aspectos de la reforma fiscal de bizkaia
Transcripción
aspectos de la reforma fiscal de bizkaia
ASPECTOS DE LA REFORMA FISCAL DE BIZKAIA APROBADA EL 5 DE DICIEMBRE DE 2013 QUE AFECTAN AL CONTENIDO DEL CURSO DE CONTABILIDAD Esta importante y amplia reforma fiscal fue aprobada por las Juntas Generales de Bizkaia, del 5 de diciembre de 2013, y publicada en el Boletín Oficial de Bizkaia de 13 de diciembre de 2013, afectando a la Norma Foral del IRPF, a la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, a la Norma Foral del Impuesto de Sucesiones y Donaciones y a la Norma Foral del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Aunque se trata de una reforma fiscal, sabemos que la contabilidad y la fiscalidad están interrelacionadas porque la base imponible del Impuesto se obtiene a partir del resultado contable. En este trabajo sólo incluimos los aspectos de la reforma fiscal que afectan a las cuestiones tributarias que se derivan del resultado contable. DOS ADVERTENCIAS PREVIAS: Primera.- Las reformas a las que vamos a referirnos están contenidas en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, pero quienes sean autónomos y estén preocupados por lo que esta reforma fiscal pueda afectar a sus actividades deben tener en cuenta que, según el artículo 26 del Texto Refundido de la Ley de IRPF 3/2004 y según el artículo 25.5 de la Norma Foral 6/2006, «para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades». Por lo tanto, estas reformas fiscales también son aplicables a las actividades económicas de los empresarios individuales que tributan por el régimen de estimación directa. Segunda.- Los aspectos de esta reforma fiscal que afectan al contenido del curso de Contabilidad son importantes, pero en muchos casos lo que cambia no es la materia de los contenidos, sino la ubicación de esos contenidos, ya que antes estaban en el “Reglamento” del Impuesto sobre Sociedades y ahora están en la “Ley” del Impuesto sobre Sociedades. El cambio fundamental, como veremos más adelante, está en los nuevos coeficientes y períodos máximos de amortización del inmovilizado. ************************* 1. Nueva Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades La Norma Foral 3/1996 del Impuesto sobre Sociedades para el Territorio de Bizkaia ha sido derogada. En su lugar, ha sido aprobada la Norma Foral 11/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, publicada en BOB de 13 de diciembre de 2013, la cual ha entrado en vigor el día 13 de diciembre de 2013, con efecto para los ejercicios económicos que se inicien a partir del 1 de enero de 2014. A lo largo de este trabajo la citaremos como Norma Foral 11/2013. 2. Se establecen cuatro categorías de sociedades a efectos fiscales En territorio común, es decir, fuera del País Vasco, sólo hay fiscalmente dos categorías de empresas: «empresas de reducida dimensión» y el resto. Las empresas «de reducida dimensión», definidas en el artículo 108 de la Ley del Impuesto son aquellas cuya cifra de negocios sea inferior a 10 millones de euros. Sin embargo, en territorio foral, a partir de ahora, se distinguen fiscalmente cuatro categorías de sociedades. El artículo 13 de la Norma Foral 11/2013 requiere que, además de que las entidades lleven a cabo una explotación económica, reúnan respectivamente los siguientes requisitos: a) Se considera «microempresa» si el volumen de operaciones o su activo no supera los 2 millones de euros y el promedio de la plantilla no alcanza las 10 personas. (Si se halla participada, véase lo que establece el texto legal). b) Se considera «pequeña empresa» si el volumen de operaciones o su activo no supera los 10 millones de euros y la plantilla no alcanza la media de 50 personas. (Si se halla participada, véase lo que establece el texto legal). c) Se considera «mediana empresa» si el volumen de operaciones no supera los 50 millones de euros, o bien el activo no supera los 43 millones de euros, y la plantilla no alcanza la media de 250 personas. (Si se halla participada, véase lo que establece el texto legal). d) Se considera «gran empresa» la que supera los parámetros establecidos para la mediana empresa. En cuanto al requisito de «que lleven a cabo una explotación económica», el apartado 4 del artículo 13 concreta cuándo se entiende que una entidad realiza una actividad económica. Y en cuanto al promedio de plantilla, el apartado 6 del mismo artículo establece que «se considerarán los trabajadores por año a jornada completa y, en el caso de trabajadores con jornada parcial, su cómputo será proporcional a las horas