Los Grupos de Sociedades y las Operaciones Vinculadas

Los Grupos de Sociedades y las Operaciones Vinculadas

REVISTA JURÍDICA
EL GRUPO DE EMPRESAS
Abril, 2010
Los Grupos de Sociedades y las Operaciones Vinculadas
Francisco Montero
I.
INTRODUCCIÓN
La normativa fiscal de operaciones vinculadas ha sufrido en España un giro radical en los últimos tiempos,
comenzando con la reforma introducida a través de la “Ley Antifraude” (diciembre de 2006) y acabando
con el desarrollo reglamentario de la misma con entrada en vigor en el 2009.
El efecto práctico es que las compañías se encuentran ante unas obligaciones de documentación a priori
muy importantes que van a poder ser revisadas por Hacienda a partir de la presentación de la
declaración del Impuesto sobre Sociedades del 2009, el próximo 25 de julio de 2.010 (excepto en el
ámbito de las Haciendas forales que donde se ha retrasado su efecto hasta el 25 de julio de 2.010).
II. LA SITUACIÓN ANTERIOR.
Los grupos de sociedades han tenido que vérselas siempre con unas normas fiscales especiales que
afectaban a la organización de las transacciones intragrupo: se trata de las normas de valoración de las
operaciones vinculadas, a efectos fiscales. Así la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece desde
hace muchos años (1978) que las operaciones realizadas entre empresas del grupo debía ser valoradas a
precios de mercado.
Pero en la práctica nos encontrábamos ante una obligación cuyo incumplimiento no solía generar (salvo
determinados casos) contingencias muy significativas. Esto era debido,
1. En primer lugar, a que la administración no tenía un camino fácil para identificar las operaciones
realizadas con partes vinculadas, ya que no existía una fuente de información directa al respecto.
2.
En segundo lugar, era la propia Administración Tributaria la que tenía que tomar la iniciativa (y
soportar la carga de la prueba) si sospechaba que una sociedad no valoraba correctamente las
operaciones con alguna otra parte vinculada.
3.
Y por último, en el caso de “llevarse el gato al agua” porque consiguiera probar un déficit de
tributación, el efecto económico para la Hacienda era muy pobre ya que la normativa de
entonces no permitía sancionar por estas operaciones. Y el efecto del beneficio tributable
detectado siempre genera, tarde o temprano, la correspondiente contrapartida de gasto
fiscalmente deducible en la otra parte vinculada (lo que se conoce como “ajuste bilateral”).
III. LA NUEVA NORMATIVA.
La Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal reformó el artículo
16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5
de marzo), donde se recoge el régimen de operaciones vinculadas. El desarrollo reglamentario se retrasó
hasta el 3 de noviembre de 2008 (Real Decreto 11793/2008). Toda esta reforma trata de adaptar, o al
menos eso defiende la exposición de motivos de la ley, la normativa española a las directrices de la
OCDE sobre la materia y al Foro europeo sobre precios de transferencia.
No obstante, el resultado final parece que va bastante más allá que a mejorar el control de las
operaciones transnacionales (objetivo primordial de las directrices OCDE). Desde el punto de vista
práctico lo primero que llama la atención de la reforma es que se facilita extraordinariamente a Hacienda
su labor de control sobre estas operaciones, permitiéndole dedicar pocos recursos humanos a controlar
muchas operaciones y además permite un retorno recaudatorio muy importante a través de las múltiples
sanciones que se contemplan.
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Abril, 2010
Podemos destacar las siguientes novedades en la nueva normativa:
1.
Todas las compañías, y en especial los grupos de sociedades, tienen la obligación de preparar
una exhaustiva documentación todos los años para presentar ante Hacienda en cuanto sean
requeridos. La misma consiste en dos conjuntos de documentos: la Documentación del Grupo
(también conocida como “master file”) y la Documentación del Obligado Tributario (“local file”).
A este conjunto de documentación que debe preparar cada sujeto pasivo, en Hacienda ya lo
han calificado como “el mapa del tesoro” . Lo llaman así porque en él se deben recoger todas las
operaciones vinculadas realizadas así como una defensa de la valoración realizada y una
acreditación de que la misma coincide con operaciones similares en el mercado (“análisis de
comparabilidad”). De esta forma, las contingencias fiscales más importantes de la compañía
desde el punto de vista de operaciones vinculadas, quedan perfectamente expuestas en un
documento. La norma contempla dispensas o limitaciones a algunas de estas obligaciones de
documentación principalmente para grupos que consoliden fiscalmente y para PYMES .
2.
Como se deriva de lo anterior, la carga de la prueba prácticamente se invierte. Es el propio
sujeto pasivo el que debe con carácter previo defender la valoración de sus operaciones ,
acreditando que no difieren de otras operaciones realizadas en el mercado en situaciones
similares. Ante la falta de acreditación por el sujeto pasivo, el cuestionamiento por parte de
Hacienda es más fácil. Puede ”jugar a la contra”.
3.
A partir de ahora, tendremos un fuerte abanico de sanciones. Las primeras, las sanciones
principales por dejar de ingresar. Siempre que Hacienda proponga un ajuste de valoración por
operaciones vinculadas se podrá sancionar ( desde un 15% del ajuste realizado hasta el 150%
de la cuota en función de diferentes circunstancias). Las segundas serán las sanciones formales.
