos cuando
resuelve las controversias en materia tributaria.
Es preciso señalar que toda norma jurídica, por clara e inequívoca que sea o
parezca, necesita ser previamente entendida, esto, es, interpretada, pensándose
también que la interpretación no sólo es necesaria en el momento de la aplicación
del Derecho, sino también en el de su creación.
El Tribunal Fiscal, posee la facultad de interpretar hechos y normas tributarias al
resolver conflictos en la materia, dicha prerrogativa no es ilimitada, ni podría serlo
de ninguna manera; debido que la labor de interpretación implica analizar la norma
o los hechos, de ser el caso, los criterios que subyacen a ella, y evaluar su
aplicación en el supuesto determinado; sin embargo, no significa nunca aplicar la
norma utilizándola en un sentido diferente al que tiene, es decir, disfrazar la
inaplicación de una norma que no tiene, argumentando que se está haciendo
labor interpretativa.
La labor de interpretación de una norma por el operador del derecho, consiste en
establecer el alcance y sentido de la norma. Por consiguiente considero que
interpretar es crear, pero dentro de los límites que nos permite aquello que fue
creado anteriormente y que está siendo objeto de interpretación; interpretando no
podemos variar la naturaleza de aquello que sometemos al ejercicio interpretativo.
Nos referimos a las limitaciones que fluyen de las normas mismas y de la
344
naturaleza de los órganos que ejercer la facultad de interpretar, más aún cuando
la propia norma VIII del C.T., permite usar todos los métodos de interpretación
admitidos por el Derecho al aplicar las normas tributarias, así el Tribunal Fiscal
está facultado a usar los diversos métodos interpretativos al aplicar normas y
evaluar hechos cuando resuelve las controversias en materia tributaria. Sin que
ello signifique que en vía de interpretación no puede crearse tributos, establecerse
sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias
a personas o supuestos distintos a los señalados en la Ley.
Fuente: Portal del Tribunal Fiscal
Artículo 98º.- Composición del tribunal fiscal
El Tribunal Fiscal está conformado por:
1. La Presidencia del Tribunal Fiscal, integrada por el Vocal Presidente quien
representa al Tribunal Fiscal.
2. La Sala Plena del Tribunal Fiscal, compuesta por todos los Vocales del Tribunal
Fiscal. Es el órgano encargado de establecer, mediante acuerdos de Sala Plena,
los procedimientos que permitan el mejor desempeño de las funciones del Tribunal
Fiscal así como la unificación de los criterios de sus Salas.
La Sala Plena podrá ser convocada de oficio por el Presidente del Tribunal Fiscal
o a pedido de cualquiera de las Salas. En caso que el asunto o asuntos a tratarse
estuvieran referidos a disposiciones de competencia exclusiva de las Salas
especializadas en materia tributaria o de las Salas especializadas en materia
aduanera, el Pleno podrá estar integrado exclusivamente por las Salas
competentes por razón de la materia, estando presidida por el Presidente del
Tribunal Fiscal, quien tendrá voto dirimente. (*)
(*) Numeral sustituido por el Artículo 25° de la Ley N° 27038, publicada el 31 de diciembre de 1998.
345
Asimismo, el Presidente del Tribunal Fiscal podrá convocar a Sala Plena, de oficio
o a petición de los Resolutores - Secretarios de Atención de Quejas, por temas
vinculados a asuntos de competencia de éstos. Los Acuerdos de Sala Plena
vinculados a estos temas que se ajusten a lo establecido en el Artículo 154 serán
recogidos en las resoluciones de la Oficina de Atención de Quejas." (*)
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 16 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
3. La Vocalía Administrativa, integrada por un Vocal Administrativo encargado de
la función administrativa.
4. Las Salas especializadas en materia tributaria o aduanera, que según las
necesidades operativas del Tribunal Fiscal se establezcan por Decreto Supremo.
Cada Sala está conformada por tres (3) vocales, que deberán ser profesionales de
reconocida solvencia moral y versación en materia tributaria o aduanera según
corresponda, con no menos de cinco (5) años de ejercicio profesional o diez (10)
años de experiencia, en materia tributaria o aduanera, en su caso, de los cuales
uno ejercerá el cargo de Presidente de Sala. Además contarán con un Secretario
Relator de profesión abogado y con asesores en materia tributaria y aduanera.
El nombramiento del Vocal Presidente, del Vocal Administrativo y de los demás
Vocales del Tribunal Fiscal será efectuado por Resolución Suprema refrendada
por el Ministro de Economía y Finanzas. Corresponde al Presidente del Tribunal
Fiscal designar al Presidente de las Salas Especializadas en materia tributaria o
aduanera, disponer la conformación de las Salas y proponer a los Secretarios
Relatores, cuyo nombramiento se efectuará mediante Resolución Ministerial.
Los miembros del Tribunal Fiscal señalados en el presente artículo desempeñarán
el cargo a tiempo completo y a dedicación exclusiva, estando prohibidos de ejercer
su profesión, actividades mercantiles e intervenir en entidades vinculadas con
dichas actividades, salvo el ejercicio de la docencia universitaria.
Comentario
De acuerdo con lo dispuesto por la Resolución de Presidencia del Tribunal Fiscal Nº
001-2011-EF/41.01, se determina la Especialización de las Salas cuya conformación
se establece de la siguiente manera:
La conformación de Salas Especializadas según lo dispuesto por las Resoluciones de Presidencia del Tribunal
Fiscal.
SEDE MIRAFLORES
Calle Diez Canseco Nº 258 - Miraflores
Salas Especializadas en Tributos Internos – SUNAT - LIMA
Sala 1
VOCALES:
SECRETARIO RELATOR:
Abogada Licette Zúñiga Dulanto - Vocal Presidenta.
Abogado Sergio Ezeta Carpio.
C.P.C. Luis Alberto Ramírez Mío.
Abogada Patricia Vilma Huertas Valladares (e).
346
Sala 3
VOCALES:
SECRETARIO RELATOR:
Sala 4
VOCALES:
SECRETARIO RELATOR:
Sala 8
VOCALES:
SECRETARIO RELATOR:
Abogada Mariella Casalino Mannarelli - Vocal Presidenta.
C.P.C. Raúl Queuña Díaz.
Abogado Juan Miguel De Pomar Shirota.
Abogada Sarita Barrera Vasquez.
Abogada Ada Flores Talavera - Vocal Presidenta.
Abogado Jesús Fuentes Borda.
Abogada Lorena Amico de las Casas.
Abogada Silvana Ofelia, Sánchez Gómez.
Abogada Cristina Huertas Lizarzaburu - Vocal Presidenta.
Abogado Gary Falconí Sinche .
Abogada Rossana Izaguirre Llampasi.
Abogado Marco Titov Huerta Llanos.
Salas Especializadas en Tributos Internos – Otras Regiones SUNAT y Otros
Tributos
Sala 2
VOCALES:
Abogada Marina Zelaya Vidal - Vocal Presidenta.
Abogado Víctor Castañeda Altamirano.
Abogado Pedro Velásquez López-Raygada.
SECRETARIO RELATOR:
Abogado Walter Tito Charca Huascupe.
Sala 9
VOCALES:
SECRETARIO RELATOR:
Oficina Técnica
Oficina Técnica
JEFE
Abogada Gina Paola Castro Arana.
347
SEDE SAN ISIDRO
Av. Javier Prado Oeste Nº 1115 - San Isidro
Salas Especializadas en Tributos Internos – Otras Regiones SUNAT y Otros Tributos
Sala 5
VOCALES:
SECRETARIO RELATOR:
Sala 10
VOCALES:
SECRETARIO RELATOR:
Abogada Gabriela Márquez Pacheco - Vocal Presidenta
Abogado Luis Gabriel Cayo Quispe.
Abogado Jorge Orlando Sarmiento Díaz.
Abogada Erika Isabel Jiménez Suárez.
Abogada Caridad Guarniz Cabell - Vocal Presidente.
Abogado Lily Villanueva Aznarán.
Abogada Roxana Ruiz Abarca.
Abogada Claudia Elizabeth Toledo Sagástegui.
Sala Especializada en Tributos Aduaneros
Sala 6
VOCALES:
Abogado Marco Huamán Sialer - Vocal Presidente.
Abogada Elizabeth Winstanley Patio.
Abogado José Martel Sánchez.
SECRETARIO RELATOR:
Abogado Aldo Falconí Grillo.
Sala Especializada en Tributos Municipales
Sala7
VOCALES:
Abogada Doris Muñoz García - Vocal Presidenta.
Abogada Patricia Jaquelin Meléndez Kohatsu.
SECRETARIO RELATOR:
Sala11
VOCALES:
SECRETARIO RELATOR:
Abogado Rodolfo Martin Ríos Diestro.
Abogada Juana Pinto de Aliaga- Vocal Presidenta.
Abogada Rosa Barrantes Takata.
Abogada Carmen Terry Ramos.
Abogada Silvia Quintana Aquehua.
Artículo 99º.- Ratificación de los miembros del tribunal fiscal
348
Los miembros del Tribunal serán ratificados cada cuatro (4) años. Sin embargo,
serán removidos de sus cargos si incurren en negligencia, incompetencia o
inmoralidad.
Concordancia:
Constitución Política art. 39º
Código tributario art. 152º
Artículo 100°.- Deber de abstención de los vocales del Tribunal Fiscal
Los Vocales del Tribunal Fiscal, bajo responsabilidad, se abstendrán de resolver
en los casos previstos en el Artículo 88° de la Ley del Procedimiento
Administrativo General.
Concordancia:
Código Tributario Art. 101
Código Civil art. 236
Código Procesal Civil arts.305, 307,311 y 312
Ley 27444, art. 88º
Artículo 101º.- Funcionamiento y atribuciones del Tribunal Fiscal
Las Salas del Tribunal Fiscal se reunirán con la periodicidad que se establezca por
Acuerdo de Sala Plena. Para su funcionamiento se requiere la concurrencia de los
tres (3) vocales y para adoptar resoluciones, dos (2) votos conformes.
Son atribuciones del Tribunal Fiscal:
1. Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones contra
las Resoluciones de la Administración Tributaria que resuelven reclamaciones
interpuestas contra Ordenes de Pago, Resoluciones de Determinación,
Resoluciones de Multa u otros actos administrativos que tengan relación
directa con la determinación de la obligación tributaria; así como contra las
Resoluciones que resuelven solicitudes no contenciosas vinculadas a la
determinación de la obligación tributaria, y las correspondientes a las
aportaciones a ESSALUD y a la ONP.
(Numeral 1. sustituido por el Artículo 43° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5
2. Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones contra
las Resoluciones que expida la SUNAT, sobre los derechos aduaneros,
clasificaciones arancelarias y sanciones previstas en la Ley General de
Aduanas, su reglamento y normas conexas y los pertinentes al Código
Tributario.
(Numeral 2. sustituido por el Artículo 43° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el
5 de febrero de 2004 y vigente a partir del 6 de febrero de 2004).
349
3.
Conocer y resolver en última instancia administrativa, las apelaciones
respecto de la sanción de comiso de bienes, internamiento temporal de
vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, así como las sanciones que sustituyan a ésta última de
acuerdo a lo establecido en el Artículo 183º, según lo dispuesto en las normas
sobre la materia.
4. Resolver las cuestiones de competencia que se susciten en materia tributaria.
5.
Resolver los recursos de queja que presenten los deudores tributarios, contra
las actuaciones o procedimientos que los afecten directamente o infrinjan lo
establecido en este Código, así como los que se interpongan de acuerdo con
la Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones administrativas en
materia aduanera.
6. Uniformar la jurisprudencia en las materias de su competencia.
7.
Proponer al Ministro de Economía y Finanzas las normas que juzgue
necesarias para suplir las deficiencias en la legislación tributaria y aduanera.
8. Resolver en vía de apelación las tercerías que se interpongan con motivo del
Procedimiento de Cobranza Coactiva.
9. Celebrar convenios con otras entidades del Sector Público, a fin de realizar la
notificación de sus resoluciones, así como otros que permitan el mejor
desarrollo de los procedimientos tributarios.
(2) Numeral incorporado por el Artículo 26° de la Ley N° 27038, publicada el 31 de
diciembre de 1998.
Comentarios
Las notificación del tribunal fiscal son efectuadas por la SUNAT de acuerdo con el
convenio suscrito de conformidad con lo previsto en el numeral 9 del artículo 101º del
Texto único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo No 135-99EF, dispositivo según el cual el Tribunal Fiscal tiene dentro de sus atribuciones el
"celebrar convenios con otras entidades del sector público, a fin de realizar la notificación
de sus resoluciones, así como otros que permitan el mejor desarrollo de los
procedimientos tributarios".
Estos recursos administrativos, también se le conoce como MEDIOS IMPUGNATORIOS
que tienen por finalidad discutir un Acto Administrativo que se supone viola, desconoce o
lesiona un derecho o interés legítimo del contribuyente y/o recurrente. Los Actos
administrativos antes señalados son la Resolución emite la Administración Tributaria en
primera instancia (SUNAT, Gobierno Local y/o Gobierno Regional), por lo que se recurre
ante el superior jerárquico (Tribunal Fiscal).
De acuerdo al artículo 1° de la Ley del Procedimiento Administrativo General – Ley 27444,
"Son actos administrativos, las declaraciones de las entidades que, en el marco de
normas de derecho público, están destinadas a producir efectos jurídicos sobre los
350
intereses, obligaciones o derechos de los administrados dentro de una situación
concreta."
Según el Código Tributario, estos actos administrativos pueden ser: Resoluciones de
Determinación y de Multa, Ordenes de Pago, Resoluciones que deniegan un
fraccionamiento o que resuelven sobre la pérdida de un fraccionamiento, Resoluciones
que resuelven solicitudes de devolución, Resoluciones que establecen sanciones de
Comiso de Bienes, Internamiento Temporal de Vehículos y Cierre Temporal de
Establecimiento, Resoluciones Denegatorias Fictas sobre recursos no contenciosos,
Resoluciones de Intendencia que resuelven Recursos de Reclamación, entre otros.
Siendo los requisitos para apelar los siguientes:
1. Escrito fundamentado con nombre y apellidos, firma y número de registro hábil de
abogado en los lugares donde la defensa fuera cautiva.
2. Hoja de Información Sumaria y anexo (Formulario 6000 Hoja de Información
Sumaria y 6001 Anexo Hoja de Información Sumaria, de corresponder).
3. Tener interés y legitimidad para obrar, la persona que actúe en nombre del titular
deberá acreditar su representación mediante poder por documento público o
privado con firma legalizada notarialmente o por fedatario designado por la
Administración Tributaria o, de acuerdo a lo previsto en las normas que otorgan
dichas facultades, según corresponda.
4. Si se presenta el medio impugnatorio dentro de los 20 días no requiere el pago o
carta fianza, excepto cuando se trata la impugnación contra la orden de pago.
5. Pago o carta fianza: Cuando las Resoluciones de Determinación y de Multa se
reclamen vencido el señalado término de veinte (20) días hábiles, deberá
acreditarse el pago de la totalidad de la deuda tributaria que se reclama,
actualizada hasta la fecha de pago, o presentar carta fianza por el monto de la
deuda actualizada hasta por seis (6) meses posteriores a la fecha de la
interposición de la reclamación, con una vigencia de seis (6) meses, debiendo
renovarse por períodos similares dentro del plazo que señale la Administración.
Los plazos señalados en seis (6) meses variarán a nueve (9) meses tratándose de
la reclamación de soluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las
normas de precios de transferencia.
6. Para interponer reclamación contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago
previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que
realice el pago.
Excepción: podrá interponerse reclamación tratándose de Órdenes de Pago,
cuando medien circunstancias que evidencien que la cobranza de la deuda
contenida en ésta podría ser improcedente y siempre que la reclamación se
hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la
Orden de Pago. En este caso, la Administración deberá admitir y resolver la
reclamación dentro del plazo de noventa (90) días hábiles, bajo responsabilidad
del órgano competente. La suspensión de la cobranza deberá mantenerse hasta
que la deuda sea exigible. Para la admisión a trámite de la reclamación se
requiere, además de los requisitos establecidos, que el reclamante acredite que ha
abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se
realice el pago (numeral 3 del inciso a) del Artículo 119º del TUO del Código
Tributario).
351
Artículo 102º.- Jerarquía de las normas
Al resolver el Tribunal Fiscal deberá aplicar la norma de mayor jerarquía. En dicho
caso, la resolución deberá ser emitida con carácter de jurisprudencia de
observancia obligatoria, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 154°.
(3) Artículo sustituido por el Artículo 27° de la Ley N° 27038, publicada el 31 de diciembre de 1998.
Comentario
De acuerdo al artículo 51º de la Constitución Política del Perú es la siguiente:
Constitución Nacional
Tratados internacionales
Leyes marco
Leyes orgánicas
Leyes
Decretos Supremos
Resoluciones Supremas
Resoluciones Ministeriales, etc.
La Sentencia del Tribunal Constitucional, en el caso de Inconstitucionalidad
interpuesta por sesenta y cuatro Congresistas de la República, contra los artículos
1°, 2°, 3°, y la Primera y Segunda Disposición Final y Transitoria de la Ley N.°
26285, publicada en el Diario Oficial El Peruano el 14 de enero de 1994,
Expediente Nº 005-2003-AI/TC91 , ha señalado con meridiana claridad la teoría de
la Jerarquia de normas, por lo que se transcribe la parte pertinente:
(…)
3. El marco conceptual del orden jurídico
El orden jurídico es un sistema orgánico, coherente e integrado jerárquicamente
por normas de distinto nivel que se encuentran interconectadas por su origen, es
decir, que unas normas se fundan en otras o son consecuencia de ellas.
El ordenamiento jurídico se conceptualiza como una pluralidad de normas
aplicables en un espacio y tiempo determinados, y se caracteriza por constituir
una normatividad sistémica, y por su plenitud hermética.
En puridad, una norma jurídica sólo adquiere valor de tal, por su adscripción a un
orden. Por tal consideración, cada norma está condicionada sistémicamente por
otras. Ello debido a que el orden es la consecuencia de una previa construcción
teórico-instrumental.
Al percibirse el derecho concreto aplicable, en un lugar y tiempo determinados,
como un orden regulador, se acredita la constitución de una totalidad normativa
unitaria, coherente y organizadora de la vida coexistencial.
Ariel Álvarez Gardiol (Manual de Filosofía del Derecho. Buenos Aires: Astrea,
1982) afirma que el orden jurídico comporta la existencia de una normatividad
sistémica, puesto que “(...) el derecho es una totalidad, es decir, un conjunto de
normas entre las cuales existe tanto una unidad como una disposición
91
Extraído de: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2003/00005-2003-AI.html
352
determinada”. Y agrega que, por ende, se le puede conceptuar como “el conjunto
o unión de normas dispuestas y ordenadas con respecto a una norma fundamental
y relacionadas coherentemente entre si”.
Esta normatividad sistémica se rige bajo el criterio de la unidad, dado que se
encuentra constituida sobre la base de un escalonamiento jerárquico, tanto en la
producción como en la aplicación de sus determinaciones regulatorias.
Hans Kelsen (Teoría Pura del Derecho. Buenos Aires: Eudeba, 1987) precisa que
un orden normativo sistémico es unitario, porque todas sus normas convergen en
una norma fundamental, de la cual derivan directa o indirectamente, en sucesión,
grado o escalera, hasta llegar a las normas más concretas.