trabajadas». Entre las posibles secuelas de pertenecer a una u otra categoría de empresa están las siguientes: ─ En las microempresas y en las pequeñas, el tipo impositivo del Impuesto sobre Sociedades es el 24%, mientras que en las medianas y grandes es el 28%. (Art. 56 de la Norma Foral 11/2013). ─ Las microempresas, las pequeñas y las medianas pueden deducir fiscalmente en la base imponible la pérdida por deterioro de los créditos derivada de las posibles insolvencias, calculada y contabilizada por estimación global. (Art. 22.3 de la Norma Foral 11/2013). ─ Las microempresas y las pequeñas tienen “libertad” de amortización fiscal para ciertos elementos del inmovilizado material nuevos. (Art. 21.1.b, de la Norma Foral 11/2013). ─ Las medianas empresas tienen amortización fiscal “acelerada” para ciertos elementos del inmovilizado material nuevos. (Art. 21.2 de la Norma Foral 11/2013). ─ Las microempresas podrán deducir en concepto de amortización fiscal “conjunta” del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, excluidos ciertos medios de transporte, hasta el 25% del valor neto fiscal de dichos elementos. (Art. 21.3 de la Norma Foral 11/2013). ─ Las microempresas, las pequeñas y las medianas pueden deducirse en los arrendamientos financieros hasta el límite del triplo del coeficiente de amortización según tablas (art. 18.3, último párrafo, de la Norma Foral 11/2013), mientras que las grandes tienen el límite del duplo del coeficiente de amortización según tablas (art. 18.3, párrafo primero, de la Norma Foral 11/2013). 3. Cambios en la deducción fiscal de los intangibles Salvo en el fondo de comercio (véase punto 4 de este trabajo) y en los intangibles de vida útil indefinida (véase punto 5 de este trabajo), en el resto de los inmovilizados intangibles no ha habido cambios. El artículo 20.1 de la Norma Foral 11/2013 establece para todos ellos que «serán deducibles con el límite anual máximo de la quinta parte de su importe las dotaciones para la amortización del inmovilizado intangible con vida útil definida». Las «aplicaciones informáticas» (programas y páginas web) siguen teniendo una regulación especial, contenida ahora en el apartado 2 del artículo 20: «Serán deducibles las dotaciones que se realicen linealmente en un plazo comprendido entre dos y cinco años para la amortización de las aplicaciones informáticas». En cuanto a los «gastos de investigación y desarrollo activados» se sigue admitiendo la libertad de amortización fiscal, contenida ahora en el artículo 21.1.e) de la Norma Foral 11/2013. 4. Cambios en la deducción fiscal del fondo de comercio Sabemos que, a partir del 2008, el fondo de comercio no es amortizable, pero su importe es deducible en la base imponible siempre que se cumplan los siguientes requisitos: a) Que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso. b) Que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades. c) Que se haya dotado una reserva indisponible, al menos, por el importe fiscalmente deducible, en los términos establecidos en la legislación mercantil. Caso de no poderse dotar dicha reserva, la deducción está condicionada a que se dote la misma con cargo a los primeros beneficios de ejercicios siguientes. Esta deducción no está condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Las cantidades deducidas minorarán, a efectos fiscales, el valor del inmovilizado. Según la Norma Foral 11/2013 (artículo 25.1), a partir del 2014 será deducible con el límite anual máximo de 1/8 (12,5 %) del importe del fondo de comercio. (Hasta 2013 era con el límite del 20%). 5. Cambios en la deducción fiscal de los intangibles de vida útil indefinida Sabemos que los intangibles de vida útil indefinida no son amortizables, pero su importe es deducible en la base imponible siempre que se cumplan los siguientes requisitos: a) Que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso. b) Que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades. Según la Norma Foral 11/2013 (artículo 25.1), a partir del 2014 será deducible con el límite anual máximo de 1/8 (12,5 %) del importe del fondo de comercio. (Hasta 2013 era con el límite del 20%). 