IMPUESTOS DIRECTOS

Autor: JUAN ROMERO
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Esquema Sistema Tributaria
El sistema tributario español está compuesto, en líneas generales por los
siguientes tributos:
IMPUESTOS DIRECTOS
1) IRPF
2) Impuesto de No Residentes
3) IPPF
4) I de Sociedades
5) ISD
IMPUESTOS INDIRECTOS
1) IVA
2) ITP y AJD
3) Impuesto sobre Primas de Seguros
4) Impuestos Especiales sobre Determinados Medios de Transportes
5) Impuesto sobre Ventas minoristas de Determinados Hidrocarburos
IMPUESTOS Y RECARGOS NO ESTATALES. TASAS
Haciendas Locales
1) IAE
2) IBI
3) IVTM
4) ICIO
5) IIVTNU
6) Impuesto Municipal sobre Gastos Suntuarios
IMPUESTOS Y RECARGOS DE LAS COMUNIDADES AUTÓNOMAS
TASAS
1) Tasas sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias
2) Tasas sobre juegos de suerte, envite o azar
Autor: JUAN ROMERO
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Dentro de este sistema existen REGIMENES ESPECIALES por razón del
territorio que con una larga tradición histórica en España, se han ido
configurando a lo largo de siglos, y que en un proceso de descentralización
fiscal, que cada día avanza mas hacía un federalismo fiscal, a partir del
reconocimiento por la Constitución de las especificidades de dichas regiones,
CANARIAS es una de estas regiones y se puede decir que este régimen
especial viene a constituir un SUBSISTEMA TRIBUTARIO.
Bien es cierto que dado el procedimiento codificador del sistema tributario que
plasmó en España en el año 1963, con la publicación de la Ley General
Tributaria, estos Regímenes especiales, y en concreto el RÉGIMEN FISCAL
ESPECIAL DE CANARIAS se encuentra sometido a un cuerpo normativo
superior, constituido por la propia LGT y todos los reglamentos generales que
la han desarrollado, como son dos importantísimos: El Reglamento General de
Recaudación y el Reglamento General de Inspección, así como los
reglamentos que regulan las reclamaciones y muy especialmente el que regula
las Reclamaciones Económicas Administrativas, aunque en este caso Canarias
tenga una especialidad no por razón de regulación sino por el órgano que
resuelve los asuntos.
La especialidad del Régimen de Canarias se concreta en la existencia de una
regulación específica relacionada con los siguientes temas:
1) Incentivos Generales a la Inversión
2) Deducción por Inversiones en Canarias
3) Reserva Para Inversiones en Canarias
4) Régimen de las Empresas Productoras de Bienes Corporales
5) Régimen Especial de la ZEC
6) Registro Especial de Buques
7) Comunidades y Heredamientos de Aguas
8) Recurso Cameral Permanente
9) IGIC
10) AIEM
11) Impuesto Especial de la CA sobre Combustibles Derivados
del Petróleo
Esto no quiere decir que Canarias no se vea implicada en la aplicación o
gestión de otros tributos de carácter estatal bien sea porque, en virtud de ese
federalismo fiscal al que hemos hecho alusión antes, el Estado no ceda a la
Comunidad de Canarias bien parte de lo recaudado, o la totalidad de éste, en
algunos tributos de regulación estatal o bien porque el Estado haya cedido a
Canarias no solamente lo que se recauda sino también la gestión de dichos
tributos. Es decir la recaudación, e inspección de postributos.
Autor: JUAN ROMERO
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IMPUESTOS DIRECTOS
1) IRPF
La regulación básica del IRPF se encuentra en la L 40/1998 (LIRPF), en su reglamento,
aprobado por RD 214/1999 (RIRPF), y en las órdenes ministeriales que regulan cada año
la modalidad de estimación objetiva por signos, índices o módulos para pequeños
empresarios. La Ley de Cesión de tributos a las CCAA ha alterado la mecánica de
liquidación del IRPF, y la distribución de competencias por razón del territorio.