Toda norma encuentra su fundamento de validez en otra superior, y así
sucesivamente, hasta llegar a la norma fundamental. Tal concepto de validez no
sólo alude a la necesidad de que una norma se adecue formalmente a otra
superior, sino también a su compatibilidad material.
Esta normativa está sujeta al criterio de coherencia, pues la normatividad
sistémica es una totalidad armónicamente ordenada, en la que las normas que la
conforman guardan una relación de compatibilidad entre sí, lo que excluye
cualquier posibilidad de contradicción permanente.
Esta vocación por la coherencia exige la exclusión de cualquier situación en que
dos normas que se contradicen en sus consecuencias jurídicas, pertenezcan o
sigan perteneciendo a un mismo ordenamiento legal.
En consonancia con todo lo expuesto, puede señalarse que la normatividad
sistémica del orden jurídico descansa en los siguientes principios: la coherencia
normativa y el principio de jerarquía de las normas.
§3.1. El principio de la coherencia normativa
4. Dicha noción implica la existencia de la unidad sistémica del orden jurídico, lo
que, por ende, presume una relación armónica entre las normas que lo conforman.
Ello es así por la necesaria e imprescindible compenetración, compatibilidad y
conexión axiológica, ideológica y lógica entre los deberes y derechos asignados,
además de las competencias y responsabilidades establecidas en el plano
genérico de las normas de un orden jurídico.
Lo opuesto a la coherencia es la antinomia o conflicto normativo, es decir, la
existencia de situaciones en las que dos o más normas que tienen similar objeto,
prescriben soluciones incompatibles entre sí, de modo tal que el cumplimiento o
aplicación de una de ellas acarrearía la violación de la otra, ya que la aplicación
simultánea de ambas resulta imposible.
353
Como puede colegirse de lo expuesto, la coherencia se ve afectada por la
aparición de las denominadas antinomias. Estas se generan ante la existencia de
dos normas que simultáneamente plantean consecuencias jurídicas distintas para
un mismo hecho, suceso o acontecimiento. Allí se cautela la existencia de dos o
más normas afectadas “por el síndrome de incompatibilidad” entre sí.
La existencia de la antinomia se acredita en función de los siguientes
presupuestos:
- Que las normas afectadas por el “síndrome de incompatibilidad” pertenezcan a
un mismo orden jurídico; o que encontrándose adscritas a órdenes distintos,
empero, estén sujetas a relaciones de coordinación o subordinación (tal el caso de
una norma nacional y un precepto emanado del derecho internacional público).
- Que las normas afectadas por el “síndrome de incompatibilidad” tengan el
mismo
ámbito de validez (temporal, espacial, personal o material).
El ámbito temporal se refiere al lapso dentro del cual se encuentran vigentes las
normas.
El ámbito espacial se refiere al territorio dentro del cual rigen las normas (local,
regional, nacional o supranacional).
El ámbito personal se refiere a los status, roles y situaciones jurídicas que
las normas asignan a los individuos. Tales los casos de nacionales o
extranjeros; ciudadanos y pobladores del Estado; civiles y militares,
funcionarios, servidores, usuarios, consumidores, vecinos; etc.
El ámbito material se refiere a la conducta descrita como exigible al destinatario de
la norma.
- Que las normas afectadas por el “síndrome de incompatibilidad” pertenezcan,
en principio, a la misma categoría normativa; es decir, que tengan homóloga
equivalencia jerárquica.
Atendiendo a ello, puede definirse la antinomia como aquella situación en que dos
normas pertenecientes al mismo orden jurídico y con la misma jerarquía
normativa, son incompatibles entre sí, debido a que tienen el mismo ámbito de
validez.
§3.2. El principio de jerarquía piramidal de las normas
5. La normatividad sistémica requiere necesariamente que se establezca una
jerarquía piramidal de las normas que la conforman.
Al respecto el artículo 51° de la Constitución, recogiendo dicho principio, declara:
“La Constitución prevalece sobre toda norma legal; la ley, sobre las normas de
354
inferior jerarquía, y así sucesivamente. La publicidad es esencial para la vigencia
de toda norma del Estado”.
Con ello se postula una prelación normativa con arreglo a la cual, las normas se
diversifican en una pluralidad de categorías que se escalonan en consideración a
su rango jerárquico.
Dicha estructuración se debe a un escalonamiento sucesivo tanto en la
producción como en la aplicación de las normas jurídicas.
Esta jerarquía se fundamenta en el principio de subordinación escalonada. Así, la
norma inferior encuentra en la superior la razón de su validez: y, además, obtiene
ese rasgo siempre que hubiese sido creada por el órgano competente y mediante
el procedimiento previamente establecido en la norma superior.
Como señala Francisco Fernández Segado [El sistema Constitucional Español,
Madrid: Dykinson, 1992], la pirámide jurídica “(...) implica la existencia de una
diversidad de normas entre las que se establece una jerarquización, de
conformidad con la cual una norma situada en un rango inferior no puede
oponerse a otra de superior rango. Ello, a su vez, implica que el ordenamiento
adopte una estructura jerarquizada, en cuya cúspide obviamente se sitúa la
Constitución”. Un sistema jurídico no está constituido por normas yuxtapuestas y
coordinadas, sino por normas jerárquicas y superpuestas.
Ello presupone una clara correlación entre la fuente de la que emana una norma,
la forma que ésta ha de adoptar y la fuerza jurídica de la misma. El precepto que
regula la producción normativa es, prima facie, una norma superior; mientras que
la producida conforme a esa regulación es una la norma inferior.
En toda estructura jerárquica existen tres tipos de normas, a saber, las
productoras, las ejecutoras y las ejecutoras-productoras:
Las normas productoras, en un sentido amplio, son las que revelan la
expresión y ejercicio de un poder legislativo (originario o derivado), por el que se
promueve y condiciona la expedición de otras normas, a las cuales se les asigna
una jerarquía inferior. Es el caso de la Constitución y de buena parte de las leyes.
Las normas ejecutoras son aquellas que dan cumplimiento a lo dispuesto o
establecido en una norma productora. Tal el caso de las resoluciones.
Las normas ejecutoras-productoras son aquellas que realizan ambas tareas
simultáneamente. Tal el caso de una buena parte de las leyes y los decretos.
La producción de normas deja constancia del inseparable binomio poder-deber.
El poder del legislador consiste en la facultad de crear, modificar, abrogar, –etc.–,
normas dentro de un Estado, siempre que se respeten las reglas de elaboración.
355
Este poder se manifiesta descendentemente en cinco planos: poder constitucional,
poder legislativo ordinario, poder reglamentario, poder jurisdiccional y poder
negocial o de declaración de voluntad.
El deber de legislar consiste en la atribución de dictar normas que permitan hacer
cumplir, respetar o ejecutar los alcances de otras de mayor jerarquía.
§3.3. Los principios constituyentes de la estructura jerárquica de las normas
6. El orden jurídico no es un sistema de preceptos situados en un mismo plano y
ordenados equivalentemente, sino una construcción escalonada de diversos
estratos o categorías normativas.
Esta disposición estratificada es producto del uso de una pluralidad de principios
que, en algunos casos, pueden determinar la ubicación de una norma dentro de
una categoría normativa, o su prelación al interior de la misma.
a) Principio de constitucionalidad
Las normas constitucionales poseen supremacía sobre cualesquiera otras del
sistema, por lo que cuando éstas se les oponen formal o materialmente, se
preferirá aplicar las primeras. Como acota Manuel García Pelayo: "Todo deriva de
la Constitución y todo ha de legitimarse por su concordancia directa o indirecta con
la Constitución".
b)
Principio de legalidad
Es una regla que exige sujeción a la ley y a aquellas normas de similar jerarquía.
En tal virtud, condiciona la validez de las normas de inferior rango.
Tal supremacía está prevista en el artículo 51° de la Constitución, que dispone que
después del texto fundamental, la ley prevalece sobre toda otra norma de inferior
jerarquía.
c) Principio de subordinación subsidiaria
Establece la prelación normativa descendente después de la ley y contiene a los
decretos, las resoluciones y las normas de interés de parte.
Esta disposición normativa se encuentra contemplada en el ya citado artículo 51°
de la Constitución y en el artículo 3° del Decreto Legislativo N.° 560, conocido con
el nomen juris de Ley del Poder Ejecutivo.
Principio de jerarquía funcional en el órgano legislativo
356
Expresa que a falta de una asignación específica de competencia, prima la norma
producida por el funcionario u órgano funcional de rango superior. Se aplica
preferentemente al interior de un organismo público.
Este principio se deduce lógicamente de la estructura de jerarquía funcional
operante en cada organismo público. Así, en el Gobierno Central, se deberán
tener en cuenta las normas generales previstas en los artículos 37° y siguientes
del Decreto Legislativo N.° 560 -Ley del Poder Ejecutivo-, además de lo dispuesto
por otras leyes.
Ahora bien, la pirámide jurídica nacional debe comprenderse a la luz de dos
criterios rectores: las categorías y los grados.
Las categorías son expresión de un género normativo que ostenta una
cualificación formal y una condición preferente determinada por la Constitución o
por sus normas reglamentarias.
Ellas provienen de una especie normativa; es decir, aluden a un conjunto de
normas de contenido y valor semejante o análogo.
En nuestro ordenamiento, la primera categoría se encuentra ocupada por las
normas constitucionales y las normas con rango constitucional; la segunda está
conformada por la ley y normas con rango de ley; la tercera está constituida por
los decretos y normas de naturaleza ejecutiva; la cuarta por las resoluciones; y la
quinta por las normas con interés de parte. Estas últimas incluyen las decisiones
del Estado surgidas a petición de los particulares, o actos de éstos sin intervención
estatal, que generen derechos y deberes de carácter personal.
(…)
Fuente Portal del Tribunal Constitucional
357
LIBRO TERCERO
Procedimientos tributarios
TITULO I
Disposiciones generales
Artículo 103º.- Actos de la administración tributaria
Los actos de la Administración Tributaria serán motivados y constarán en los
respectivos instrumentos o documentos.
Comentario
Requisitos de validez de los actos administrativos
De acuerdo al artículo 3º de la Ley de Procedimiento Administrativo General – Ley 27444,
son requisitos indispensables para su validez de los actos administrativos, los siguientes:
1. Competencia.- Ser emitido por el órgano facultado en razón de la materia, territorio,
grado, tiempo o cuantía, a través de la autoridad regularmente nominada al momento
del dictado y en caso de órganos colegiados, cumpliendo los requisitos de sesión,
quórum y deliberación indispensables para su emisión.
2. Objeto o contenido.- Las actos administrativos deben expresar su respectivo objeto,
de tal modo que pueda determinarse inequívocamente sus efectos jurídicos. Su
contenido se ajustará a lo dispuesto en el ordenamiento jurídico, debiendo ser lícito,
preciso, posible física y jurídicamente, y comprender las cuestiones surgidas de la
motivación.
3. Finalidad Pública.- Adecuarse a las finalidades de interés público asumidas por las
normas que otorgan las facultades al órgano emisor, sin que pueda habilitársele a
perseguir mediante el acto, aun encubiertamente, alguna finalidad sea personal de la
propia autoridad, a favor de un tercero, u otra finalidad pública distinta a la prevista en
la ley. La ausencia de normas que indique los fines de una facultad no genera
discrecionalidad.
4. Motivación.- El acto administrativo debe estar debidamente motivado en proporción al
contenido y conforme al ordenamiento jurídico.
5. Procedimiento regular.- Antes de su emisión, el acto debe ser conformado mediante
el cumplimiento del procedimiento administrativo previsto para su generación.
Artículo 104.- FORMAS DE NOTIFICACIÓN
La Notificación de los actos administrativos se realizará, indistintamente, por
cualquiera de las siguientes formas:
a) Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de
recibo o con certificación de la negativa a la recepción efectuada por el encargado
de la diligencia.
358
El acuse de recibo deberá contener, como mínimo:
(i) Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario.
(ii) Número de RUC del deudor tributario o número del documento de identificación
que corresponda.
(iii) Número de documento que se notifica.
(iv) Nombre de quien recibe y su firma, o la constancia de la negativa.
(v) Fecha en que se realiza la notificación.
La notificación efectuada por medio de este inciso, así como la contemplada en el
inciso f), efectuada en el domicilio fiscal, se considera válida mientras el deudor
tributario no haya comunicado el cambio del mencionado domicilio.
La notificación con certificación de la negativa a la recepción se entiende realizada
cuando el deudor tributario o tercero a quien está dirigida la notificación o
cualquier persona mayor de edad y capaz que se encuentre en el domicilio fiscal
del destinatario rechace la recepción del documento que se pretende notificar o,
recibiéndolo, se niegue a suscribir la constancia respectiva y/o no proporciona sus
datos de identificación, sin que sea relevante el motivo de rechazo alegado.(*)
(*) Inciso sustituido por el Artículo 24 del Decreto Legislativo Nº 981, publicado el 15 de marzo de 2007.
b) Por medio de sistemas de comunicación electrónicos, siempre que se pueda
confirmar la entrega por la misma vía.
Tratándose del correo electrónico u otro medio electrónico aprobado por la SUNAT
o el Tribunal Fiscal que permita la transmisión o puesta a disposición de un
mensaje de datos o documento, la notificación se considerará efectuada al día
hábil siguiente a la fecha del depósito del mensaje de datos o documento.
La SUNAT mediante Resolución de Superintendencia establecerá los requisitos,
formas, condiciones, el procedimiento y los sujetos obligados a seguirlo, así como
las demás disposiciones necesarias para la notificación por los medios referidos
en el segundo párrafo del presente literal.
En el caso del Tribunal Fiscal, el procedimiento, los requisitos, formas y demás
condiciones se establecerán mediante Resolución Ministerial del Sector Economía
y Finanzas (*).
(*) Inciso modificado por el Artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio de 2012.
CONCORDANCIAS:
R.M.N° 270-2013-EF-41, Art. 5 (De la notificación por
medio electrónico y de los mecanismos de seguridad)
"c) Por constancia administrativa, cuando por cualquier circunstancia el deudor
tributario, su representante o apoderado, se haga presente en las oficinas de la
359
El acuse de notificación por constancia administrativa deberá contener, como
mínimo, los datos indicados en el segundo párrafo del inciso a) y señalar que se
utilizó esta forma de notificación."
(*) Inciso modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
d) Mediante la publicación en la página web de la Administración Tributaria, en los
casos de extinción de la deuda tributaria por ser considerada de cobranza dudosa
o recuperación onerosa. En defecto de dicha publicación, la Administración
Tributaria podrá optar por publicar dicha deuda en el Diario Oficial o en el diario de
la localidad encargado de los avisos judiciales o, en su defecto, en uno de mayor
circulación de dicha localidad.
La publicación a que se refiere el párrafo anterior deberá contener el nombre,
denominación o razón social de la persona notificada, el número de RUC o el
documento de identidad que corresponda y la numeración del documento en el
que consta el acto administrativo.
"e) Cuando se tenga la condición de no hallado o no habido o cuando el domicilio
del representante de un no domiciliado fuera desconocido, la SUNAT realizará la
notificación de la siguiente forma:"(*)
(*) Encabezado modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014
1) Mediante acuse de recibo, entregado de manera personal al deudor tributario, al
representante legal o apoderado, o con certificación de la negativa a la recepción
efectuada por el encargado de la diligencia, según corresponda, en el lugar en que
se los ubique. Tratándose de personas jurídicas o empresas sin personería
jurídica, la notificación podrá ser efectuada con el representante legal en el lugar
en que se le ubique, con el encargado o con algún dependiente de cualquier
establecimiento del deudor tributario o con certificación de la negativa a la
recepción, efectuada por el encargado de la diligencia.
2) Mediante la publicación en la página web de la SUNAT o, en el Diario Oficial o,
en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en
uno de mayor circulación de dicha localidad.
La publicación a que se refiere el presente numeral, en lo pertinente, deberá
contener el nombre, denominación o razón social de la persona notificada, el
número de RUC o número del documento de identidad que corresponda, la
numeración del documento en el que consta el acto administrativo, así como la
mención a su naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de éstos y el período
o el hecho gravado; así como las menciones a otros actos a que se refiere la
notificación.
"3. Por las formas establecidas en los incisos b), c) y f) del presente Artículo. En
caso que los actos a notificar sean los requerimientos de subsanación regulados
en los Artículos 23, 140 y 146, cuando se emplee la forma de notificación a que se
refiere el inciso c), ésta podrá efectuarse con la persona que se constituya ante la
SUNAT para realizar el referido trámite." (*)
360
(*) Numeral incorporado por el Artículo 16 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
Cuando la notificación no pueda ser realizada en el domicilio fiscal del deudor
tributario por cualquier motivo imputable a éste distinto a las situaciones descritas
en el primer párrafo de este inciso, podrá emplearse la forma de notificación a que
se refiere el numeral 1. Sin embargo, en el caso de la publicación a que se refiere
el numeral 2, ésta deberá realizarse en la página web de la Administración y
además en el Diario Oficial o en el diario de la localidad encargado de los avisos
judiciales o, en su defecto, en uno de mayor circulación de dicha localidad.
f) Cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o estuviera
cerrado, se fijará un Cedulón en dicho domicilio. Los documentos a notificarse se
dejarán en sobre cerrado, bajo la puerta, en el domicilio fiscal.
El acuse de la notificación por Cedulón deberá contener, como mínimo (*):
(i) Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario.
(ii) Número de RUC del deudor tributario o número del documento de identificación
que corresponda.
(iii) Número de documento que se notifica.
(iv) Fecha en que se realiza la notificación.
(v) Dirección del domicilio fiscal donde se realiza la notificación.
(vi) Número de Cedulón.
(vii) El motivo por el cual se utiliza esta forma de notificación.
(viii) La indicación expresa de que se ha procedido a fijar el Cedulón en el
domicilio fiscal, y que los documentos a notificar se han dejado en sobre cerrado,
bajo la puerta.
(*) Inciso sustituido por el Artículo 24 del Decreto Legislativo Nº 981, publicado el 15 de marzo de 2007.
En caso que en el domicilio no se pudiera fijar el Cedulón ni dejar los documentos
materia de la notificación, la SUNAT notificará conforme a lo previsto en el inciso
e).
Cuando el deudor tributario hubiera fijado un domicilio procesal y la forma de
notificación a que se refiere el inciso a) no pueda ser realizada por encontrarse
cerrado, hubiera negativa a la recepción, o no existiera persona capaz para la
recepción de los documentos, se fijará en el domicilio procesal una constancia de
la visita efectuada y se procederá a notificar en el domicilio fiscal.
Existe notificación tácita cuando no habiéndose verificado notificación alguna o
ésta se hubiere realizado sin cumplir con los requisitos legales, la persona a quien
ha debido notificarse una actuación efectúa cualquier acto o gestión que
demuestre o suponga su conocimiento. Se considerará como fecha de la
notificación aquélla en que se practique el respectivo acto o gestión.
Tratándose de las formas de notificación referidas en los incisos a), b), d), f) y la
publicación señalada en el numeral 2) del primer párrafo y en el segundo párrafo
del inciso e) del presente artículo, la Administración Tributaria deberá efectuar la
361
notificación dentro de un plazo de quince (15) días hábiles contados a partir de la
fecha en que emitió el documento materia de la notificación, más el término de la
distancia, de ser el caso, excepto cuando se trate de la notificación de la
Resolución de Ejecución Coactiva en el supuesto previsto en el numeral 2 del
Artículo 57, en el que se aplicará el plazo previsto en el citado numeral.