Estas aparecen como resultado de las nuevas obligaciones de documentación, para aquellos
casos en que se omitan datos o incluso cuando estos sean inexactos, las sanción ascenderá a
1.500 euros por cada dato o 15.000 por cada conjunto de datos. Y en tercer lugar nos
encontramos con una sanción indirecta, el llamado “ajuste secundario”. El ajuste secundario
consiste en la fijación de una especie de renta fiscal presunta para los intervinientes , derivada
del efecto indirecto de los excesos o defectos de valoración que hayan sido acreditados.
IV. LA SITUACIÓN ACTUAL. LA POLÉMICA.
La normativa diseñada en diciembre de 2006, en plena bonanza económica, debe comenzar a ser
aplicada por las compañías, hoy en día en plena recesión, con el Impuesto sobre Sociedades del 2009.
Las obligaciones de documentación están empezando a ser preparadas por los grupos de sociedades
en estos momentos, junto con la formulación de sus cuentas anuales del ejercicio 2009.
En esta situación, de fuerte contraste entre la situación “anímica” de las compañías (trabajo intenso de
contención del gasto) y la nuevas formalidades exigidas por Hacienda, se vienen realizando diferentes
críticas jurídicas y extrajurídicas, entre las que conviene destacar las siguientes:
1.
Falta de proporcionalidad entre las obligaciones y sanciones y el tamaño y estructura de muchas
sociedades y grupos.
2.
Innecesaridad de la normativa más allá de supuestos de grupos multinacionales, como parece que
permite la reciente jurisprudencia europea.
3.
No fijar un umbral mínimo de operaciones vinculadas que queden exceptuadas de las obligaciones
de documentación.
4.
Necesidad de facilitar por parte de Hacienda el análisis de comparabilidad a través de bases de
datos públicas (o reconocidas).
5.
Posible inconstitucionalidad del “ajuste secundario”.
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No obstante, el 25 de julio de 2010 se acerca inexorablemente, y las compañías tendrán que atender
rápidamente a los requerimientos que Hacienda empezará a realizar a partir de esa fecha.
V. LOS GRUPOS DE SOCIEDADES. SIMPLICIDAD O COMPLICACIÓN FISCAL.
La nueva normativa de operaciones vinculadas ha representado sin duda una muy mala noticia para los
grupos de sociedades. Son ellos los que han visto que de la noche a la mañana sus contingencias
fiscales (al menos potenciales) se han incrementado. Además van a tener que soportar una carga de
trabajo (“como delegados de Hacienda en la propia empresa”) muy importante, con su correspondiente
coste económico.
El empresario puede plantearse ante estas novedades (además de otras como el nuevo PGC más
formalista y complicado, nuevas obligaciones respecto al IVA, protección de datos, prevención riesgos
laborales, normas de prevención del blanqueo, etc ) la siguiente pregunta. ¿ Me interesa organizar mis
actividades desde un grupo de sociedades o debería actuar con una única sociedad mercantil que realice
diferentes actividades? (Por supuesto esta pregunta obvia otras consideraciones como accionariados
distintos, normativas sectoriales, soberanías fiscales diferentes, y algunas más).
A pesar de todo la respuesta suele ser clara. Los grupos de sociedades son una realidad compleja pero
inevitable. Los atractivos que ofrece al empresario la limitación de la responsabilidad de forma
independiente para cada actividad desarrollada desde las diferentes sociedad que conforma el grupo
(anónima, limitada, ..), continúan compensando los inconvenientes formales/administrativos/fiscales que
la estructura de grupo suele generar.
Además debemos tener en cuenta, que desde el punto de vista material, las normas fiscales modernas
que hoy en día rigen la vida fiscal de los grupos de sociedades ofrecen regímenes y normas especiales
que otorgan gran flexibilidad a los grupos. Así tenemos, los regímenes de consolidación fiscal tanto en el
ámbito del Impuesto sobre Sociedades (desde 1981)como respecto al IVA (desde el 2008), así como el
régimen de especial de reestructuraciones (desde 1991) que permiten resolver la mayor parte de las
ineficacias que aparentemente pueden darse en un grupo de sociedades.
VI. CONCLUSIONES.
1.
Con plena eficacia ha entrado en vigor definitivamente una nueva normativa fiscal de operaciones
vinculadas (en línea con el resto de países OCDE) que incrementa las contingencias fiscales
potenciales y va cargada de un serie de obligaciones de documentación muy importante que
comenzará a ser exigida por Hacienda a partir del 25 de julio de 2010.
2.
El nivel de las sanciones contempladas en la normativa es tan importante y el alcance de la
información tan elevado que, todo ello, hace que recomendemos a todas las compañías que, por un
lado preparen la documentación con suficiente antelación y que, por otro lado la misma sea
suficientemente exhaustiva.
3.
En cualquier caso, es previsible una fuerte litigiosidad a partir del próximo otoño de 2010 entre
Hacienda y las empresas. Habrá que estar atentos al alcance de las actuaciones de Hacienda y
estudiar, cuando sea posible,
una adecuada defensa ante la misma (desproporción, en
determinados casos, de las obligaciones de documentación, la posible inconstitucionalidad de algún
aspecto de la misma y la evolución reciente de la jurisprudencia europea aplicable).
Francisco Montero Otaduy
Área de Derecho Fiscal
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