El IRPF es un tributo de carácter directo y naturaleza personal. Grava la renta de las
personas físicas en los términos previstos en la ley, según los principios de igualdad ,
generalidad y progresividad, y de acuerdo con las circunstancias personales y familiares
de tales personas.
2) Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR)
Fuente normativa: L 41/1998
Los parámetros que definen cuál va a ser el régimen aplicable a los contribuyentes por el
Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR) son:
- la residencia habitual en territorio español;
- la existencia de determinadas rentas que se consideren obtenidas en dicho territorio;
- la concurrencia o no del denominado establecimiento permanente;
- la existencia o no de convenio para evitar la doble imposición (CDI) suscrito entre
España y el Estado de residencia del no residente en territorio español.
El ámbito territorial de aplicación del IRNR se extiende a todo el territorio español,
entendiendo por tal el territorio del Estado español, incluyendo el espacio aéreo, las
aguas interiores, así como el mar territorial y las áreas exteriores a él, en las que, con
arreglo al Derecho internacional y en virtud de su legislación interna, el Estado español
ejerza o pueda ejercer jurisdicción o derechos de soberanía respecto del fondo marino, su
subsuelo y aguas suprayacentes y sus recursos naturales.
La Ley respeta las especialidades normativas de determinados territorios: Ceuta, Melilla y
Canarias. En cuanto a Navarra y País Vasco.
La legislación fiscal en materia de imposición directa sobre la renta contempla dos clases
de contribuyentes sujetos a tributación:
a) Los sujetos al IRPF o al Impuesto sobre Sociedades (sujetos por obligación
personal) ( LIRPF art.9; LIS art.8.3): Las personas físicas y jurídicas que residen
fiscalmente en España, sea cual fuere su nacionalidad, están sujetas a tributación por la
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totalidad de las rentas obtenidas, con independencia del país donde se produzcan u
obtengan, y conforme a las reglas generales del impuesto que les sea aplicable (IRPF o
IS).
b) Los sujetos al IRNR (sujetos por obligación real) ( LIRNR art.5): Las personas físicas y
entidades que sean no residentes en territorio español conforme el art.6 de la LIRNR, que
obtengan rentas en el mismo, salvo que sean contribuyentes por el IRPF, y las personas
físicas residentes en España por alguna de las circunstancias previstas en el art.9.4 de la
LIRPF.
Bajo estas consideraciones, la sujeción al IRNR nace cuando se cumplen conjuntamente
los dos requisitos siguientes:
- que la persona o entidad no resida fiscalmente en España;
- que las rentas susceptibles de ser gravadas estén sujetas a tributación según alguno de
los criterios o puntos de conexión utilizados por la legislación española.
La aplicación del régimen de sujeción al IRNR es obligatoria, es decir, no es opcional ni
para el contribuyente, ni para la Administración, salvo en lo dispuesto en el apartado
siguiente.
A los contribuyentes personas físicas les son de aplicación las normas de
individualización de rentas contenidas en la LIRPF art.11.
Al fallecimiento del contribuyente, los sucesores habrán de cumplir las obligaciones
tributarias pendientes de aquél, con exclusión de las sanciones ( LIRNR art.34).
3) IPPF
La imposición sobre el patrimonio descansa en el impuesto de este mismo nombre (IP),
regulado por la L 19/1991 (LIP) . Su finalidad es, básicamente, censal, aunque sin
renunciar a objetivos de mayor eficacia en la utilización de los patrimonios y de
redistribución de la riqueza, complementando al IRPF.
Con carácter general, el IP es un tributo de devengo anual, de carácter directo y naturaleza
personal, que grava el patrimonio neto del que fuesen titulares las personas físicas a 31
de diciembre de cada año.
Junto a lo anterior, el IP no toma en consideración las circunstancias personales y
familiares del sujeto pasivo. Ello se traduce en la ausencia de reducciones en base
imponible por hijos, matrimonio, etc., eliminándose el carácter subjetivo del impuesto.