El Tribunal Fiscal y las Administraciones Tributarias distintas a la SUNAT deberán
efectuar la notificación mediante la publicación en el diario oficial o, en el diario de
la localidad encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en uno de mayor
circulación de dicha localidad, cuando no haya sido posible efectuarla en el
domicilio fiscal del deudor tributario por cualquier motivo imputable a éste. Dicha
publicación deberá contener el nombre, denominación o razón social de la
persona notificada, el número de RUC o número del documento de identidad que
corresponda, la numeración del documento en el que consta el acto administrativo,
así como la mención a su naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de éstos y
el período o el hecho gravado; así como las menciones a otros actos a que se
refiere la notificación.(*)
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 24 del Decreto Legislativo Nº 981, publicado el 15 de marzo de 2007.
Jurisprudencia
Acuerdo de Sala Plena Nº 18-2010 del 12.Dic.2010
Tribunal Fiscal N° 17003-7-2010
El Tribunal Fiscal, ha utilizado los siguientes fundamentos, entre otros, para
resolver la queja interpuesta por el contribuyente, declarando Infundada e
Improcedente, Declarando Jurisprudencia; las mismas que se transcribe para una
mejor ilustración.
“Que mediante Resolución N° 01380-1-2006 publicada en el diario oficial "El Peruano" el
22 de marzo de 2006, con carácter de observancia obligatoria, este Tribunal ha
establecido que procede que en la vía de queja se pronuncie sobre la validez de la
notificación de los valores y/o resoluciones emitidos por la Administración, cuando la
deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.
Que es materia de queja establecer si el procedimiento de cobranza coactiva iniciado contra
el quejoso respecto de la deuda contenida en la Resolución de Multa N° 094-002-0013573
ha sido iniciado con arreglo a ley, para lo cual corresponde determinar si el acto de
notificación del citado valor, aspecto alegado por el quejoso, cumple con los requisitos
previstos por el artículo 104° del Código Tributario.
Que en consecuencia, dado que el quejoso cuestiona la validez del cargo de notificación
de la Resolución de Multa N° 094-002-0013573 materia de cobranza bajo el argumento
que la firma de la persona que actúa la diligencia no coincide con la que aparece inscrita
en el Registro Nacional de Identificación y Estado Civil - RENIEC, previamente
corresponde establecer si resulta procedente que el Tribunal Fiscal emita pronunciamiento
acerca de la autenticidad de las firmas en los cargos de notificación relacionados con actos
emitidos por la Administración.
Que respecto del tema referido el Tribunal Fiscal mediante Acuerdo contenido en el Acta de
Reunión de Sala Plena N° 2010-18 de 22 de diciembre de 2010, ha aprobado el siguiente
362
criterio: "No procede que el Tribunal Fiscal analice y se pronuncie sobre la autenticidad
de las firmas consignadas en los cargos de notificación relacionados con actos emitidos
por la Administración"
Que respecto al tema de la fehaciencia de la diligencia de notificación se suscitaron dos
interpretaciones, habiendo el Tribunal Fiscal mediante el Acuerdo contenido en la referida
Acta de Reunión de Sala Plena, aprobado lo siguiente: "El Tribunal Fiscal no puede
pronunciarse sobre la fehaciencia de la diligencia de notificación, en tanto no exista
resolución judicial firme o mandato judicial concediendo una medida cautelar que se
pronuncie sobre la falsificación de la firma"
Èl artículo 16° de la Ley N° 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General,
establece que los actos administrativos son eficaces a partir del momento en que su
notificación legalmente realizada produce efectos3. Para que ello sea así, el
ordenamiento prevé una serie de requisitos que deben ser cumplidos con el fin de
brindar certeza y fehaciencia al acto de notificación.
Así, en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 10224-7-2008, publicada el 4 de setiembre
de 2008 con carácter de observancia obligatoria, se indicó que los actos administrativos
son comunicados a los interesados mediante la notificación, la cual constituye una técnica
solemne y formalizada dado que incluye una actuación mediante sujetos encargados que
atestiguan la entrega de la copia escrita de un acto4. Asimismo, se señaló que dicha
diligencia dota de eficacia a los actos administrativos.
"Debe considerarse que en tanto no exista un pronunciamiento de la autoridad judicial
respecto de la falsedad de la firma, la actuación de la Administración se presume válida,
es decir, la notificación en tanto actuación administrativa también se presume válida por
lo que la mera afirmación por parte de los administrados en el curso de un
procedimiento tributario o de una queja, referida a la falta de coincidencia de la firma
que aparece en el cargo de notificación y la registrada en el documento de identidad",
no puede restar fehaciencia a la diligencia de notificación.”
Resuelve.
3. DECLARAR que de acuerdo con el artículo 154° del Texto Único Ordenado del Código
Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 154-99-EF, la presente resolución constituye
precedente de observancia obligatoria, disponiéndose su publicación en el diario oficial "El
Peruano" en cuanto establece el siguiente criterio:
No procede que el Tribunal Fiscal analice y se pronuncie sobre la autenticidad de las firmas
consignadas en los cargos de notificación relacionados con actos emitidos por la
Administración:
El Tribunal Fiscal no puede pronunciarse sobre la fehaciencia de la diligencia de
notificación, en tanto no exista resolución judicial firme o mandato judicial concediendo una
medida cautelar que se pronuncie sobre la falsificación de la firma:
Artículo 105º.- Notificación mediante la página web o publicación
Cuando los actos administrativos afecten a una generalidad de deudores tributarios de
una localidad o zona, su notificación podrá hacerse mediante la página web de la
Administración Tributaria y en el Diario Oficial o en el diario de la localidad encargado de
los avisos judiciales o, en su defecto, en uno de los diarios de mayor circulación en dicha
localidad.
363
La publicación a que se refiere el presente numeral, en lo pertinente, deberá contener lo
siguiente:
a) En la página web: el nombre, denominación o razón social de la persona notificada, el
número de RUC o número del documento de identidad que corresponda, la numeración
del documento en el que consta el acto administrativo, así como la mención a su
naturaleza, el tipo de tributo o multa, el monto de éstos y el período o el hecho gravado;
así como las menciones a otros actos a que se refiere la notificación.
b) En el Diario Oficial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o en
su defecto, en uno de los diarios de mayor circulación en dicha localidad: el nombre,
denominación o razón social de la persona notificada, el número de RUC o número del
documento de identidad que corresponda y la remisión a la página web de la
Administración Tributaria. (*) Rectificado por fe de erratas"
de Superintendencia Nº 014-2008/SUNAT, Regulan la Notificación de
actos administrativos por medios electronicos
Resolución
Jurisprudencia
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01687-4-2006 Notificación mediante la
publicación a través de la página web
De acuerdo a lo regulado en el artículo 105º del Código Tributario, procede la
notificación del acto administrativo mediante publicación en el diario oficial El
Peruano y en el diario encargado de los avisos judiciales de la localidad. Siendo
ello así, es procedente la exclusión del contribuyente del Régimen de Buenos
Contribuyentes, correspondiéndola presentar su declaración hasta la fecha de
vencimiento establecida en el cronograma de acuerdo al último dígito de su RUC.
Se señala que la Resolución que lo excluye del citado régimen fue debidamente
notificada.
Artículo 106°.- Efectos de las notificaciones
Las notificaciones surtirán efectos desde el día hábil siguiente al de su recepción,
entrega o depósito, según sea el caso.
En el caso de las notificaciones a que se refiere el numeral 2) del primer párrafo
del inciso e) del Artículo 104° éstas surtirán efectos a partir del día hábil siguiente
al de la publicación en el Diario Oficial, en el diario de la localidad encargado de
los avisos judiciales o en uno de mayor circulación de dicha localidad, aún cuando
la entrega del documento en el que conste el acto administrativo notificado que
hubiera sido materia de publicación, se produzca con posterioridad.
Las notificaciones a que se refiere el Artículo 105° del presente Código así como
la publicación señalada en el segundo párrafo del inciso e) del artículo 104°
surtirán efecto desde el día hábil siguiente al de la última publicación, aún cuando
la entrega del documento en que conste el acto administrativo notificado se
produzca con posterioridad.
Las notificaciones por publicación en la página web surtirán efectos a partir del día
hábil siguiente a su incorporación en dicha página.
Por excepción, la notificación surtirá efectos al momento de su recepción cuando
se notifiquen resoluciones que ordenan trabar medidas cautelares, requerimientos
364
de exhibición de libros, registros y documentación sustentaría de operaciones de
adquisiciones y ventas que se deban llevar conforme a las disposiciones
pertinentes y en los demás actos que se realicen en forma inmediata de acuerdo a
lo establecido en este Código.
Concordancias:
R. Nº 014-2008-SUNAT (Regulan la notificación de actos administrativos por
medio electrónico)
Comentario
La Notificación es el acto de dar a conocer a los interesados la resolución recaída
en un trámite o en un asunto judicial, siendo su finalidad poner en conocimiento de
los interesados el contenido de la Resoluciones administrativa y/o judicial, sin este
acto la comunicación de resoluciones sería secreta y las partes carecerían de la
oportunidad para contradecirlas o impugnarlas, y por tanto se les impediría
ejercitar el derecho Constitucional de la legítima defensa, consecuentemente
ninguna resolución puede cumplirse o ejecutarse, quedar firme o ejecutoriada, sin
haber sido antes notificada a todas las partes, salvo algunos decretos de mero
trámite que la ley autoriza, o las resoluciones que se refieran a medidas cautelares
o los mandatos de detención que se ejecutan antes de su notificación a la parte
afectada con la medida.
La notificación, es un acto tan antiguo como el Derecho, pues en Roma existía el
In Jus Vocatio. El actor era el encargado no sólo de citar en forma personal, sino
también de conducir, incluso por la fuerza, al demandado ante el Tribunal. Se
establecían penas severas contra aquel que se resistiera a ser conducido, a sus
amigos y parientes que le ayudaran.
Posteriormente el Imperador Marco Aurelio, sustituyó este sistema por la Litis
Denuntiatio, que consistía en el llamamiento que hacía el actor, por escrito, con
intervención de testigos, pero siempre en forma privada. Existía también el Edictio
Actionis, que significaba indicación de la acción, esto es, la notificación o traslado
mediante el cual el actor ponía en conocimiento del demandado la acción
entablada contra él.
Luego el imperador Constantino hizo intervenir a los funcionarios públicos en la
citación y eliminó a los testigos. Pero fue en el Derecho Justinianeo donde se
encargó esta tarea exclusivamente a los funcionarios. La tarea lo realizaba el
executor o el viator.
Jurisprudencia
Se señala que características del inmueble no constituye requisito de validez
de la notificación de acuerdo con el inciso a9 del artículo 104º del Código
Tributario.
365
Se declara infundada la queja presentada. Se señala que de lo actuado se
concluye que la Administración inició la cobranza coactiva de la deuda contenida
en la orden de pago antes citada cuando tenía el carácter de exigible
coactivamente, por lo procede declarar infundada la queja presentada en el
extremo referido al procedimiento de cobranza coactiva. Asimismo se señala que
características del inmueble no constituye requisito de validez de la notificación de
acuerdo con el inciso a9 del artículo 104º del Código Tributario.
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 07919-3-2007 Efectos de las notificaciones
Se indica que la hora hábil es un régimen que rige para las entidades judiciales y
administrativas a fin que los administrados realicen sus gestiones o actuaciones
ante ella, por lo que el hecho que la Administración haya notificado al
contribuyente el requerimiento el 18 de marzo de 2004 a las 18:35 horas para ser
presentado dentro del cuarto día hábil de notificado, se entiende que conforme al
artículo 106° del Código Tributario, el cómputo del plazo para la exhibición de la
documentación solicitada se inició el día hábil 18 de marzo de 2004 y culminó el
23 de marzo de 2004, no habiendo la contribuyente cumplido con exhibir la
documentación solicitada en dicha fecha
Artículo 107º.- Revocación, modificación o sustitución de los actos antes de
su notificación
Los actos de la Administración Tributaria podrán ser revocados, modificados o
sustituidos por otros, antes de su notificación.
Tratándose de la SUNAT, las propias áreas emisoras podrán revocar, modificar o
sustituir sus actos, antes de su notificación.
Concordancia
Ley 27444 art. 201, 202 y 203
Artículo 108º.- Revocación, modificación, sustitución o complementación de
los actos después de la notificación
Después de la notificación, la Administración Tributaria sólo podrá revocar,
modificar, sustituir o complementar sus actos en los siguientes casos:
1. Cuando se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del Artículo
178°, así como en los casos de connivencia entre el personal de la
Administración Tributaria y el deudor tributario; y,
2. Cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias
posteriores a su emisión que demuestran su improcedencia o cuando se
trate de errores materiales, tales como los de redacción o cálculo.
La Administración Tributaria señalará los casos en que existan circunstancias
posteriores a la emisión de sus actos, así como errores materiales, y dictará el
procedimiento para revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos, según
corresponda.
Tratándose de la SUNAT, la revocación, modificación, sustitución o
complementación será declarada por la misma área que emitió el acto que se
366
modifica, con excepción del caso de connivencia a que se refiere el numeral 1 del
presente Artículo, supuesto en el cual la declaración será expedida por el superior
jerárquico del área emisora del acto.
Concordancia
Ley 27444 art. 201, 202 y 203
Artículo 109º.- Nulidad y anulabilidad de los actos
Los actos de la Administración Tributaria son nulos en los casos siguientes:
1. Los dictados por órgano incompetente, en razón de la materia.
Para estos efectos, se entiende por órganos competentes a los señalados
en el Título I del Libro II del presente Código;
2. Los dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal establecido;
y,
3. Cuando por disposición administrativa se establezcan infracciones o se
apliquen sanciones no previstas en la ley.
Los actos de la Administración Tributaria son anulables cuando:
a. Son dictados sin observar lo previsto en el Artículo 77º; y,
b. Tratándose de dependencias o funcionarios de la Administración Tributaria
sometidos a jerarquía, cuando el acto hubiere sido emitido sin respetar la
referida jerarquía.
Los actos anulables serán válidos siempre que sean convalidados por la
dependencia o el funcionario al que le correspondía emitir el acto.
Concordancia
Ley 27444 art. 10º, 11º, 12º 13º y 202
Código Tributario Arts. 50º, 54º, 77º, 82º, 103º y 180º
Comentario
La Nulidad.- Se considerada como sanción, establecida por ley, que tiende a privar de
efectos a un acto o negocio jurídico, en cuya ejecución no se ha guardado ciertas formas;
en consecuencia es un apartamiento de las formas y no del contenido, tampoco no es un
error en los fines de la justicia, sino de los medios para obtener esos fines.
Está destinada a cuestionar la validez o eficacia de un acto jurídico procesal o de todo el
proceso.
Vicio de los Actos Procesales
Es todo defecto de fondo o de forma que conspira contra la perfección y eficacia de los
actos procesales; Los vicios substanciales, afectan la constitución del acto y están
referidos al error, dolo, fraude etc.
Los vicios formales, están referidos a las condiciones de tiempo, lugar y modo, en los que
se realiza el acto procesal y, que constituyen una garantía para la defensa de los
derechos del ciudadano.
367
ACTA DE REUNIÓN DE SALA PLENA N° 2007-35
"La notificación de una resolución de determinación o de multa que son declaradas nulas,
no interrumpe el plazo de prescripción de las acciones de la Administración Tributaria
para determinar la deuda tributaria, exigir su pago o aplicar sanciones.
Se suspende el plazo prescriptorio de las acciones de la Administración Tributaria para
determinar la deuda tributaria, exigir su pago o aplicar sanciones, durante la
tramitación del procedimiento contencioso tributario en el que se declara la nulidad de la
resolución de determinación o de multa.
El acuerdo que se adopta en la presente sesión se ajusta a lo establecido en el
artículo 154° del Código Tributario, y en consecuencia, la resolución que se emita
debe ser publicada en el diario oficial El Peruano".
Artículo 110°.- Declaración de la nulidad de los actos
La Administración Tributaria, en cualquier estado del procedimiento administrativo,
podrá declarar de oficio la nulidad de los actos que haya dictado o de su
notificación, en los casos que corresponda, con arreglo a este Código, siempre
que sobre ellos no hubiere recaído resolución definitiva del Tribunal Fiscal o del
Poder Judicial.
Los deudores tributarios plantearán la nulidad de los actos mediante el
Procedimiento Contencioso Tributario a que se refiere el Título III del presente
Libro o mediante la reclamación prevista en el Artículo 163° del presente Código,
según corresponda, con excepción de la nulidad del remate de bienes
embargados en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, que será planteada en
dicho procedimiento.
En este último caso, la nulidad debe ser deducida dentro del plazo de tres (3) días
de realizado el remate de los bienes embargados.
Jurisprudencia
Se declara infundada la queja interpuesta. Se señala que del punto 5 del anexo N° 01 y
del anexo N° 03 al resultado del Requerimiento N° 022050001614, que los reparos
efectuados se atribuyeron a los periodos consignados en el kardex de la contribuyente no
habiéndose solicitado información respecto a las fechas en que se habrían producido
tales retiros. Se agrega que de acuerdo con lo establecido en el inciso b) del artículo 4º
del Decreto Supremo N° 055-99-EF, la obligación tributaria se origina en el retiro de
bienes, en la fecha del retiro o en la fecha en que se emita el comprobante de pago de
acuerdo a lo que establezca el reglamento, lo que ocurra primero, en consecuencia la
Administración actuó conforme a ley al declarar la nulidad de los resultados de los
referidos requerimientos al detectar que éstos se habían emitido sin observarse el
procedimiento legal establecido, cautelándose de este modo el derecho de la quejosa a
ser fiscalizada con arreglo a ley, por lo que corresponde declarar infundada la queja
interpuesta. Se agrega que la referida declaración de nulidad se produjo para corregir las
irregularidades cometidas y requerir a la quejosa la información omitida respecto a los
periodos materia de fiscalización, por lo que carece de sustento lo alegado por esta última
en el sentido que mediante dicha declaración se pretendía volver a fiscalizar tributos y
368
ejercicios ya fiscalizados, mas aun cuando dicho procedimiento de fiscalización aún no ha
concluido.
Artículo 111º.- Actos emitidos por sistemas de computación y similares
Se reputarán legítimos, salvo prueba en contrario, los actos de la Administración
Tributaria realizados mediante la emisión de documentos por sistemas de
computación, electrónicos, mecánicos y similares, siempre que esos documentos,
sin necesidad de llevar las firmas originales, contengan los datos e informaciones
necesarias para la acertada comprensión del contenido del respectivo acto y del
origen del mismo.
Jurisprudencia
Se interpone recurso de queja contra la municipalidad por haberse iniciado el
procedimiento de ejecución coactiva sin haber notificado previamente la resolución que le
sirve de base. Se declara fundada la queja, debido a que la Municipalidad no ha
acreditado la recepción de la notificación cursada mediante correo electrónico, pues sólo
ha presentado copia simple de un documento en la que se halla transcrita el texto de la
resolución, debiendo por lo tanto suspenderse el procedimiento de cobranza coactiva al
haberse iniciado indebidamente.