6. Cambios en las amortizaciones del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias El cambio fundamental que se produce es la aprobación de una nueva tabla de coeficientes máximos, así como el establecimiento de nuevos períodos máximos. Para las empresas que tributan en alguna de las tres Hacienda Forales del País Vasco hay UNA ÚNICA TABLA de coeficientes de amortización para TODAS las empresas. En concreto, las empresas que, por el ámbito de aplicación de la normativa foral, estén sujetas a tributación en la Hacienda Foral de Bizkaia se regirán para las amortizaciones por la siguiente tabla, que aparece en el artículo 17 de la Norma Foral 11/2013 (BOB de 13 de diciembre de 2013: Elementos patrimoniales Edificios para casa-habitación y oficina, uso comercial y/o servicios Edificios y pabellones para uso industrial Instalaciones Maquinaria para usos industriales Maquinaria para otros usos Buques y aeronaves Autobuses, camiones furgonetas y similares Vehículos de turismo Moldes, modelos, troqueles y matrices Útiles y herramientas Mobiliario Equipos informáticos Películas de vídeo para alquiler Otros elementos no especificados Coeficiente anual máximo 3 5 20 20 15 10 20 20 33,33 33,33 15 33,33 50 10 Comentarios sobre esta tabla: a) Hasta el año 2013, la columna vacía y sombreada venía con el título “Años período máximo”. Ahora, en el artículo 17.6 de la Norma Foral 11/2013 se establece para todos los elementos un período máximo de 15 años, salvo para Inmuebles, que serán 50 años, y para buques y aeronaves, que serán 25 años. b) En la columna de “Coeficiente anual máximo”, los que están en negrita son los que han cambiado con respecto a la tabla que rigió hasta 2013. c) Las amortizaciones practicadas por encima del período máximo no serán fiscalmente deducibles (artículo 16.7 de la N.Foral 11/2013). Ahora bien, la vida útil se entenderá prorrogada por el período de duración de la inactividad en los casos de paralización temporal de actividades cuando la paralización tenga una duración superior a un año y la empresa no haya amortizado durante ese período, debiendo identificar las instalaciones afectadas y justificar la causa de la paralización. 7. Amortizaciones degresivas (por porcentaje constante y por números dígitos) a) Siguen estando admitidas fiscalmente, salvo para edificios, mobiliario, enseres y elementos que se adquieran usados. (Art. 17.2 de la Norma Foral 11/2013). b) El cálculo sigue estando regulado en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, modificado por el Decreto foral 206/2008, de 22 de diciembre. Por lo tanto, no se ha modificado nada. c) La vida útil fiscal será cualquiera de los períodos comprendidos en la horquilla que se obtiene entre el período máximo y el período mínimo que se deduce del coeficiente máximo de la tabla (art. 17.2, último párrafo de la Norma Foral 11/2013). Es decir, en vehículos, la horquilla de la vida útil fiscal estará entre 15 años y 5 años. d) El único cambio introducido está en el artículo 17.2 de la Norma Foral 11/2013, donde se establecen los siguientes límites: En el primer ejercicio, el importe no debe superar el importe de aplicar el coeficiente máximo de la tabla multiplicado por 2; en el segundo año, multiplicado por 1,5; a partir del tercer año no debe superar el coeficiente máximo de la tabla.(En la práctica, estas limitaciones raramente se van a tener que aplicar). 8. Las amortizaciones fiscales de los inmovilizados intangibles CUENTAS 200. Investigación 201. Desarrollo 202. Concesiones administrativas 203. Propiedad industrial (salvo marcas) 203. Propiedad industrial (marcas) y los inmovilizados intangibles de vida indefinida. (Derechos de traspaso y otros) 204. Fondo de comercio 205. Derechos de traspaso (de vida definida) 206. Aplicaciones informáticas 207. Propiedad intelectual (fondos editoriales, fonográficos y audiovisuales). Normativa estatal Normativa foral Libre (Art. 11.2 Ley I. Sdes.) Libre (Art. 11.2 Ley I. Sdes.) Límite: 1/10 de su importe. (Art. 11.4 Ley del I. de Sdes.) Límite: 1/10 de su importe. (Art. 11.4 Ley del I. de Sdes.) 1/50 (2%) del valor por el que figura en el activo. (Art. 12.7 Ley del I. sobre Sociedades). 1/100 (1%) del valor por el que figura en el activo. (Art. 12.6 Ley del I. sobre Sociedades). Límite: 1/10 de su importe. (Art. 11.4 Ley del I. de Sdes.) Límite: 1/10 de su importe. (Art. 11.4 Ley del I. de Sdes.) Límite: 1/10 de su importe. (Art. 11.4 Ley del I. de Sdes.) Libre (Art. 21.1.e. N.F.11/13) Libre (Art. 21.1.e. N.F.11/13) Límite: 1/5 de su importe. (Art. 20.1 de la N.Foral 11/13) Límite: 1/5 de su importe. (Art. 20.1 de la N.Foral 11/13) 1/8 (12,5 % del valor por el que figura en el activo. (Art. 25.1 de la N.Foral 11/13) 1/8 (12,5 %) del valor por el que figura en el activo. (Art. 25.1 de la N.Foral 11/13). Límite: 1/5 de su importe. (Art. 20.1 de la N.Foral 11/13) Entre 2 y 5 años. (Art. 20.2 de la N.Foral 11/13) Límite: 1/5 de su importe. (Art. 25.1 de la N.Foral11/13)