De otra parte, y por lo que se refiere a la obligación de declarar , existe un doble límite
(respecto de la base imponible y del valor total de los bienes y derechos, ver. Superado
cualquiera de los dos límites, el sujeto pasivo está obligado a presentar declaración y
autoliquidar el impuesto.
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PRECISIONES El IP, aunque configurado como impuesto principal, en la práctica se convierte en
complementario del IRPF («generador de información»), pero no tiene la consideración de gasto
deducible del IRPF. Sólo de manera secundaria cumple una función recaudatoria ya que, aun siendo
progresivo, sus tipos de gravamen son bajos.
4) I de Sociedades
La Ley 43/1995 (LIS), vigente desde 1-1-1996, contiene la normativa del Impuesto sobre
Sociedades, en sustitución de la Ley 61/1978, incorporando los regímenes especiales, en
un texto único, a excepción de los regímenes fiscales de las cooperativas ( L 20/1990) y de
las fundaciones y asociaciones sin ánimo de lucro de la Ley 30/1994.
El impuesto sobre sociedades (en adelante IS ) es un tributo de carácter directo y
naturaleza personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas.
El esquema fundamental del impuesto es el siguiente:
Recae sobre la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas, en los términos
establecidos por la ley, así como sobre la de otras entidades a las que, aún no teniendo
personalidad jurídica, la ley les otorga la condición de sujetos pasivos.
La obtención de renta por el sujeto pasivo constituye el hecho imponible del impuesto,
cualquiera que fuere su fuente u origen. En determinados regímenes especiales dicha
renta sigue estando compuesta por los rendimientos e incrementos y disminuciones de
patrimonio (así, en la obligación real de contribuir, entidades parcialmente exentas,
fundaciones y asociaciones de la L 30/1994, y cooperativas).
5) ISD
El ISD, regulado por la L 29/1987 (LISD) y el RD 1629/1991 (RISD) , es un tributo que
grava los incrementos de patrimonio obtenidos a título lucrativo por las personas físicas ,
siempre que los mismos vengan causados por alguno de los presupuestos que configuran
su hecho imponible.
En la normativa anterior ( D 1018/1967), en vigor hasta 1-1-1988, también quedaban
incluidos en el gravamen del ISD los incrementos lucrativos obtenidos por las personas
jurídicas , aunque en la actualidad estos se someten sólo al Impuesto de Sociedades.
Los incrementos de patrimonio obtenidos por el adquirente que queden sujetos al ISD, ya
no se gravan en el IRPF ; por contra, el incremento en el patrimonio del transmitente, que
se ponga de manifiesto con ocasión de la transmisión lucrativa, se grava en el IRPF.
IMPUESTOS INDIRECTOS
1) IVA
La legislación estatal española que regula el impuesto, debidamente armonizada con la
normativa comunitaria, es:
- la ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA ), L 37/1992;
- el reglamento del impuesto (RIVA ), RD 1624/1992;
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Además de estas normas básicas hay que destacar también, entre otras:
- el RD 1041/1990 por el que se regulan las declaraciones que han de presentar a
efectos censales los empresarios;
- el RD 338/1990 que regula la identificación fiscal de los obligados tributarios;
- el RD 2402/1985 regulador del deber de expedir y entregar facturas.
El impuesto se exige conforme a lo establecido en las normas anteriores y en las que
regulan los regímenes de Concierto del País Vasco ( L 11/1993) y del Convenio
Económico de Navarra ( L 19/1998). Todo ello sin perjuicio de lo establecido en los
Tratados y Convenios internacionales que formen parte del ordenamiento interno español (
LIVA art.2).
El IVA es un impuesto indirecto que grava el consumo de bienes y servicios producidos o
comercializados en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales. Es
un impuesto plurifásico , en la medida que grava todas las entregas y servicios realizados
en las diferentes fases de la cadena de producción-comercialización. Sin embargo, con el
mecanismo de las deducciones sólo se grava en cada fase el valor añadido o incorporado
en ella.