“Artículo 112º.- PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS92
Los procedimientos tributarios, además de los que se establezcan por ley, son:
1. Procedimiento de Fiscalización.
2. Procedimiento de Cobranza Coactiva.
3. Procedimiento Contencioso-Tributario.
4. Procedimiento No Contencioso”.
“Artículo 112º-A.- FORMA DE LAS ACTUACIONES DE LOS ADMINISTRADOS
Y TERCEROS93
Las actuaciones que de acuerdo al presente Código o sus normas reglamentarias
o complementarias realicen los administrados y terceros ante la SUNAT podrán
efectuarse mediante sistemas electrónicos, telemáticos, informáticos de acuerdo a
lo que se establezca mediante resolución de superintendencia, teniendo estas la
misma validez y eficacia jurídica que las realizadas por medios físicos, en tanto
cumplan con lo que se establezca en la resolución de superintendencia
correspondiente”.
92
93
Modificado por Ley 30296, publicado el 31/12/2014
Incorporado por la Ley 30296, publicado el 31/12/2014
369
“Artículo 112º-B.- EXPEDIENTES GENERADOS EN LAS ACTUACIONES Y
PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS DE LA SUNAT94
La SUNAT regula, mediante resolución de superintendencia, la forma y
condiciones en que serán llevados y archivados los expedientes de las
actuaciones y procedimientos tributarios, asegurando la accesibilidad a estos.
La utilización de sistemas electrónicos, telemáticos o informáticos para el llevado o
conservación del expediente electrónico que se origine en los procedimientos
tributarios o actuaciones, que sean llevados de manera total o parcial en dichos
medios, deberá respetar los principios de accesibilidad e igualdad y garantizar la
protección de los datos personales de acuerdo a lo establecido en las normas
sobre la materia, así como el reconocimiento de los documentos emitidos por los
referidos sistemas.
Para dicho efecto:
a) Los documentos electrónicos que se generen en estos procedimientos o
actuaciones tendrán la misma validez y eficacia que los documentos en soporte
físico.
b) Las representaciones impresas de los documentos electrónicos tendrán validez
ante cualquier entidad siempre que para su expedición se utilicen los mecanismos
que aseguren su identificación como representaciones del original que la SUNAT
conserva.
c) La elevación o remisión de expedientes o documentos podrá ser sustituida para
todo efecto legal por la puesta a disposición del expediente electrónico o de dichos
documentos.
d) Cuando en el presente Código se haga referencia a la presentación o
exhibiciones en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados esta se
entenderá cumplida, de ser el caso, con la presentación o exhibición que se
realice en aquella dirección o sitio electrónico que la SUNAT defina como el canal
de comunicación entre el administrado y ella”.
94
Incorporado por la Ley 30296, publicado el 31/12/2014
370
CUARTA. Dirección y buzón electrónicos Entiéndase como CLAVE SOL, dirección
electrónica y buzón electrónico a que se refieren los artículos 86º- A, 112º-A, 112ºB a aquellos conceptos definidos en las normas vigentes, como SUNAT Virtual o
portal de la SUNAT, Código de Usuario y CLAVE SOL y Buzón Electrónico,
respectivamente o a los conceptos que los reemplacen.
A partir de la entrada en vigencia del Capítulo III de la presente Ley, la SUNAT
asignará un Código de Usuario y CLAVE SOL y Buzón Electrónico a todo aquel
sujeto que se inscriba en el RUC.
Artículo 113º.- Aplicación supletoria
Las disposiciones generales establecidas en el presente Título son aplicables a los
actos de la Administración Tributaria contenidos en el Libro anterior.
TITULO II
Procedimiento de cobranza coactiva
PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA
EJECUTOR
COACTIVO
NOTIFICACION
DEUDOR
TRIBUTARIO
RESOLUCION
de Cobranza
Coactiva.
Contiene un mandato de cancelación de las Ordenes de Pago
dentro de siete (7) días hábiles
bajo apercibimiento de :
dictarse medidas Cautelares iniciarse la ejecución forzada de
las mismas, en caso que éstas ya se hubieran dictado
Artículo 114°.- Cobranza coactiva como facultad de la administración
tributaria
La cobranza coactiva de las deudas tributarias es facultad de la Administración
Tributaria, se ejerce a través del Ejecutor Coactivo, quien actuará en el
procedimiento de cobranza coactiva con la colaboración de los Auxiliares
Coactivos.
"El procedimiento de cobranza coactiva de la SUNAT se regirá por las normas
contenidas en el presente Código Tributario." (*)
(*) Párrafo sustituido por el Artículo 26 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo
2007
371
La SUNAT aprobará mediante Resolución de Superintendencia la norma que
reglamente el Procedimiento de Cobranza Coactiva respecto de los tributos que
administra o recauda.
Para acceder al cargo de Ejecutor Coactivo se deberá cumplir con los siguientes
requisitos:
a. Ser ciudadano en ejercicio y estar en pleno goce de sus derechos civiles;
b. Tener título de abogado expedido o revalidado conforme a ley;
c. No haber sido condenado ni hallarse procesado por delito doloso;
d. No haber sido destituido de la carrera judicial o del Ministerio Público o de
la Administración Pública o de empresas estatales por medidas
disciplinarias, ni de la actividad privada por causa o falta grave laboral;
e. Tener conocimiento y experiencia en derecho administrativo y/o tributario;
f. Ser funcionario de la Administración Tributaria; y,
g. No tener ninguna otra incompatibilidad señalada por ley.
Para acceder al cargo de Auxiliar Coactivo, se deberán reunir los siguientes
requisitos:
a. Ser ciudadano en ejercicio y estar en pleno goce de sus derechos civiles;
b. Acreditar como mínimo el grado de Bachiller en las especialidades tales
como Derecho, Contabilidad, Economía o Administración;
c. No haber sido condenado ni hallarse procesado por delito doloso;
d. No haber sido destituido de la carrera judicial o del Ministerio Público o de
la Administración Pública o de empresas estatales por medidas
disciplinarias, ni de la actividad privada por causa o falta grave laboral;
e. Tener conocimiento y experiencia en derecho administrativo y/o tributario;
f. No tener vínculo de parentesco con el Ejecutor, hasta el cuarto grado de
consanguinidad y/o segundo de afinidad;
g. Ser funcionario de la Administración Tributaria; y
h. No tener ninguna otra incompatibilidad señalada por ley.
"Los Ejecutores Coactivos y Auxiliares Coactivos podrán realizar otras funciones
que la Administración Tributaria les designe.” (*)
2007
Concordancia
a) Ley N° 28969 - Ley que autoriza a la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria – SUNAT la aplicación de normas que faciliten la
administración de Regalías Mineras
b) Ley Nº 26979, de Procedimiento de Ejecución Coactiva
c) Ley Nº 28892 – “Ley que modifica la Ley de Procedimiento de Ejecución
Coactiva Nº 26979, modificada por Ley Nº 28165”.
d) Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT
aprueba
el
Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva;
e) Rresolución de Superintendencia Nº 159-2008/SUNAT modifican el
Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT
372
f) Resolución de Superintendencia N °198-2010 (01/07/2010), Desconcentran
en los Intendentes y Jefes de Oficina Zonal la facultad de autorizar la donación o
destino de bienes muebles embargados y abandonados y modifican el
Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT, aprobado por
la Resolución de la Superintendencia N° 216-2004
g) Resolución de Superintendencia Nº 057-2011/SUNAT, Facilitan presentación
de escritos en el procedimiento de cobrabza coactiva a cargo de las
dependencias de tributos internos, mediante la aprobación de formulario
virtual
Jurisprudencia
La invocación de un proceso judicial en trámite donde se discuta la extinción de la
obligación tributaria por un medio distinto de los previstos en el artículo 27º del
Código Tributario modificado por el Decreto Legislativo Nº 953, no se encuentra
previsto como un supuesto de conclusión o suspensión del procedimiento de
cobranza coactiva a que se refiere el artículo 119º del Código Tributario.
Se declara infundada la queja formulada contra la SUNAT por no suspender el
procedimiento de cobranza coactiva iniciado contra deuda no exigible
coactivamente, por cuanto las deudas incluidas dentro del procedimiento
concursal iniciado el 7 de enero de 2002 a que se refiere la quejosa son anteriores
a las deudas materia del procedimiento de cobranza coactiva seguido con
Expediente Coactivo Nº 0230060209874, que se refieren a deudas tributarias
generadas a partir de abril de 2004; asimismo, la sola invocación de la existencia
de un proceso judicial en trámite en que se discute la extinción de la obligación
tributaria por un medio distinto al previsto en el artículo 27° del Código Tributario,
no se encuentra dentro de los supuestos contenidos en el artículo 119° del citado
código, en consecuencia de iniciarse un procedimiento de cobranza coactiva, éste
se encontraría arreglado a ley; de otro lado, la recurrente no ha presentado prueba
alguna de que haya reclamado la deuda objeto de cobranza y que la misma se
encuentre en el supuesto a que se refiere el numeral 3 del primer párrafo del
artículo 119° del citado código, así como tampoco que la deuda generada a partir
de octubre de 2006, haya sido objeto de acogimiento a algún régimen de
fraccionamiento.
Artículo 115.- Deuda exigible en cobranza coactiva
La deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. A este
fin se considera deuda exigible:
a) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida
en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y
no reclamadas en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de
fraccionamiento se mantendrá la condición de deuda exigible si efectuándose la
reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de las cuotas de
fraccionamiento.
b) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas
fuera del plazo establecido para la interposición del recurso, siempre que no se
373
cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el
Artículo 137.
c) La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera
del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza
respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 146, o la establecida por
Resolución del Tribunal Fiscal.
d) La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley.
e) Las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el
Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la aplicación de sanciones no
pecuniarias de conformidad con las normas vigentes.
También es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos en las medidas
cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto en los Artículos 56° al 58°
siempre que se hubiera iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme
con lo dispuesto en el primer párrafo del Artículo 117°, respecto de la deuda
tributaria comprendida en las mencionadas medidas.
"Para el cobro de las costas se requiere que éstas se encuentren fijadas en el
arancel de costas del procedimiento de cobranza coactiva que apruebe la
administración tributaria; mientras que para el cobro de los gastos se requiere que
éstos se encuentren sustentados con la documentación correspondiente.
Cualquier pago indebido o en exceso de ambos conceptos será devuelto por la
Administración Tributaria.”(*)
(*) Segundo párrafo modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
"La SUNAT no cobrará costas ni los gastos en que incurra en el procedimiento de
cobranza coactiva, en la adopción de medidas cautelares previas a dicho
procedimiento o en la aplicación de las sanciones no pecuniarias a que se refieren
los Artículos 182 y 184.” (*)
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 16 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
Concordancia
 Ley N° 28969 - Ley que autoriza a la Superintendencia Nacional de
 Ley Nº 26979, de Procedimiento de Ejecución Coactiva
 Ley Nº 28892 – “Ley que modifica la Ley de Procedimiento de Ejecución
 Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT
aprueba
el
 Rresolución de Superintendencia Nº 159-2008/SUNAT modifican el
 Resolución de Superintendencia N° 344-2010/SUNAT, Dictan disposiciones
para la implementación del Sistema de Embargo por Medios Telemáticos
ante las empresas que desempeñan el rol adquirente en los sistemas de
pago mediante tarjetas de crédito y debito
374
Jurisprudencia
Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre sí. Se declara fundada la queja
interpuesta en el extremo referido a los procedimientos coactivos relacionados con
diversas órdenes de pago y resolución de multa, debiendo la Administración dejar sin
efecto dichos procedimientos y levantar las medidas cautelares que se hubiesen trabado.
Se indica que las órdenes de pago fueron notificadas conjuntamente con las resoluciones
de ejecución coactivas, lo cual constituye una vulneración del debido procedimiento y del
derecho de defensa en sede administrativa, por lo que tales procedimientos de cobranza
coactiva no fueron iniciados conforme a ley. Se señala que las órdenes de pago fueron
notificadas conforme a ley por lo que constituyen deuda exigible, por lo que procede
declarar infundadas las quejas interpuestas en este extremo. En cuanto a lo alegado por
la quejosa que debe suspenderse la cobranza coactiva al encontrarse en trámite la
apelación interpuesta contra dichos valores, este Tribunal ha dispuesto mediante la
presente resolución con carácter de observancia obligatoria lo siguiente "Procede la
cobranza coactiva de una orden de pago cuya reclamación haya sido declarada
inadmisible por la Administración, aún cuando el deudor tributario haya interpuesto
recurso de apelación conforme a ley". En ese sentido, aún cuando el procedimiento de
cobranza coactiva se hubiese iniciado conforme a ley, no hubiese procedido suspender la
cobranza coactiva de las citadas órdenes de pago. Se indica que la reclamación
interpuesta contra la resolución de muta fue presentada extemporáneamente, por lo que
el procedimiento de cobranza coactiva se encontraba arreglado a ley, sin embargo, la
notificación de dicho procedimiento no se ajusta a ley. Se declara infundada la queja
interpuesta contra otra resolución de multa, debido a que constituye deuda exigible al
haber sido reclamada en forma extemporánea y la resolución de inicio de cobranza
coactiva se encuentra arreglado a ley.
Artículo 116°.- Facultades del ejecutor coactivo
La Administración Tributaria, a través del Ejecutor Coactivo, ejerce las acciones de
coerción para el cobro de las deudas exigibles a que se refiere el artículo anterior.
Para ello, el Ejecutor Coactivo tendrá, entre otras, las siguientes facultades:
1. Verificar la exigibilidad de la deuda tributaria a fin de iniciar el Procedimiento
de Cobranza Coactiva.
"2. Ordenar, variar o sustituir a su discreción las medidas cautelares a que se
refiere el Artículo 118. De oficio, el Ejecutor Coactivo dejará sin efecto las
medidas cautelares que se hubieren trabado, en la parte que superen el
monto necesario para cautelar el pago de la deuda tributaria materia de
cobranza, así como las costas y gastos incurridos en el procedimiento de
cobranza coactiva, cuando corresponda."
(*) Numeral modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014
3. Dictar cualquier otra disposición destinada a cautelar el pago de la deuda
tributaria, tales como comunicaciones, publicaciones y requerimientos de
información de los deudores, a las entidades públicas o privadas, bajo
responsabilidad de las mismas.
375
4. Ejecutar las garantías otorgadas en favor de la Administración por los
deudores tributarios y/o terceros, cuando corresponda, con arreglo al
procedimiento convenido o, en su defecto, al que establezca la ley de la
materia.
5. Suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme a lo
dispuesto en el Artículo 119º.
6. Disponer en el lugar que considere conveniente, luego de iniciado el
Procedimiento de Cobranza Coactiva, la colocación de carteles, afiches u
otros similares alusivos a las medidas cautelares que se hubieren adoptado,
debiendo permanecer colocados durante el plazo en el que se aplique la
medida cautelar, bajo responsabilidad del ejecutado.
7. Dar fe de los actos en los que interviene en el ejercicio de sus funciones.
8. Disponer la devolución de los bienes embargados, cuando el Tribunal Fiscal
lo establezca, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 8) del Artículo
101°, así como en los casos que corresponda de acuerdo a ley.
9. Declarar de oficio o a petición de parte, la nulidad de la Resolución de
Ejecución Coactiva de incumplir ésta con los requisitos señalados en el
Artículo 117°, así como la nulidad del remate, en los casos en que no
cumpla los requisitos que se establezcan en el Reglamento del
Procedimiento de Cobranza Coactiva. En caso del remate, la nulidad
deberá ser presentada por el deudor tributario dentro del tercer día hábil de
realizado el remate.
10. Dejar sin efecto toda carga o gravamen que pese sobre los bienes que
hayan sido transferidos en el acto de remate, excepto la anotación de la
demanda.
11. Admitir y resolver la Intervención Excluyente de Propiedad.
12. Ordenar, en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, el remate de los
bienes embargados.
13. Ordenar las medidas cautelares previas al Procedimiento de Cobranza
Coactiva previstas en los Artículos 56° al 58° y excepcionalmente, de
acuerdo a lo señalado en los citados artículos, disponer el remate de los
bienes perecederos.
14. Requerir al tercero la información que acredite la veracidad de la existencia
o no de créditos pendientes de pago al deudor tributario.
"Los Auxiliares Coactivos tiene como función colaborar con el Ejecutor Coactivo.
Para tal efecto, podrán ejercer las facultades señaladas en los numerales 6. y 7.
así como las demás funciones que se establezcan mediante Resolución de
Superintendencia.” (*)
(*) Párrafo sustituido por el Artículo 27 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007
Concordancia
Ley N° 28969 - Ley que autoriza a la Superintendencia Nacional de Administración
Tributaria – SUNAT la aplicación de normas que faciliten la administración de
Regalías Mineras
Ley Nº 26979, de Procedimiento de Ejecución Coactiva
376
Ley Nº 28892 – “Ley que modifica la Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva
Nº 26979, modificada por Ley Nº 28165”.
Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT aprueba el Reglamento del
Procedimiento de Cobranza Coactiva;
Rresolución de Superintendencia Nº 159-2008/SUNAT modifican el Reglamento
del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT
Jurisprudencia
Se declara fundada la queja porque la Administración no ha acreditado haber
dejado sin efecto el procedimiento de cobranza coactiva, debido a que no ha
remitido la resolución coactiva que disponga dar por concluido el
procedimiento de cobranza, levante los embargos y ordene el archivo de los
actuados, ni su constancia de notificación.
Se declara fundada la queja por haber iniciado un procedimiento de cobranza
coactiva vulnerando el debido procedimiento, debido a que las órdenes de pago
en cobranza fueron revocadas pero no se ha remitido la resolución coactiva que
disponga la conclusión del procedimiento coactivo ni su constancia de notificación.
Artículo 117º.- Procedimiento
El Procedimiento de Cobranza Coactiva es iniciado por el Ejecutor Coactivo
mediante la notificación al deudor tributario de la Resolución de Ejecución
Coactiva, que contiene un mandato de cancelación de las Ordenes de Pago o
Resoluciones en cobranza, dentro de siete (7) días hábiles, bajo apercibimiento de
dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecución forzada de las mismas, en
caso que éstas ya se hubieran dictado.
La Resolución de Ejecución Coactiva deberá contener, bajo sanción de nulidad:
1. El nombre del deudor tributario.
2. El número de la Orden de Pago o Resolución objeto de la cobranza.
3. La cuantía del tributo o multa, según corresponda, así como de los
intereses y el monto total de la deuda.
4. El tributo o multa y período a que corresponde.
La nulidad únicamente estará referida a la Orden de Pago o Resolución objeto de
cobranza respecto de la cual se omitió alguno de los requisitos antes señalados.
En el procedimiento, el Ejecutor Coactivo no admitirá escritos que entorpezcan o
dilaten su trámite, bajo responsabilidad.
"Excepto en el caso de la SUNAT, el ejecutado está obligado a pagar, las costas y
gastos en que la Administración Tributaria hubiera incurrido en el procedimiento de
cobranza coactiva desde el momento de la notificación de la Resolución de
Ejecución Coactiva, salvo que la cobranza se hubiese iniciado indebidamente. Los
pagos que se realicen durante el citado procedimiento deberán imputarse en
primer lugar a las costas y gastos antes mencionados de acuerdo a lo establecido
en el arancel aprobado y siempre que los gastos hayan sido liquidados por la
Administración Tributaria, la que podrá ser representada por un funcionario
designado para dicha finalidad." (*)
(*) Quinto párrafo modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
377
Teniendo como base el costo del proceso de cobranza que establezca la
Administración y por economía procesal, no se iniciarán acciones coactivas
respecto de aquellas deudas que por su monto así lo considere, quedando
expedito el derecho de la Administración a iniciar el Procedimiento de Cobranza
Coactiva, por acumulación de dichas deudas, cuando lo estime pertinente.
(**) De conformidad con la Novena Disposición Complementaria Final del Decreto
Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo 2007, se establece que el importe de las costas a
que se refiere el artículo 117 del Código Tributario se expresará en números enteros.
Artículo 118°.- Medidas cautelares – medida cautelar genérica
a. Vencido el plazo de siete (7) días, el Ejecutor Coactivo podrá disponer se
trabe las medidas cautelares previstas en el presente artículo, que considere
necesarias. Además, podrá adoptar otras medidas no contempladas en el
presente artículo, siempre que asegure de la forma más adecuada el pago de
la deuda tributaria materia de la cobranza.
Para efecto de lo señalado en el párrafo anterior notificará las medidas
cautelares, las que surtirán sus efectos desde el momento de su recepción y
señalará cualesquiera de los bienes y/o derechos del deudor tributario, aún
cuando se encuentren en poder de un tercero.
El Ejecutor Coactivo podrá ordenar, sin orden de prelación, cualquiera de las
formas de embargo siguientes:
1. En forma de intervención en recaudación, en información o en
administración de bienes, debiendo entenderse con el representante de la
empresa o negocio.
2. En forma de depósito, con o sin extracción de bienes, el que se ejecutará
sobre los bienes y/o derechos que se encuentren en cualquier
establecimiento, inclusive los comerciales o industriales, u oficinas de
profesionales independientes, aún cuando se encuentren en poder de un
tercero, incluso cuando los citados bienes estuvieran siendo
transportados, para lo cual el Ejecutor Coactivo o el Auxiliar Coactivo
podrán designar como depositario o custodio de los bienes al deudor
tributario, a un tercero o a la Administración Tributaria.
Cuando los bienes conformantes de la unidad de producción o comercio,
aisladamente, no afecten el proceso de producción o de comercio, se
podrá trabar, desde el inicio, el embargo en forma de depósito con
extracción, así como cualesquiera de las medidas cautelares a que se
refiere el presente artículo.
Respecto de los bienes que se encuentren dentro de la unidad de
producción o comercio, se trabará inicialmente embargo en forma de
depósito sin extracción de bienes. En este supuesto, sólo vencidos treinta
(30) días de trabada la medida, el Ejecutor Coactivo podrá adoptar el
378
embargo en forma de depósito con extracción de bienes, salvo que el
deudor tributario ofrezca otros bienes o garantías que sean suficientes
para cautelar el pago de la deuda tributaria. Si no se hubiera trabado el
embargo en forma de depósito sin extracción de bienes por haberse
frustrado la diligencia, el Ejecutor Coactivo, sólo después de transcurrido
quince (15) días desde la fecha en que se frustró la diligencia, procederá a
adoptar el embargo con extracción de bienes.
Cuando se trate de bienes inmuebles no inscritos en Registros Públicos, el
Ejecutor Coactivo podrá trabar embargo en forma de depósito respecto de
los citados bienes, debiendo nombrarse al deudor tributario como
depositario.
"El Ejecutor Coactivo, a solicitud del deudor tributario, podrá sustituir los
bienes por otros de igual o mayor valor."(*)
3. En forma de inscripción, debiendo anotarse en el Registro Público u otro
registro, según corresponda. El importe de tasas registrales u otros
derechos, deberá ser pagado por la Administración Tributaria con el
producto del remate, luego de obtenido éste, o por el interesado con
ocasión del levantamiento de la medida.
4. En forma de retención, en cuyo caso recae sobre los bienes, valores y
fondos en cuentas corrientes, depósitos, custodia y otros, así como sobre
los derechos de crédito de los cuales el deudor tributario sea titular, que se
encuentren en poder de terceros.
La medida podrá ejecutarse mediante la diligencia de toma de dicho o
notificando al tercero, a efectos que se retenga el pago a la orden de la
Administración Tributaria. En ambos casos, el tercero se encuentra
obligado a poner en conocimiento del Ejecutor Coactivo la retención o la
imposibilidad de ésta en el plazo máximo de cinco (5) días hábiles de
notificada la resolución, bajo pena de incurrir en la infracción tipificada en
el numeral 5) del Artículo 177°.
El tercero no podrá informar al ejecutado de la ejecución de la medida
hasta que se realice la misma.
Si el tercero niega la existencia de créditos y/o bienes, aún cuando éstos
existan, estará obligado a pagar el monto que omitió retener, bajo
apercibimiento de declarársele responsable solidario de acuerdo a lo
señalado en el inciso a) del numeral 3 del artículo 18°; sin perjuicio de la
sanción correspondiente a la infracción tipificada en el numeral 6) del
Artículo 177° y de la responsabilidad penal a que hubiera lugar.
Si el tercero incumple la orden de retener y paga al ejecutado o a un
379
designado por cuenta de aquél, estará obligado a pagar a la
Administración Tributaria el monto que debió retener bajo apercibimiento
de declarársele responsable solidario, de acuerdo a lo señalado en el
numeral 3 del Artículo 18°.
La medida se mantendrá por el monto que el Ejecutor Coactivo ordenó
retener al tercero y hasta su entrega a la Administración Tributaria.
El tercero que efectúe la retención deberá entregar a la Administración
Tributaria los montos retenidos, bajo apercibimiento de declarársele
responsable solidario según lo dispuesto en el numeral 3 del Artículo 18°,
sin perjuicio de aplicársele la sanción correspondiente a la infracción
tipificada en el numeral 6 del Artículo 178°.
En caso que el embargo no cubra la deuda, podrá comprender nuevas
cuentas, depósitos, custodia u otros de propiedad del ejecutado.
b. Los Ejecutores Coactivos de la SUNAT, podrán hacer uso de medidas
como el descerraje o similares, previa autorización judicial. Para tal efecto,
deberán cursar solicitud motivada ante cualquier Juez Especializado en lo
Civil, quien debe resolver en el término de veinticuatro (24) horas, sin correr
traslado a la otra parte, bajo responsabilidad
c. Sin perjuicio de lo señalado en los Artículos 56° al 58°, las medidas
cautelares trabadas al amparo del presente artículo no están sujetas a
plazo de caducidad.
(Artículo 118° sustituido por el Artículo 55° del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5
d.- Sin perjuicio de lo dispuesto en los Decretos Legislativos Nºs. 931 y 932, las
medidas cautelares previstas en el presente artículo podrán ser trabadas,
de ser el caso, por medio de sistemas informáticos.
Para efecto de lo dispuesto en el párrafo anterior, mediante Resolución de
Superintendencia se establecerán los sujetos obligados a utilizar el sistema
informático que proporcione la SUNAT así como la forma, plazo y condiciones
en que se deberá cumplir el embargo95
Tratándose del embargo en forma de retención, mediante Resolución de
Superintendencia se establecerá los sujetos obligados a utilizar el sistema
informático que proporcione la SUNAT así como la forma, plazo y condiciones en
que se debe cumplir dicho embargo.” (*)
(*) Inciso incorporado por el Artículo 28 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15
marzo 2007.
95
Modificado por Decreto Legislativo 1117
380
Concordancia:
Código Procesal civil, "Artículo 648.- Bienes inembargables
6. Las remuneraciones y pensiones, cuando no excedan de cinco Unidades de
Referencia Procesal. El exceso es embargable hasta una tercera parte.
Sentencia de expediente Nº 691-2004-AA/TC,
Regalías Mineras
Resolución de Superintendencia Nº 159-2008/SUNAT modifican el Reglamento
INFORME N° 031-2005-SUNAT-2B0000
Resolución de Superintendencia N° 344-2010/SUNAT Dictan disposiciones para
la implementación del Sistema de Embargo por Medios Telemáticos ante las
empresas que desempeñan el rol adquirente en los sistemas de pago mediante
tarjetas de crédito y debito
Resolución de Superintendencia N° 057-2011/SUNAT, facilitan presentación de
escritos en el Procedimiento de Cobranza Coactiva a cargo de las dependencias
de tributos internos, mediante formulario virtual.
Jurisprudencia
Queja fundada por haberse trabado medidas cautelares previas. Los
gobiernos locales no están facultados a trabar medias de embargo en forma
de retención. La adopción de estas medidas es excepcional.
Se declara fundada la queja formulada por haberse trabado medidas cautelares
previas. En primer término se indica que los gobiernos locales no están facultados
a trabar medias de embargo en forma de retención por lo que no era válido que se
trabara dicha medida. En cuanto a la medida cautelar previa en forma de
intervención en información, se indica que el hecho que el quejoso no haya
informado la inclusión del nuevo asociado en el consorcio o que dos de los socios
estaban fuera del país cuando suscribió el acta de modificación de la constitución
del consorcio, no pueden ser considerados como razones que sustenten
válidamente la adopción de la mediad cautelar previa, dado que la adopción de
estas medidas es algo excepcional.
Artículo 119.- Suspensión y conclusión del procedimiento de cobranza
coactiva
381
Ninguna autoridad ni órgano administrativo, político, ni judicial podrá suspender o
concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva en trámite con excepción del
Ejecutor Coactivo quien deberá actuar conforme con lo siguiente:
"a) El Ejecutor Coactivo suspenderá temporalmente el Procedimiento de Cobranza
Coactiva, en los casos siguientes:
1. Cuando en un proceso constitucional de amparo se hubiera dictado una medida
cautelar que ordene la suspensión de la cobranza conforme a lo dispuesto en el
Código Procesal Constitucional.
2. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
3. Excepcionalmente, tratándose de Órdenes de pago, y cuando medien otras
circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y siempre
que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días
hábiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administración deberá
admitir y resolver la reclamación dentro del plazo de noventa (90) días hábiles,
bajo responsabilidad del órgano competente. La suspensión deberá mantenerse
hasta que la deuda sea exigible de conformidad con lo establecido en el artículo
115.
Para la admisión a trámite de la reclamación se requiere, además de los requisitos
establecidos en este Código, que el reclamante acredite que ha abonado la parte
de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.
En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se disponga la
suspensión temporal, se sustituirá la medida cuando, a criterio de la
Administración Tributaria, se hubiera ofrecido garantía suficiente o bienes libres a
ser embargados por el Ejecutor Coactivo cuyo valor sea igual o mayor al monto de
la deuda reclamada más las costas y los gastos." (*)
(*) Inciso a) sustituido por el Artículo 29 del Decreto Legislativo N° 981, publicado
el 15 marzo 2007,
b) El Ejecutor Coactivo deberá dar por concluido el procedimiento, levantar los
embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando:
1. Se hubiera presentado oportunamente reclamación o apelación contra la
Resolución de Determinación o Resolución de Multa que contenga la deuda
tributaria puesta en cobranza, o Resolución que declara la pérdida de
fraccionamiento, siempre que se continúe pagando las cuotas de
fraccionamiento.
2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios señalados en
el Artículo 27.
3. Se declare la prescripción de la deuda puesta en cobranza.
4. La acción se siga contra persona distinta a la obligada al pago.
5. Exista resolución concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago.
6. Las Órdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza hayan sido
declaradas nulas, revocadas o sustituidas después de la notificación de la
Resolución de Ejecución Coactiva.
7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.
8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
382
9. Cuando el deudor tributario hubiera presentado reclamación o apelación
vencidos los plazos establecidos para la interposición de dichos recursos,
cumpliendo con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto
en los Artículos 137 o 146.
c) Tratándose de deudores tributarios sujetos a un Procedimiento Concursal, el
Ejecutor Coactivo suspenderá o concluirá el Procedimiento de Cobranza Coactiva,
de acuerdo con lo dispuesto en las normas de la materia.
En cualquier caso que se interponga reclamación fuera del plazo de ley, la calidad
de deuda exigible se mantendrá aún cuando el deudor tributario apele la
resolución que declare inadmisible dicho recurso.” (*)
(*) Artículo sustituido por el Artículo 9 del Decreto Legislativo N° 969, publicada el 24
diciembre 2006
Concordancia
 Ley N° 28969 - Ley que autoriza a la Superintendencia Nacional de
 Ley Nº 26979, de Procedimiento de Ejecución Coactiva
 Ley Nº 28892 – “Ley que modifica la Ley de Procedimiento de Ejecución
 Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT
aprueba
el
 Rresolución de Superintendencia Nº 159-2008/SUNAT modifican el
 Resolución de Superintendencia Nº 302-2012/SUNAT, Establecen
cronograma para el cumplimiento de obligaciones tributarias
correspondiente al año 2013 y Modifica la Resolución de Superintendencia
Nº 138-2012/ SUNAT Dictan normas para realizar la declaración y el pago
de las retenciones por los aportes al Fondo Complementario de Jubilación
Minera, Metalúrgica y Siderúrgica.
Consulta
Suspensión del procedimiento de cobranza coactiva
SUMILLA:
El Ejecutor Coactivo no deberá suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva
de las Órdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente para
cumplir con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artículo 136° del TUO
del Código Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del plazo de 20
días hábiles de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias
que evidencien que la cobranza podría ser improcedente.
INFORME N° 074-2008-SUNAT/2B0000
MATERIA:
383
Se consulta si el Ejecutor Coactivo deberá suspender el Procedimiento de
Cobranza Coactiva de las Órdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al
contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago previo dispuesto en el
artículo 136° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, cuando el reclamo
es presentado dentro del plazo de 20 días de notificada la Orden de Pago pero sin
acreditar otras circunstancias que puedan evidenciar que la cobranza podría ser
improcedente, de acuerdo a lo establecido en el numeral 3 inciso a) del artículo
119° del Código Tributario.
BASE LEGAL:
Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N°
135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO del
Código Tributario).
ANÁLISIS:
1. De acuerdo con lo establecido en el inciso d) del artículo 115° del TUO del
Código Tributario, se considera deuda exigible que dará lugar a las acciones de
coerción para su cobranza, a la que conste en Orden de Pago notificada conforme
a ley.
Por su parte, el artículo 119° del citado TUO dispone que ninguna autoridad ni
órgano administrativo, político, ni judicial podrá suspender o concluir el
Procedimiento de Cobranza Coactiva en trámite con excepción del Ejecutor
Coactivo quien deberá actuar conforme a lo establecido en dicho artículo, esto es,
atendiendo a los supuestos de suspensión o conclusión que en él se detallan.
Así, el numeral 3 del inciso a) del artículo en mención señala que el Ejecutor
Coactivo suspenderá temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva,
excepcionalmente, tratándose de Órdenes de Pago, y cuando medien otras
circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y siempre
que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días
hábiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administración deberá
admitir y resolver la reclamación dentro del plazo de noventa (90) días hábiles,
bajo responsabilidad del órgano competente.
2.- De otro lado, el segundo párrafo del artículo 136° del TUO del Código
Tributario dispone que para interponer reclamación contra la Orden de Pago es
requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada
hasta la fecha en que se realice el pago, excepto en el caso establecido en el
numeral 3 del inciso a) del artículo 119° del citado TUO. Ahora bien, el primer
párrafo del artículo 140° del citado TUO del Código Tributario, que regula la
subsanación de requisitos de admisibilidad, señala que la Administración
Tributaria notificará al reclamante para que, dentro del término de quince (15) días
hábiles, subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de
reclamación no cumpla con los requisitos para su admisión a trámite.
3.- Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, la deuda tributaria
contenida en una Orden de Pago notificada conforme a ley es exigible
coactivamente, sin que la interposición de un recurso de reclamación contra dicho
acto modifique tal circunstancia, tan es así que según lo dispuesto en el artículo
384
136° del TUO del Código Tributario, para la admisión a trámite del referido recurso
debe acreditarse, como regla general, el pago previo de la totalidad de la deuda.
Es solo por excepción, en aquellos casos en que existan circunstancias que
evidencien que el cobro de la deuda podría resultar improcedente, y siempre que
la reclamación contra la Orden de Pago se hubiera interpuesto dentro del plazo de
veinte días hábiles de notificado dicho acto, que el Ejecutor Coactivo suspenderá
temporalmente la cobranza coactiva. De verificarse dichas condiciones, y también
por excepción, procederá además que se admita a trámite el recurso de
reclamación interpuesto contra la Orden de Pago, sin acreditar el pago previo de la
deuda contenida en la misma.
En tal sentido, toda vez que en el supuesto materia de consulta no concurren las
condiciones antes mencionadas, al no haberse acreditado que median
circunstancias que evidencien la improcedencia del cobro, no procederá que el
Ejecutor Coactivo suspenda temporalmente el Procedimiento de Cobranza
Coactiva de conformidad con lo establecido en el numeral 3 del inciso a) del
artículo 119° del TUO del Código Tributario; aun cuando el reclamo hubiera sido
presentado oportunamente.
A mayor abundamiento, cabe señalar que el hecho que de acuerdo a lo dispuesto
en el segundo párrafo del artículo 136° y primer párrafo del artículo 140° del TUO
del Código Tributario, la Administración Tributaria deba requerir al contribuyente
para que en un plazo de 15 días hábiles acredite el pago de la deuda impugnada,
no modifica la afirmación antes efectuada, toda vez que dicho requerimiento
únicamente tiene por finalidad que se cumpla con uno de los requisitos
establecidos a fin de admitir la reclamación presentada, pero en modo alguno
implica que durante dicho plazo la citada Orden de Pago deje de ser exigible, más
aún cuando no existe norma alguna que disponga la suspensión del
Procedimiento de Cobranza Coactiva durante el plazo en mención.
CONCLUSIÓN:
El Ejecutor Coactivo no deberá suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva
de las Órdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente para
cumplir con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artículo 136° del TUO
del Código Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del plazo de 20
días hábiles de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias
que evidencien que la cobranza podría ser improcedente.
Lima, 06 de mayo de 2,008.
Fuente: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2008/oficios/i0742008.htm
Artículo 120.- Intervención excluyente de propiedad
El tercero que sea propietario de bienes embargados, podrá interponer
Intervención Excluyente de Propiedad ante el Ejecutor Coactivo en cualquier
momento antes que se inicie el remate del bien.
La intervención excluyente de propiedad deberá tramitarse de acuerdo a las
siguientes reglas:
385
a) Sólo será admitida si el tercero prueba su derecho con documento privado de
fecha cierta, documento público u otro documento, que a juicio de la
Administración, acredite fehacientemente la propiedad de los bienes antes de
haberse trabado la medida cautelar.
b) Admitida la Intervención Excluyente de Propiedad, el Ejecutor Coactivo
suspenderá el remate de los bienes objeto de la medida y remitirá el escrito
presentado por el tercero para que el ejecutado emita su pronunciamiento en un
plazo no mayor de cinco (5) días hábiles siguientes a la notificación.
Excepcionalmente, cuando los bienes embargados corran el riesgo de deterioro o
pérdida por caso fortuito o fuerza mayor o por otra causa no imputable al
depositario, el Ejecutor Coactivo podrá ordenar el remate inmediato de dichos
bienes consignando el monto obtenido en el Banco de la Nación hasta el resultado
final de la Intervención Excluyente de Propiedad.
c) Con la respuesta del deudor tributario o sin ella, el Ejecutor Coactivo emitirá su
pronunciamiento en un plazo no mayor de treinta (30) días hábiles.
d) La resolución dictada por el Ejecutor Coactivo es apelable ante el Tribunal
Fiscal en el plazo de cinco (5) días hábiles siguientes a la notificación de la citada
resolución.
La apelación será presentada ante la Administración Tributaria y será elevada al
Tribunal Fiscal en un plazo no mayor de diez (10) días hábiles siguientes a la
presentación de la apelación, siempre que ésta haya sido presentada dentro del
plazo señalado en el párrafo anterior.
e) Si el tercero no hubiera interpuesto la apelación en el mencionado plazo, la
resolución del Ejecutor Coactivo, quedará firme.
f) El Tribunal Fiscal está facultado para pronunciarse respecto a la fehaciencia del
documento a que se refiere el literal a) del presente artículo.
"g) El Tribunal Fiscal debe resolver la apelación interpuesta contra la resolución
dictada por el Ejecutor Coactivo en un plazo máximo de veinte (20) días hábiles,
contados a partir de la fecha de ingreso de los actuados al Tribunal." (*)
(*) Inciso sustituido por el Artículo 30 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15 marzo
2007
"h) El apelante podrá solicitar el uso de la palabra dentro de los cinco (5) días
hábiles de interpuesto el escrito de apelación. La Administración podrá solicitarlo,
únicamente, en el documento con el que eleva el expediente al Tribunal. En tal
sentido, en el caso de los expedientes sobre intervención excluyente de
propiedad, no es de aplicación el plazo previsto en el segundo párrafo del artículo
150." (*)
(*) Literal incorporado por el Artículo 30 del Decreto Legislativo N° 981, publicado el 15
marzo 2007.
"i) La resolución del Tribunal Fiscal agota la vía administrativa, pudiendo las partes
contradecir dicha resolución ante el Poder Judicial." (*)
marzo 2007.
"j) Durante la tramitación de la intervención excluyente de propiedad o recurso de
apelación, presentados oportunamente, la Administración debe suspender
386
cualquier actuación tendiente a ejecutar los embargos trabados respecto de los
bienes cuya propiedad está en discusión.” (*)
marzo 2007.
Concordancia
 Ley N° 28969 - Ley que autoriza a la Superintendencia Nacional de
 Ley Nº 26979, de Procedimiento de Ejecución Coactiva
 Ley Nº 28892 – “Ley que modifica la Ley de Procedimiento de Ejecución
 Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT
aprueba
el
 Rresolución de Superintendencia Nº 159-2008/SUNAT modifican el
 Resolución de Superintendencia Nº 201-2004/SUNAT, Aprueba Normas
para implementar el Sistema de Comunicación por vía Electrónica a fin que
la SUNAT notifique los embargos en forma de retención y actos vinculados
a las empresas del Sistema Financiero Nacional
 Resolución de Superintendencia Nº 344-2010/SUNAT, Dictan disposiciones
para la implementación del Sistema Embargos por medios Telemáticos ante
las empresas que desempeñan el rol de adquiriente en los Sistemas de
Pago mediante Tarjetas de Crédito y/o debito
Según el TUPA de la SUNAT, estos son los requisitos:
INTERVENCIÓN EXCLUYENTE DE PROPIEDAD
1 PRESENTAR
1 Escrito fundamentado, señalando el nombre y domicilio real, fiscal o
.1 procesal del tercerista, firmado por el tercerista o por su apoderado
o representante legal, de ser el caso.
1 Copia simple del documento de identidad del tercerista o de su
.2 representante legal.
1 Poder otorgado al representante legal del tercerista, de ser el caso
.3 (original del documento público o privado con firma autenticada por
fedatario designado por la SUNAT o legalizada por notario público).
1
.4
Documentación sustentatoria:
1.4.1 Documento privado de fecha cierta, documento público u otro
documento que acredite fehacientemente la propiedad del
bien antes de haberse trabado la medida cautelar (original o
copia certificada por el auxiliar jurisdiccional respectivo,
tratándose de documentos emitidos por el poder judicial, o
certificada notarialmente o autenticada por fedatario de la
387
SUNAT).
2 En este caso, la persona que actúe en nombre del administrado en este
caso, deberá presentar poder por documento público o privado con
firma legalizada notarialmente o por fedatario designado por la
SUNAT.
SILENCIO NEGATIVO - 30 días hábiles
Cuando transcurrido el plazo la institución no ha emitido un pronunciamiento
expreso al trámite o servicio solicitado, este se da como denegado,
quedando el ciudadano en posibilidad de presentar el recurso Administrativo
correspondiente.
INICIO DE TRÀMITE:
Mesa de partes de la intendencia u oficina zonal de la jurisdicción del
tercerista o del ejecutado
Jurisprudencia
Revocación de resolución que declaró infundada la solicitud de intervención
excluyente de propiedad. El recurrente probó que su transferencia se efectuó
antes del embargo, cumpliendo con pagar la totalidad el precio del bien convenido
en el contrato de alquiler venta, siendo que por un pago adelantado se le otorgó
un descuento.
Se revoca la resolución que declaró infundada la solicitud de intervención
excluyente de propiedad. De autos se tiene que el recurrente ha probado que su
transferencia se efectuó antes del embargo ya que cumplió con pagar la totalidad
el precio del bien convenido en el contrato de alquiler venta, siendo que por un
pago adelantado se le otorgó un descuento, con lo cual logró pagar la totalidad del
precio y, por tanto, adjudicarse la propiedad del vehículo objeto de la tercería.
Revocación de apelada al acreditarse que antes de la fecha del embargo el
recurrente era propietario del bien embargado, precisándose que conforme
con el artículo 912° del Código Civil el poseedor se reputa propietario
mientras no se pruebe lo contrario.
Se revoca la resolución apelada. Se indica que en autos obran documentos que
acreditan que antes de la fecha del embargo el recurrente era propietario del bien
embargado, precisándose que conforme con el artículo 912° del Código Civil el
poseedor se reputa propietario mientras no se pruebe lo contrario, habiéndose en
el caso de autos acreditado la fehaciencia de la propiedad del recurrente.
Modelo de solicitud de acuerdo a la Resolución de Superintendencia 2162004/SUNAT
MODELO DE ESCRITO
Expediente N°
:
388
Auxiliar Coactivo
:
Deudor Tributario
:
N° de RUC del deudor :
tributario
Sumilla
Lugar y Fecha
:
Señor Ejecutor Coactivo:
(Nombres y apellidos, denominación o razón social del Deudor o del tercero que
presenta el escrito) con RUC N° .................debidamente representado por .............
con domicilio en ........... ante Ud., decimos:
FUNDAMENTOS:
(Consignar
los
hechos
y
la
base
legal)
....................................................................................................................................
.......................
SOLICITO: (Señalar el pedido)96
96
En el fundamento 3, 4 y 5 de la Sentencia de fecha 18.Ago.2008, EXP. N.° 48852007-PHD/TC, el Tribunal Constitucional;
3. En atención a lo anterior, debería desestimarse la demanda del recurrente en cuanto
al extremo del petitorio contenido en el literal “a)” del primer fundamento de esta
sentencia. En efecto, en la demanda el recurrente solicita que la demandada le
“informe por escrito” si las órdenes de compra (…) han sido requeridas por la
Institución, debiendo precisar las fechas de los servicios aéreos brindados y
consignados en dichas órdenes de compra; así como las fechas de los pagos totales o
parciales de los servicios aéreos brindados en cada una de las órdenes” (fojas 21 del
cuaderno principal). Esta forma de plantear el petitorio de la demanda resulta precisado
en el recurso de agravio constitucional, donde el recurrente afirma que a la demandada
había “solicitado que [le] informe por escrito sobre las órdenes de compra” y, en
seguida, objeta que aquélla “no informa sobre lo solicitado, siendo ambigua y genérica
dicha contestación” (fojas 133 del cuaderno principal).
En consecuencia, si este extremo del petitorio de la demanda es entendido en el sentido
descrito en el fundamento tercero de la presente sentencia, la demanda habría de ser
declarada improcedente en aplicación de lo establecido por el artículo 5, inciso 1, del
Código Procesal Constitucional. Ello no obstante, obligado como está el Juez
Constitucional a que los procesos constitucionales cumplan su finalidad de proteger la
primacía de la Constitución y los derechos constitucionales (art. II, CPConst), debe él
interpretar el petitorio en la forma que posibilite al demandante la obtención de tutela
jurisdiccional de su derecho constitucional.
4.
Precisamente a tal cometido sirve el principio de suplencia de queja deficiente. Se trata
de un principio implícito de nuestro derecho procesal constitucional y que se deriva del
citado principio teleológico enunciado en el artículo II del CPConst. Conforme a él
tiene el Juez Constitucional el deber de enmendar el petitorio de la demanda cuando
éste ha sido erróneamente formulado o expuesto en forma ambigua u obscura.
5.
389
....................................................................................................................................
........
Firma
Se adjunta: Documento N° 1
Documento N° 2
(1)
Consignar nombres y apellidos, denominación o razón social del deudor
tributario.
(2) Consignar número de documento de identidad en caso de no tener RUC.
(3) Consignar número de Documento de Identidad en caso de no tener RUC.
(4) Considerar lo dispuesto en el Artículo 23° del Código Tributario respecto a la
forma de acreditar la representación.
(5) Si el escrito es presentado por el deudor tributario se consignará, según
corresponda, el domicilio fiscal o procesal.
Si escrito es presentado por un
tercero que no posea RUC, se consignara el domicilio real.
(6) De ser factible, consignar el número de la resolución coactiva que origina el
escrito.
(7) De usar sellos, éstos deben ser legibles.
Nota: Se sugiere emplear : Márgenes: izquierdo: 3 cm, derecho: 2.5 cm, superior:
3 cm, inferior: 3 cm; papel tamaño A4 de un mínimo de 75 gramos de espesor;
redactar el texto en una sola cara de la hoja. Cuando se interponga Intervención
Excluyente de Propiedad se adjuntará copias suficientes para notificar al deudor
tributario.
Otro Modelo
Expediente N°
:
Auxiliar Coactivo :
RUC Deudor Tributario:
Sumilla
:Intervención
excluyente de propiedad
SEÑOR EJECUTOR COACTIVO DE LA SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA SUNAT
CARLOS DOMÍNGUEZ ALVARADO, con DNI 10208050, con domicilio real y
procesal en la calle los Alegres Nº 150, distrito de Miraflores, provincia y
departamento de Lima, ante usted con el debido respeto me presento y digo:
I
PETITORIO
Invocando interés y legitimidad para obrar, al amparo del artículo 120º del Código
Tributario, interpongo Intervención excluyente de propiedad, del inmueble
390
embargado ubicado en la Calle Los Alegres Nª 150, distrito Miraflores, provincia y
departamento Lima, por los fundamentos de hecho y de derecho que se expone.
II
FUNDAMENTOS DE HECHO
Mediante Resolución Coactiva 013 de fecha 20.Nov.2009, vuestro Despacho traba
medida cautelar de embargo contra el inmueble inscrito en la ficha registral
electrónica Nº 20404558791 del Registro de Propiedad de Inmueble de los
Registros Públicos de Lima, hasta por el importe S/. 1`980,000 mil nuevos soles,
habiendo inscrito la medida cautelar en la referida partida.
El suscrito es propietario del inmueble ubicado en la Calle Los Alegres Nª 150,
distrito Miraflores, provincia y departamento Lima, la misma que fue adquirida del
Sr. Juan Ramírez Alarcón y Sra. Carmela Contreras Carbajal, mediante escritura
de compra - venta efectuada ante el Notario Público Dr. Carlos Sotomayor
Mayorga de fecha 20 de mayo del año 2004, la misma que no fue inscrito en el
registro de propiedad de inmueble de Registros Público de Lima, a pesar de
haber pagado los derechos correspondientes para dicho trámite. Al margen de lo
expuesto la propiedad está acredita con instrumento público de fecha cierta,
.máxime cuando se ha pagado el impuesto a la alcabala a la Municipalidad de
Lima.
El 22 de mayo del año 2004, se inscribió la propiedad en la Municipalidad distrital
de Miraflores, como mi propiedad el referido inmueble, a partir de esa fecha el
suscrito es contribuyente de dicha comuna, por lo que vengo pagando el impuesto
predial y arbitrios por dicho inmueble.
II
FUNDAMENTOS DE DERECHO
Amparo mi pretensión en el artículo 120º y siguientes del Código Tributario
Artículo 23° y siguientes de la Resolución de Superintendencia N° 2162004/SUNAT Reglamento del procedimiento de cobranza coactiva de la SUNAT y
su modificatoria aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 159-2008SUNAT
III
MEDIOS PROBATORIOS
El mérito de la Escritura pública de compra y venta suscrita ante el Notario Público
Dr Carlos Sotomayor Mayorga de fecha 20 de mayo del año 2001, donde está
insertado el comprobante del pago de fecha 15.mayo del 2004 por concepto de
Impuesto a la Renta ascendente al 0.5% sobre el valor de venta del inmueble,
comprobante del pago del Impuesto a la Alcabala efectuado el 15 de mayo del año
2004; para acreditar que la compra del inmueble antes descrito se ha efectuado
antes que vuestro Despacho dicte la medida cautelar e inscriba en los Registros
Públicos.
El mérito del pago de impuesto predial del año 2004 al 2009, para acreditar que el
suscrito es propietario del referido inmueble antes descrito.
IV
VIA PROCIDEMENTAL
391
Proceso contencioso tributario
VI
ANEXOS
1-A.- Copia del DNI del Recurrente
1-B.- Copia legalizada de la escritura Pública de fecha 20.May.2004
1.C.- Copia legalizada de los recibos por pago de impuesto predial de los años
2004 a 2009.
POR TANTO:
Ruego a usted acceder a lo solicitado por estar de acuerdo a Ley a efectos que se
declare fundada mi intervención excluyente de propiedad.
Lima, 14 de marzo del 2010.
Victor Vallejo Cutti
Abog Reg. Nº xxx
Carlos Domínguez Alvarado
Artículo 121°.- Tasación y remate
La tasación de los bienes embargados se efectuará por un (1) perito perteneciente
a la Administración Tributaria o designado por ella. Dicha tasación no se llevará a
cabo cuando el obligado y la Administración Tributaria hayan convenido en el valor
del bien o éste tenga cotización en el mercado de valores o similares.
392
“Aprobada la tasación o siendo innecesaria ésta, el Ejecutor Coactivo convocará a
remate de los bienes embargados, sobre la base de las dos terceras partes del
valor de tasación. Si en la primera convocatoria no se presentan postores, se
realizará una segunda en la que la base de la postura será reducida en un quince
por ciento (15%). Si en la segunda convocatoria tampoco se presentan postores,
se convocará a un tercer remate, teniendo en cuenta que:
a. Tratándose de bienes muebles, no se señalará precio base.
b. Tratándose de bienes inmuebles, se reducirá el precio base en un 15%
adicional. De no presentarse postores, el Ejecutor Coactivo, sin levantar el
embargo, dispondrá una nueva tasación y remate bajo las mismas normas”. (*)
(*) Párrafo modificado por el Artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio de 2012.
El remanente que se origine después de rematados los bienes embargados será
entregado al ejecutado.
El Ejecutor Coactivo, dentro del procedimiento de cobranza coactiva, ordenará el
remate inmediato de los bienes embargados cuando éstos corran el riesgo de
deterioro o pérdida por caso fortuito o fuerza mayor o por otra causa no imputable
al depositario.
Excepcionalmente, cuando se produzcan los supuestos previstos en los Artículos
56 ó 58, el Ejecutor Coactivo podrá ordenar el remate de los bienes perecederos.
El Ejecutor Coactivo suspenderá el remate de bienes cuando se produzca algún
supuesto para la suspensión o conclusión del procedimiento de cobranza coactiva
previstos en este Código o cuando se hubiera interpuesto Intervención Excluyente
de Propiedad, salvo que el Ejecutor Coactivo hubiera ordenado el remate,
respecto de los bienes comprendidos en el segundo párrafo del inciso b) del
artículo anterior; o cuando el deudor otorgue garantía que, a criterio del Ejecutor,
sea suficiente para el pago de la totalidad de la deuda en cobranza.
(179) “Excepcionalmente, tratándose de deudas tributarias a favor del Gobierno
Central materia de un procedimiento de cobranza coactiva en el que no se
presenten postores en el tercer remate a que se refiere el inciso b) del segundo
párrafo del presente artículo, el Ejecutor Coactivo adjudicará al Gobierno Central
representado por la Superintendencia de Bienes Nacionales, el bien inmueble
correspondiente, siempre que cuente con la autorización del Ministerio de
Economía y Finanzas, por el valor del precio base de la tercera convocatoria, y se
cumplan en forma concurrente los siguientes requisitos:
"a. El monto total de la deuda tributaria que constituya ingreso del Tesoro Público
sea mayor o igual al valor del precio base de la tercera convocatoria.".(*)
(*) Inciso modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
b. El bien inmueble se encuentre debidamente inscrito en los Registros Públicos.
393
c. El bien inmueble se encuentre libre de gravámenes, salvo que dichos
gravámenes sean a favor de la SUNAT.
“Para tal efecto, la SUNAT realizará la comunicación respectiva al Ministerio de
Economía y Finanzas para que éste, atendiendo a las necesidades de
infraestructura del Sector Público, en el plazo de treinta (30) días hábiles
siguientes a la recepción de dicha comunicación, emita la autorización
correspondiente. Transcurrido dicho plazo sin que se hubiera emitido la indicada
autorización o de denegarse ésta, el Ejecutor Coactivo, sin levantar el embargo,
dispondrá una nueva tasación y remate del inmueble bajo las reglas establecidas
en el segundo párrafo del presente artículo” (*).
(*) Párrafo incorporado por el Artículo 4 del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio de 2012.
De optarse por la adjudicación del bien inmueble, la SUNAT extinguirá la deuda
tributaria que constituya ingreso del Tesoro Público y las costas y gastos
administrativos a la fecha de adjudicación, hasta por el valor del precio base de la
tercera convocatoria y el Ejecutor Coactivo deberá levantar el embargo que pese
sobre el bien inmueble correspondiente.(*)
"De optarse por la adjudicación del bien inmueble, la SUNAT extinguirá la deuda
tributaria que constituya ingreso del Tesoro Público a la fecha de adjudicación,
hasta por el valor del precio base de la tercera convocatoria y el ejecutor coactivo
deberá levantar el embargo que pese sobre el bien inmueble correspondiente." (*)
(*) Noveno párrafo modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
“Por Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas se
establecerá las normas necesarias para la aplicación de lo dispuesto en los
párrafos precedentes respecto de la adjudicación”.(*)
Concordancia
Regalías Mineras
Decreto Supremo Nº 208-2012-EF, Establecen normas para la aplicación de lo
dispuesto en el artículo 121º del Código tributario en lo relativo a la adjudicación
de bienes inmuebles al Gobierno Central
Rresolución de Superintendencia Nº 159-2008/SUNAT modifican el Reglamento
Comentario
394
Las palabras tasación y valuación son aplicadas indistintamente cuando se desea
establecer el precio de un inmueble o de cualquier otro bien. Al hacerlo, se genera
una confusión que trae una serie de inconvenientes, tanto para sus aplicaciones
en materias económicas como para efectos prácticos en general.
La tasación es el resultado del procedimiento de fijar oficialmente el precio
máximo o mínimo de un bien. El valor que se obtiene mediante una tasación es
ajeno a las condiciones prevalecientes en el mercado para el intercambio de
bienes y tiene carácter oficial sólo para aquellas aplicaciones que señala la ley.
La valuación o valorización es el efecto de estimar el precio de una cosa,
entendiéndose como precio la equivalencia de un bien en términos pecuniarios o
de moneda. En este caso, al establecer como premisa la equivalencia en moneda
de un bien, se entiende que la valuación tiene relación directa con el mercado en
el que tal bien es objeto de oferta y demanda.
Jurisprudencia
Se declara improcedente la queja, debido a que de acuerdo a las normas que regulan el
procedimiento de cobranza coactiva, es facultad exclusiva del ejecutor coactivo designar a
los peritos y aprobar o desaprobar la tasación efectuada por éstos, incluso disponer una
nueva tasación es caso de desaprobar la primera realizada, por lo que no corresponde
emitir pronunciamiento respecto a lo alegado por la quejosa en cuanto a que la tasación
realizada no corresponde al valor real.
“Artículo 121-A.- Abandono de bienes muebles embargados
Se produce el abandono de los bienes muebles que hubieran sido embargados y
no retirados de los almacenes de la Administración Tributaria en un plazo de
treinta (30) días hábiles, en los siguientes casos:
a) Cuando habiendo sido adjudicados los bienes en remate y el adjudicatario
hubiera cancelado el valor de los bienes, no los retire del lugar en que se
encuentren.
b) Cuando el Ejecutor Coactivo hubiera levantado las medidas cautelares trabadas
sobre los bienes materia de la medida cautelar y el ejecutado, o el tercero que
tenga derecho sobre dichos bienes, no los retire del lugar en que se encuentren.
El abandono se configurará por el solo mandato de la ley, sin el requisito previo de
expedición de resolución administrativa correspondiente, ni de notificación o aviso
por la Administración Tributaria.
El plazo, a que se refiere el primer párrafo, se computará a partir del día siguiente
de la fecha de remate o de la fecha de notificación de la resolución emitida por el
Ejecutor Coactivo en la que ponga el bien a disposición del ejecutado o del
tercero.
395
"Para proceder al retiro de los bienes, el adjudicatario, el ejecutado o el tercero, de
ser el caso, deberán cancelar, excepto en el caso de la SUNAT, los gastos de
almacenaje generados hasta la fecha de entrega así como las costas, según
corresponda."(*)
(*) Cuarto párrafo modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014
"De haber transcurrido el plazo señalado para el retiro de los bienes, sin que éste
se produzca, éstos se considerarán abandonados, debiendo ser rematados o
destruidos cuando el estado de los bienes lo amerite. Si habiéndose procedido al
acto de remate no se realizara la venta, los bienes serán destinados a entidades
públicas o donados por la Administración Tributaria a Instituciones oficialmente
reconocidas sin fines de lucro dedicadas a actividades asistenciales,
educacionales o religiosas, quienes deberán destinarlos a sus fines propios no
pudiendo transferirlos hasta dentro de un plazo de dos (2) años. En este caso los
ingresos de la transferencia, también deberán ser destinados a los fines propios
de la entidad o institución beneficiada." . (*)
2007
"El producto del remate se imputará en primer lugar a los gastos incurridos por la
Administración Tributaria por concepto de almacenaje, con excepción de los
remates ordenados por la SUNAT, en los que no se cobrará los referidos gastos."
(*) Sexto párrafo modificado por el Artículo 15 de la Ley N° 30264, publicada el 16 noviembre 2014.
Tratándose de deudores tributarios sujetos a un Procedimiento Concursal, la
devolución de los bienes se realizará de acuerdo a lo dispuesto en las normas de
la materia. En este caso, cuando hubiera transcurrido el plazo señalado en el
primer párrafo para el retiro de los bienes, sin que éste se produzca, se seguirá el
procedimiento señalado en el quinto párrafo del presente artículo.” (*)
(*) Artículo incorporado por el Artículo 59 del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05-022004.
Comentario
Por abandono se entiende la acción y efecto de abandonar, desistir de lo
comprendido, dejar. El proceso de abandono debe iniciarse mediante la
declaración de las mercancías. En ocasiones, ocurre que el contribuyente no
cumple con los trámites necesarios para el desaduanamiento y deja la mercancía
en la aduana definitivamente o se excede en el plazo legalmente establecido para
los diferentes trámites.
Las causas del abandono del abandono de las mercancías pueden ser muy
variadas. Tales como:
 Problemas de orden financiero (capacidad para pagar el crédito fiscal).
 problemas de orden fiscal (conjunto de evasión fiscal; investigación fiscal, falta
de requisitos legales, permisos, certificados, licencias, etc.).
 Problemas de orden personales (enfermedad, ausencia, ignorancia,
negligencia, desconfianza, fallecimiento, etc.).
 Problemas de orden jurídico (demanda, deudas, quiebra, etc.).
396

Problemas
de
orden
comercial
(desinformación,
improvisación,
incumplimientos de los mandatarios, etc.).
En conclusión el abandono consiste en dejar las mercancías y/o bienes por el
fenecimiento del plazo legal para declarar o para retirar las mismas.
CONCORDANCIAS:
R. N° 216-2004-SUNAT, Arts. 2° y 3°
397
https://www.rematedeaduanas.com/ol-ad-rmweb/RMInicio
Procedimiento
Ganadores
Comunicados
Centros de Pago
CONDICIONES PARA EL REMATE
Sistema de A viva voz
Remate
Modalidad
Arras, 30% del monto de adjudicación. El adjudicatario del bien, después
de concluido el acto de remate, entregará en calidad de arras al Martillero
Público el 30% del monto adjudicado, en cheque certificado o de gerencia
o en efectivo.
Pago
El adjudicatario del bien deberá cancelar el saldo del precio, en efectivo o
cheque certificado o de gerencia a la orden de SUNAT/BANCO DE LA
NACIÓN, en Nuevos Soles, el cuarto (4to) día hábil de realizado el remate.
Los bienes se rematan donde están, como están, en el estado en que se
encuentren, a la vista (Ad Corpus) y sin lugar a reclamo posterior.
Encargado
Martilleros Públicos: Menéndez Soto Leonidas Afranio, Reg. 17
del Remate
Raúl Noriega Brandon, Reg 47
Exhibición
Bienes Muebles: Los días 23, 24 y 25 de Febrero del 2010
Lugar: Almacén SUNAT: Carretera Central Km. 4.2, Santa Anita-Lima
Bienes Inmuebles: Tratándose de bienes inmuebles afectados con
embargo en forma de inscripción, su exhibición al público en general, es
permanente en el lugar de su ubicación, por lo que no resulta aplicable el
numeral 4) del artículo 25º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza
Coactiva, aprobado por R.S. N° 216-2004/SUNAT. Sin perjuicio de ello, los
interesados podrán acercarse los días 23, 24 y 25 de Febrero del 2010 de
12:00 a. 14:00 horas, a los inmuebles materia de remate. Se ha notificado
al deudor tributario, a efectos de permitir el ingreso al interior los mismos,
de tal manera otorgue todas las facilidades del caso conforme a ley.
Valor
de No incluye I.G.V.
Tasación
Precio Base Que tratándose de venta de inmuebles debe tenerse en cuenta lo
dispuesto por el Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a
las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el D.S. N° 05599-EF y modificatorias (en adelante TUO de la Ley del IGV), y su
Reglamento aprobado por D.S. 029-94-EF y normas modificatorias.
Comisión del Bienes Muebles : Es del cargo del adjudicatario (7.14% del precio
martillero
subastado - incluido. I.G.V.)
398
Bienes Inmuebles : Es del cargo del adjudicatario (3.57% del precio
subastado - incluido. I.G.V.)
Forma
de Efectivo o cheque certificado o de gerencia a la orden de SUNAT/BANCO
pago
DE LA NACIÓN, en Nuevos Soles
Gravámenes Gravámenes los que se indican. Una vez adjudicados los citados
y otros
inmuebles se ordenará se deje sin efecto toda carga o gravamen que pese
sobre el bien de conformidad con el artículo 116° numeral 10 del Texto
Único Ordenado del Código Tributario.
De conformidad a las normas vigentes corresponde al adjudicatario
efectuar el pago de alcabala y el impuesto predial para transferencia de la
propiedad en los Registros Públicos.
Fuente: portal de la SUNAT
Recursos de apelación y demanda contenciosa
Artículo 122º.- Recurso de apelación
Sólo después de terminado el Procedimiento de Cobranza Coactiva, el ejecutado
podrá interponer recurso de apelación ante la Corte Superior dentro de un plazo
de veinte (20) días hábiles de notificada la resolución que pone fin al
procedimiento de cobranza coactiva.
Al resolver la Corte Superior examinará únicamente si se ha cumplido el
Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme a ley, sin que pueda entrar al
análisis del fondo del asunto o de la procedencia de la cobranza. Ninguna acción
ni recurso podrá contrariar estas disposiciones ni aplicarse tampoco contra el
Procedimiento de Cobranza Coactiva el Artículo 13º de la Ley Orgánica del Poder
Judicial.
Datos obligatorios para presentar recurso de apelación
1. Nombre del Contribuyente.
2. Número de RUC del Contribuyente.
3. Domicilio Fiscal del Contribuyente.
4. Representante del Contribuyente, si lo tuviera.
5. Resolución de Intendencia a apelar.
6. Fecha de la Resolución de Intendencia a apelada.
7. Número de la Orden de Pago.
8. Especificar el ejercicio tributario.
9. Informe de la Administración Tributaria.
10. Nombre del Abogado patrocinante.
11. Domicilio del Abogado patrocinante.
Jurisprudencia
Se declara fundada la queja presentada, debiendo la Administración elevar el recurso de
apelación de fecha 27 de agosto de 2004, conjuntamente con la totalidad de los actuados
en dicho procedimiento, incluyendo el recurso de apelación de fecha 14 de junio de 2004,
debido a que la Administración no cumplió con sustentar las razones por las cuales no
elevó el recurso de apelación materia de queja, pese a haber transcurrido en exceso el
399
plazo previsto en el artículo 145° del Código Tributario. Asimismo, se dispuso la
suspensión del procedimiento de cobranza coactiva iniciado para el cobro del Impuesto
Predial de 1994 a 2002, por existir recurso de apelación en trámite interpuesto dentro del
plazo de ley, lo que implica que no existía deuda exigible coactivamente, de acuerdo con
lo dispuesto por el artículo 25° de la Ley N° 26979.
Modelos y Formatos Recurso de Apelación
Sumilla: Interpone Recurso de Apelación
SEÑOR SUPERINTENDENTE DE LA SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE
ADMINISTRACION TRIBUTARIA - SUNAT:
Intendencia Regional Lima - MEPECO
Corporación el ÉXITO SA, con RUC N° 20348293223 y domicilio fiscal en la
calle los faroles Nº 150, Distrito Los Olivos, provincia y departamento Lima,
debidamente representada por el Gerente General don Victor Vallejo Cutti,
identificado con DNI N° 10489889, domiciliado en la calle Los Alegres N° 498,
distrito Los Olivos, con poder inscrito en la Partida electrónica Nº 20481111169
del Registro de mandatos de la Zona Registral de Lima X, que se adjunta, con el
debido respeto me presento y digo:
I PETITORIO97
Ejemplo:
Interpongo RECURSO IMPUGNATORIO DE APELACION, con efecto
suspensivo,en contra la Resolución de Intendencia Nº 0260140053464/SUNAT,
su fecha 29 de Octubre del 2010, que resuelve declarar INFUNDADA la
reclamación interpuesta por mi representada mediante expediente de
reclamación N º 026-034-0075044, Por lo que invocando interés y legitimidad
para obrar, al amparo de lo dispuesto por el artículo 145º y siguientes del Texto
único Ordenado Del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N º 13599-EF y sus modificatorias, Resolución que la impugnamos por contener
agravios que perjudica a mi representada, de acuerdo a los siguientes
fundamentos de hecho y derecho.
97
La pretensión es la exigencia de subordinación del interés ajeno al interés propio; es el
nombre jurídico de un derecho, algunas pretensiones no están completas con sólo su
denominación genérica, sino que deben especificar la causal cuando son varias las
causales. En consecuencia el petitorio, debe contener la determinación clara y
concreta de lo que se pide.
El petitorio es el contenido de la pretensión. La pretensión es el género y el petitorio es
la especie.
400
II. FUNDAMENTOS DE HECHO98
1.- Se debe detallar los agravios causados
1. (Se puede Repetir los argumentos del Recurso de Reclamación).
2. (Se deben contradecir los argumentos utilizados en la Resolución que se
Apela).
Ejemplo
Que, con fecha 03 de Febrero del 2010, mediante Expediente N º 260340075044,
presentamos nuestro Recurso de Reclamación, dentro del plazo establecido por
Ley, contra las resoluciones de determinación y de multas giradas a nuestro cargo
sobre el Impuesto General a las Ventas emitidas por la Administración Tributaria
como resultado del proceso de fiscalización correspondiente a los ejercicios 2007
y 2008, al haber determinado supuestos reparos al crédito fiscal de los periodos
tributarios Mayo a Diciembre del 2007 y de Enero a Noviembre del 2008 y
Resoluciones de Multas por la supuesta infracción de declarar cifras y datos
falsos, en aplicación a lo dispuesto por el numeral 1 del artículo 178º del Código
Tributario, así como Resoluciones de Multas por las supuestas infracciones
previstas en los numerales 1 y 5 del artículo 175º del mismos cuerpo legal.
Posteriormente con fecha 22 de Noviembre del 2010, se nos notifica la Resolución
de Intendencia N º 026-014-0053464/SUNAT, la misma que declara INFUNDADA
nuestra Reclamación presentada, procediendo a confirmar el saldo a favor
contenido en las resoluciones de determinación y de Multas que a continuación se
detallan:
Las Resoluciones de determinación N°s. 0240030075423 a 0240030075424 y
0240030075451 a 0240030075456: IGV que se indica:
Resolución N º
Tributo
Período
0240030075423
0240030075424
0240030075451
0240030075452
0240030075453
0240030075454
0240030075455
IGVICP
IGVICP
IGVICP
IGVICP
IGVICP
IGVICP
IGVICP
200711
200712
200801
200802
200803
200804
200805
Monto
Insoluto
65193.
42891.
43128.
56368.
58634.
80870.
67526.
Inte.
S/.
00
00
00
00
00
00
00
98
Interés
Total
S/.
24676.00
89869
15505.00
58396
15004.00
58432
18686.00
75054
18470.00
77104
24099.00
104969
19110.00
86636
Los hechos en que se funde el petitorio, expuestos enumeradamente en forma precisa, con
orden y claridad. La exigencia de enumerar los hechos obliga a la administración Tributaria y/o
Tribunal Fiscal a pronunciarse sobre ellos en el mismo orden, facilita la determinación de los
hechos controvertidos que van a ser objeto de prueba y fija los límites del pronunciamiento en la
Resolución correspondiente.
401
0240030075456
IGVICP
200806
46028
00
12289.00
58317
Las Resoluciones de Multas que se indica:
0240020119751
0240020119752
0240020119753
0240020119795
0240020119796
0240020119798
0240020119799
0240020119800
Multa
Multa
Multa
Multa
Multa
Multa
Multa
Multa
2007-05
2007-06
2007-07
2008-01
2008-02
2008-04
2008-05
2008-06
26621
26178
21214
23851
29719
41373
34930
23261
00
00
00
00
00
00
00
00
12432.00
11911.00
9721.00
8264.00
9867.00
12474.00
10060.00
1977.00
39053
38089
30485
32115
39586
53847
44990
25238
Que, según Cartas de Presentación Nos. 090023258654-01.SUNAT y
090023256496, de fecha 18 de Junio del 2009, la Administración Tributaria,
solicitó la presentación entre otros de los libros contables, información y/o
documentación relacionada con el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto a
la Renta correspondiente al periodo Enero a Diciembre del 2007, en uso de sus
facultades establecidas en los artículos 61, 62 y 87 y 89 del TUO del Código
Tributario y normas modificatorias, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF.
Que durante el proceso de Fiscalización, La Sección Auditoría de la Intendencia
Regional Lima a emitido una serie de Requerimientos solicitando información y
documentación sobre el Impuesto General a las Ventas, en relación a los periodos
auditados, documentación que fuera presentada tal y conforme consta del
Resultado de los Requerimientos antes descritos.- Sin embargo no obstante el
haber cumplido con lo requerido repara lo concerniente al Crédito Fiscal del IGV
de Mayo a Diciembre del 2007 y de Enero a Noviembre del 2008 respectivamente,
y emite las resoluciones de determinación que hoy son materia de impugnación
así como accesoriamente la Multas producto del principal.
Que es materia de observación por parte del comisionado de la Administración
Tributaria que durante los periodos Mayo a Diciembre del 2007 y de Enero a
Diciembre del 2008 mi representada a utilizado comprobantes de pago que
corresponden a operaciones NO REALES y además, por incumplimiento a las
normas sobre utilización de Medios de Pago contemplados en la Ley N º 28194
vigente desde el 26 de Marzo del 2004 y además que no sustento con
documentación adicional la fehaciencia de dichas operaciones, hecho que
motiva el desconocimiento del crédito fiscal de nuestros Proveedores para
efecto del Impuesto General a las Ventas, sustentando su posición en lo
dispuesto por los artículos 18 ,19 y 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas
D. S. N º 055-99-EF y artículos 3, 4 , 5 y 8 de la Ley 281946 numeral 2 inciso 2.3
de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por D. S. N º 179-2004-EF.
402
Durante el procedimiento de fiscalización seguido a nuestra Empresa, hemos
cumplido en presentar mediante escrito ampliatorio con Registro N º 0010TI00042010-038975-3 de fecha 12.02.2010 las copias de la documentación requerida por
el Auditor a fin de que levante el Reparo tales como:
 Copia de las Facturas de Compras con sus respetivas Guías de
Remisión.
 Copia de los comprobantes de Pago de Ventas y sus respetivos Folios
del Registro de Ventas.
 Declaración Jurada debidamente firmada por los Proveedores
observados.
 Relación de los vehículos con los que se realiza el transporte del
combustible.
 Licencia de Distribuidor Minorista Otorgada por el Ministerio de Energía y
Minas años 2006,2007,2008 y 2009 respectivamente.
 Licencia de Funcionamiento de la Municipalidad del Callao.
 Libro de Registro de Compras donde aparecen registradas las
operaciones de compras a nuestros Proveedores.
Lo que resulta extraño es que después de verificar la documentación presentada y
detallada el Auditor Resolutor de SUNAT, insista en desconocer nuestro derecho
al ejercicio del crédito fiscal. NO OBSTANTE que la documentación proporcionada
en la etapa de fiscalización y reclamación, demuestran sólidamente la fehaciencia
y realidad de las adquisiciones realizadas.
Ahora bien teniendo conocimiento que en el presente caso las facturas reparadas
corresponden a la adquisición de combustible previo a la fundamentación del
presente reparo es necesario señalar la política empresarial, para que vuestro
despacho pueda entender el modo de operación de la empresa. Considerando
que el país se encuentra en una economía de libre mercado, lo cual ha permitido
el ingreso de capitales de grupos empresarial, que ha sacado del mercado
pequeños empresarios Peruanos, como entenderá en el sector hidrocarburos
(combustibles), la competencia es mucho más que en otros sectores, lo que
implica adoptar estrategias empresarial, que permita mantenernos en el mercado,
que a continuación señalamos:
POLÍTICA EMPRESARIAL DE VENTAS.Conocedores que algunos de nuestros clientes no cuentan con capacidad de
almacenamiento de combustibles, la empresa ha establecido atender con
cantidades a sus necesidades, las misma que es coherente con nuestro capital
de trabajo con que contamos, ello nos permite generar ahorros por concepto de
pago de interés a los bancos y/o instituciones financieras, ahorro en gastos de
almacenamiento de combustibles, al mismo tiempo evita la pérdida operativa
por evaporación de combustible en nuestra contabilidad, razón por la cual, la
empresa ha optado por comprar el combustible sólo de acuerdo a los
pedidos que nos hacen nuestros clientes, obviamente ello implica que en
algunas ocasiones compramos más y otras veces menos de lo nos pide,
403
según nuestra existencia en nuestro almacén y/o en los vehículos
(cisterna).
Sumado a ello, nuestro capital de trabajo cada vez se viene diluyendo, por
cuanto la administración no devuelve las percepciones, ello nos obliga a
que tenemos que comprar sólo de acuerdo al disponible que poseemos en
el momento que recibimos el pedido, por lo que en muchas veces,
tenemos que comprar varias veces a nuestro proveedor en el mismo día
para completar la entrega, considerando que el pago es contra entrega.
POLÍTICA EMPRESARIAL ATENCIÓN AL CLIENTE
Que Somos una empresa, que nos hemos ganado el prestigio dentro del
mercado, por nuestra atención al cliente en forma eficiente y eficaz; los pedidos
que nos efectúa nuestros clientes es vía telefónica, la misma que nos ha
reportado un posicionamiento dentro del mercado de combustibles.
CONTROL DE COMERCIALIZACIÓN DE COMBUSTIBLES.
Es conveniente resaltar que el Sector de Hidrocarburos, está sujeto a un control
permanente de acuerdo a ley, La comercialización de combustibles líquidos y
otros productos derivados de Hidrocarburos está normado por el Decreto
Supremo N º 045-2001-EM que aprobó el Reglamento de comercialización de
Combustibles Líquidos y Otros Productos Derivados de los Hidrocarburos; el
Decreto Supremo N º 045-2005-EM, modificó diversas normas de los reglamentos
de comercialización del Subsector Hidrocarburos y del Glosario, Siglas y
Abreviaturas del Subsector Hidrocarburos; el Decreto Supremo N º 012-2007-EM.
En el artículo 1º establece que el Distribuidor Minorista: Es la persona que
utilizando un medio de transporte (Camión cisterna o Camión Tanque) adquiere
del Distribuidor Mayorista, Kerosene, Diesel, Petróleos industriales u otros
productos derivados de los Hidrocarburos para comercializarlos a Grifos rurales,
Grifos de Kerosene Consumidores directos con instalaciones móviles y usuarios
finales.- El volumen máximo que podrá vender por cliente y por producto en forma
mensual no deberá exceder a 113.56 m3( 30,000 galones)
Sin embargo de las resoluciones de Determinación impugnadas se desprende
que la Administración tributaria, reparó el crédito fiscal del impuesto a las ventas
de los períodos tributarios de mayo a diciembre del año 2007 y de enero a
diciembre del año 2008, por no haber utilizado comprobante de pago que
corresponde a operaciones no reales y por incumplimiento de las normas sobre
utilización de medios de pago contempladas en la ley para la lucha contra la
evasión y para la formalización de la economía ley N º 28194, para cuyo efecto se
sustenta en el artículo 18º, 44º de la Ley de Impuesto General a las Ventas, Art.
19 de la Ley 29214; citando las jurisprudencias del Tribunal Fiscal Nos. 1804-42004, 325-1-2005, 1218-5-2002 y 1923-4-2004, 07374-2-2007, 120-5-2002 y
3708-1-2004.- Sin embargo no ha acreditado cuales son los elementos de
prueba en que se basa para determinar que las operaciones efectuadas por
mi representada NO SON REALES, el hecho que mi representada no tenga
algún documento que la administración tributaria ha solicitado ello no es óbice
para una conjetura agraviante, que linda con nuestro estado de derecho.
404
Luego de evaluar los argumentos expuestos por la recurrente y la documentación
adjunta y teniendo en cuenta la información obtenida durante la fiscalización, el
área Acotadora concluyó en el anexo N º 01 a los resultados de los requerimientos
Nos. 0222090008923 y 0222090008924, que las operaciones consignadas en los
comprobantes de pago observados no fueron sustentados fehacientemente, por lo
que procedió a reparar el crédito fiscal del impuesto general a las ventas de los
períodos tributarios de mayo a diciembre del 2007 y de enero a diciembre del 2008
por tratarse de operaciones no reales y por no haber utilizado medios de pago en
la cancelación de las operaciones de compra sustentadas con los referidos
comprobantes por el monto de S/.413,600.00 nuevos soles.
A esto hay que agregar que nuestra empresa durante el proceso de fiscalización
ha cumplido en presentar casi la totalidad de la documentación solicitada por el
comisionado y que además cuenta con toda la documentación sustentatoria que
tiene carácter obligatorio de acuerdo a nuestra legislación tributaria, NOTESE que
en los Requerimientos aparecen documentos solicitados por el comisionado
fiscalizador de la Administración Tributaria, que son facultativos y que es de libre
albedrío de las empresas, que son usados para establecer sus controles internos,
en salvaguardar sus recursos; Obviamente el fiscalizador está acostumbrado a las
comodidades que otorga el Estado y no le interesa el ahorro, por que los recursos
no salen de su bolsillo, en el caso de mi representada tiene que minimizar los
gastos, máxime cuando el margen de utilidad son céntimos de soles, no podemos
darnos el lujo de malgastar los escasos recursos con que contamos, sólo para
satisfacer caprichos de funcionarios de la administración tributaria.
III. FUNDAMENTOS DE DERECHO99
Ejemplo:
La presente apelación se sustenta en lo dispuesto por el artículo 122º, 145º y 146º
del Código Tributario y el TUPA de la SUNAT Numeral 48.
Ley General de Procedimientos Administrativos Ley 27444, dispone que el
procedimiento administrativo deba sustentarse fundamentalmente en los principios
básicos, sin perjuicio de la vigencia de otros principios generales del Derecho
Administrativo:
Legalidad100 y al Debido Proceso: que dicen”
Las autoridades
administrativas deben actuar con respeto a la Constitución, la ley y al
99
La fundamentación jurídica del petitorio. No basta indicar el articulado de las normas que se invocan;
también es aconsejable las citas doctrinales y jurisprudenciales.
Según Gamba Valega, el principio de legalidad “exige la conformidad de las actuaciones administrativas al
ordenamiento jurídico, impidiendo que estas contravengan el marco trazado por la Ley, pero no sólo por la
ley, si no también por el derecho en su conjunto. De este modo, se excluye cualquier actuación libre de
derecho, pues si una actuación determinada no es susceptible de valoración en terminaos de legalidad, al
menos lo será en base a los principios jurídicos, los valores constitucionales y los derechos fundamentales”.
100
405
derecho, dentro de las facultades que les estén atribuidas y de acuerdo con
los fines para los cuales les fueron conferidas”.
Principio de seguridad jurídica.- permite a los administrados prever el
tratamiento que recibirán sus acciones, así como las garantías de orden
constitucional de que gozan las mismas, en consecuencia la actuación de la
administración tributaria debe estar sometida al derecho.
Principio de Razonabilidad, El ejercicio de la facultad sancionadora de la
administración tributaria no sólo debe prever que la comisión de una infracción no
resulte mas ventajosa que el cumplimiento de la obligación infringida o la asunción
de la infracción, si no que la sanción que se imponga realmente satisfaga su
cometido que es justamente, la de desmotivar el cumplimiento, sin llegar con ello a
aplicar sanciones excesivas o desproporcionadas.
Así mismo no se ha tomado en cuenta los principios del procedimiento
administrativo
sancionador, como: el Principio al debido Proceso
Administrativo “Los administrados gozan de todos los derechos y garantías
inherentes al debido procedimiento administrativo, que comprende el
derecho a exponer sus argumentos, a ofrecer y producir pruebas y a obtener
una decisión motivada y fundada en derecho. La institución del debido
procedimiento administrativo se rige por los principios del Derecho
Administrativo”
Principio de Tipicidad, Establece que sólo constituyen conductas
sancionables administrativamente las infracciones previstas expresamente
en normas con rango de ley, sin admitir interpretación extensiva o análoga.
Sobre el particular el Artículo 164º del Código Tributario, establece: “ es
infracción tributaria, toda acción u omisión que importe la violación de
normas tributarias siempre que se encuentre tipificadas como tal en el
presente título o en otras Leyes o decretos legislativos”. En consecuencia no
sólo basta con establecer como conducta infractora, si no es necesario establecer
la sanción que corresponde a dicha conducta infractora, en el presente caso no
existe ninguno de ellos. Más aún este principio tiene una característica de la
infracción tributaria es la de ser antijurídica, pues importa la violación de normas
tributarias expresamente establecidas; la acción u omisión ejecutada es contraria
a un mandato positivo expresamente tipificado en una norma tributaria, la cual
establece la infracción y la sanción correspondiente a la misma. Lo cual implica
para que exista una infracción debe existir previamente una obligación establecida
por la ley de realizar una conducta determinada. En el presente caso no existe, por
el contrario abusando de sus facultades que le confiere la ley a la administración
tributaria, ha creado la figura jurídica antes expuesta, con la finalidad de perjudicar
a mi representada, teniendo pleno conocimiento que no tiene facultades para ello.
Gamba Valega, César “Notas para un estudio de la reserva de la ley en materia tributaria” en: Tratado de
derecho tributario. De Barros Cavalho, Paulo (director) Palestra, Lima, pág. 213.
406
De otro lado, está probado según informe N º 137-2010-210402 que sustenta la
resolución impugnada, que la Administración Tributaria representada por el Auditor
Comisionado no ha cumplido con el impulso de oficio que establece el numeral 1
inciso 1.3 del Título Preliminar de la Ley 27444, Es decir haber ordenado la
practica de actos que resulten convenientes para el esclarecimiento de los reparos
como es el caso de Haber ordenado Los cruces de Información respectivos a los
Proveedores observados y otros que resulten convenientes para su
esclarecimiento ; En este sentido es conveniente precisar que el Auditor Fiscal de
la administración tributaria, en el resultado de la fiscalización efectúa conjeturas
que se encuentran al margen de la ley, sin cumplir sus obligaciones previstas en el
artículo 62º del Código Tributario que establece en forma taxativa: “el ejercicio de
la función fiscalizadora incluye investigación”, máxime cuando en el numeral 3) le
faculta “requerir a terceros información y exhibición y/o presentación de sus libros,
etc”, es decir efectuar el cruce de información con los proveedores, que nos
vendieron los combustibles, materia de reparo, contraviniendo el numeral
11) que establece: “Investigar los hechos que configuran infracciones
tributarias, asegurando los medios de prueba e identificar al infractor”;
actividad que no han cumplido los fiscalizadores, durante el proceso de
fiscalización, por cuanto no existe un solo elemento y/o medio probatorio
que acredite que las operaciones reparadas no se han efectuado. Lo
expuesto contraviene lo dispuesto en el tercer párrafo de la norma VIII, que
establece: “ (…) En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse
sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias
a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley”. La misma que es
concordante con la norma IV, literal a) y d) de la Ley acotada y el artículo 74º de
nuestra Constitución Política. La fiscalizadora no tiene la capacidad mucho menos
legitimidad para crear tipos de infracción a su libre albedrío vía interpretación, está
es sólo competencia del Congreso de la República o Poder Ejecutivo vía
delegación de facultades.
Tratándose de adquisiciones de bienes debe tenerse en cuenta lo dispuesto por el
Tribunal Fiscal en variada jurisprudencia (Resoluciones Nos. 6161-2003 y 050052-2006 entre otras “Que a fin de determinar la Realidad de las operaciones, La
Administración Tributaria debe efectuar el análisis de la contabilidad, el
Cruce de Información con los Proveedores, La verificación de los
documentos que sustente el transporte. La entrega y el almacenamiento de
la mercadería”.- Actos que el Auditor Comisionado no ha llevado a cabo dentro
del proceso de fiscalización.
En tal razón si tomamos en cuenta que la Ley 28194 expresamente establece
en su artículo 4º que el monto a partir del cual se utilizará medios de pago es de
(S/.5,000.00) cinco mil nuevos soles y/o (S/. 1,500.00) mil quinientos dólares,
vigente hasta el 31.Dic.2007 y a partir del 01.01.2008 a la fecha de acuerdo al
Decreto Legislativo N º 975 es de (S/. 3,500.00) tres mil quinientos nuevos
soles y/o ($ 1,000.00) mil dólares; es decir la obligatoriedad de utilizar medios
de pago es cuando se efectúa compras igual o mayores a estos importes, en
407
consecuencia las compras menores a estos importes está permitido, al
amparo del artículo 2º, numeral 24, literal a) de la Constitución Política del
Perú que establece en forma meridiana: “Nadie está obligado a hacer lo
que la ley no manda, ni impedido de hacer lo que ella no prohíbe.”
En relación al reparo por este concepto resulta pertinente resaltar los criterios
vertidos por el Superior Tribunal Fiscal mediante:
1. Resolución N º 03277-5-2006, con toda claridad ha establecido una
jurisprudencia vinculante sobre la materia, al señalar “Que dicho criterio no
ha sido contemplado en las referidas normas, pues si bien se establece el
importe a partir del cual se tiene la obligación de utilizar medios de pago,
estas se encuentran vinculadas a cada obligación existente entre el
adquiriente de los bienes o servicios y su proveedor, por lo que en el caso
que se realicen varias adquisiciones a un mismo proveedor, cada una de
ellas constituye una obligación independiente, salvo que la administración
demuestre fehacientemente en base a criterios objetivos que se trata de una
misma obligación, para lo cual debe evaluar las circunstancias en que se
desarrolla la (s) operación (es) observadas, lo que no ha ocurrido en el
presente caso, razón por la cual procede levantar el reparo en este extremo”.
2. Asimismo, mediante Resolución del Tribunal Fiscal N º 6161-2-2003 ha
establecido jurisprudencia vinculante al señalar:
El acuerdo establecido en reiteradas resoluciones emitidas por el Tribunal
Fiscal como es el caso de la RTF N º 828-3-2001, QUE DICE Que no resulta
aceptable se proceda a reparar como operaciones no fehacientes, aquellas
adquisiciones que se hayan registrado en la cuenta de compras, sin
acreditarse previamente que las mismas influyeron en la determinación de la
Renta Neta.
3. De igual forme, mediante Resolución del tribunal Fiscal N º 05005-2-2006,
Así mismo debe tenerse en cuenta que este Tribunal ha dejado establecido
según Resoluciones Nos. 812-4-2001; 903-1-2001 y 6161-2-2003, entre otras
que a fin de determinar la realidad de las operaciones, La Administración
Tributaria debe efectuar el análisis de la contabilidad, el cruce de información
con los proveedores, la verificación de los documentos que sustente el
transporte y la entrega o el almacenamiento de las mercaderías”
4. De igual forme, mediante Resolución del tribunal Fiscal N º 812-4-2001,
Que la Administración considera que la operación no fue real, basándose en
la manifestación del Sr. José Ipanaque Sandoval en el que afirma que no ha
realizado ventas a la recurrente, lo que no puede ser un hecho determinante
para desconocer la realidad de la operación, en la medida que exista un
408
interés contrapuesto entre dicha persona, que no ah declarado venta alguna
y su adquiriente.
Así mismo no es un elemento determinante para desconocer la operación de
venta el que los proveedores de José Carrisal Sandoval tengan la condición
de No habido, toda vez que la recurrente tampoco elabora harina de pescado
y sin embargo lo exportadora, es decir debe haber adquirido de alguien el
producto.
IV. MEDIOS PROBATORIO101
En esta parte se debe fundamentar el medio probatorio que se acompaña y
señalar que se busca probar con la actuación de este medio probatorio.
V ANEXOS
1.A. Copia del DNI
1.B. Copia simple del Testimonio de escritura Pública donde consta el Poder del
apoderado.
1.C. Fotocopia de la Resolución de Intendencia Apelada y su respectivo Informe.
1-D. Fotocopia de la Resolución de Determinaci Nº ......... emitida por omisión al
pago del Impuesto a la renta del Ejercicio ..........
1.E..- Hoja de Información Sumaria y anexos. Formato 6000 y 6001102
1.F.- Otros documentos Probatorios.
POR TANTO
A UD. Señor Intendente Regional de Lima pedimos se sirva remitir, los autos al
Tribunal Fiscal dentro del término de ley.
PRIMER OTROSI.- Respetuosamente solicitamos al Tribunal que, antes de
resolver, conceda el uso e la palabra a nuestro Abogado patrocinante, Dr Victor
Vallejo Cutti con domicilio en ………................., a fin de que informe oralmente
durante un lapso no mayor de treinta minutos.
101
Couture, señala que los problemas de la prueba consisten en saber qué es la prueba; qué se
prueba; quién prueba; cómo se prueba; qué valor tiene la prueba producida. En otros términos:
el primero de esos temas plantea el problema del concepto de la prueba; el segundo, el objeto
de la prueba; el tercero, la carga de la prueba; el cuarto, el procedimiento probatorio; el último,
la valoración de la prueba. Hernando Devis Echandía, procesalista colombiano, dice: Suele
hablarse con mayor frecuencia, de que es prueba judicial todo medio que sirve para conocer
cualquier cosa o hecho.
Carnelutti, establece que la diferencia entre la carga y la obligación se funda en la diversa
sanción impuesta por el no cumplimiento del acto, y concluye: “Hay obligación cuando la
inercia da lugar a una sanción jurídica (ejecución o pena); si al contrario, la omisión de
cumplir el acto solamente hace perder los efectos útiles del acto mismo, se tiene la carga”
102
El Formulario 6001 se adjunta sólo cuando las resoluciones impugnadas son mayores a tres Resoluciones
409
SEGUNDO OTROSI.- Que solicitamos la suspensión de cualquier procedimiento
de cobranza relacionado con la Orden de Pago Nº ...................... , en
observancia del numeral 1 del literal b) del Artículo 119º del Código tributario.
Lima, 02 de marzo del 2010
........................................
Firma de Abogado
.............................................
Representante Legal
410
PRINCIPIOS QUE REGULAN LA PRUEBA
Uno de los principios que rigen el procedimiento tributario es el de la verdad material, es
por ello, que la etapa probatoria y la prueba en sí, lo que busca es demostrar la verdad de
los hechos que se discuten en el procedimiento contencioso, de tal manera que con las
pruebas se pueda formar convicción o demostrar ante el órgano que va resolver tanto la
reclamación como la apelación.
Se debe precisar que esto se aplica tanto para la reclamación como para la apelación.
Los medios probatorios regulados por los artículos 125° y 141° del Código Tributario son.
Los documentos, la pericia y la inspección. También debemos saber que la manifestación
aun cuando no está recogida como una prueba, es valorada como tal por la
Administración Tributaria Hay que tener presente que de acuerdo al artículo 141° del
Código Tributario no se admitirá como medio probatorio, aquel, que hubiera sido
requerido por la Administración Tributaria durante el procedimiento de verificación o
fiscalización, y el contribuyente no lo hubiera presentado y/o exhibido.
411
a) Necesidad de la prueba, Para que se llegue a expedir la decisión administrativa de la
Administración Tributaria y/o Tribunal Fiscal, se requiere que sea demostrada por las
pruebas aportadas por las partes, o de manera facultativa por la administración tributaria
b) Comunidad de la prueba. También, se le conoce como principio de adquisición de las
pruebas. Una vez admitido el medio probatorio ofrecido por las partes, ésta pertenece al
proceso, no siendo posible el desistimiento, ni la renuncia de la prueba actuada, pues los
medios probatorios pasan a ser de la comunidad de las partes.
c) Publicid

Código Tributario - Victor Vallejo Cutti

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