Las deducciones constituyen la característica esencial del impuesto. Los empresarios
pueden deducir las cuotas soportadas en sus adquisiciones, de forma que, a lo largo de la
cadena, se va incorporando a los bienes y servicios la carga fiscal correspondiente al valor
añadido en cada fase.
En el IVA, los consumidores finales no pueden deducir el impuesto, soportándolo
efectivamente al efectuar sus consumos de bienes y servicios. Son consumidores finales,
o actúan como tales:
- las personas físicas que no tienen la condición de empresarios o profesionales;
- las personas físicas o jurídicas que tienen la condición de empresarios o profesionales,
en cuanto a las operaciones realizadas al margen de dicha condición;
2) ITP y AJD
La regulación básica del impuesto se contiene en el RDLeg 1/1993, por el que se aprueba
el Texto Refundido de la Ley del Impuesto (en adelante, LITP ) y por su Reglamento,
aprobado por RD 828/1995 (en adelante, RITP ). Este último entró en vigor el 13-7-1995,
quedando derogados a partir de ese momento, no sólo el anterior Reglamento del
Impuesto, sino también los viejos Reglamentos del Impuesto de Derechos Reales y sobre
Transmisiones de Bienes de 15 de enero de 1959 y de Timbre del Estado de 22 de junio
de 1956, que hasta entonces habían mantenido su vigencia en lo que no se opusiesen a la
nueva normativa.
No obstante, el texto del RITP ha sido objeto de diversas modificaciones posteriores a
consecuencia de los pronunciamientos del TS, que ha anulado, total o parcialmente,
algunos de sus artículos:
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El rendimiento del ITP y AJD se encuentra cedido a las Comunidades Autónomas
(CCAA), que además, desde 1-1-1997, amplían el ámbito de sus competencias normativas
de este y de otros tributos, tal como se expone en lo que afecta al IT
El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en
adelante ITP y AJD ), es un tributo de naturaleza indirecta que grava diversos hechos
imponibles, agrupados en tres modalidades:
- transmisiones patrimoniales onerosas (TPO; grava el tráfico patrimonial de carácter
civil o entre particulares);
- operaciones societarias
(OS); contempla los aspectos más relevantes de la
financiación empresarial, derivados del contrato de sociedad y los desplazamientos
patrimoniales ligados al mismo, como la constitución de sociedades, fusión, etc.;
- actos jurídicos documentados (AJD mediante documentos notariales -AJD(DN)-,
como escrituras; o mercantiles -AJD(DM)-, como las letras de cambio. El fundamento de
este gravamen está en la especial protección que el ordenamiento concede a la forma y
solemnidad instrumental en la que el acto o contrato se exterioriza ( TS 30-11-93, RJ 8480)
3) Impuesto sobre Primas de Seguros
L 13/1996 art.12
Con efectos a partir de 1-1-1997 se crea este nuevo tributo indirecto, que grava las
operaciones de seguro y capitalización que se entiendan realizadas en el territorio
español y que hayan sido concertadas por entidades aseguradoras que operen en España,
incluso en régimen de libre prestación de servicios.
4) Impuestos Especiales
Los Impuestos Especiales (IE) son tributos indirectos que recaen sobre consumos
específicos y gravan, en fase única, la fabricación, importación y, en su caso, introducción
en el ámbito territorial interno de los productos objeto de imposición, así como la
matriculación de determinados medios de transporte. Son IE:
1) El Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte .
2) Los Impuestos Especiales de Fabricación :
El Impuesto Especial sobre el Alcohol y las Bebidas Alcohólicas, que agrupa a los
siguientes impuestos
- el Impuesto sobre la Cerveza;
- el Impuesto sobre el Vino y Bebidas Fermentadas;
- el Impuesto sobre Productos Intermedios; y
- el Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas.
El Impuesto sobre los Hidrocarburos
El Impuesto sobre las Labores del Tabaco.
Autor: JUAN ROMERO
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El Impuesto sobre la Electricidad.
Por razones de utilidad práctica y dado lo prolijo de la materia, cuya exposición excede del
propósito de la obra, en las próximas líneas nos limitamos al estudio del Impuesto Especial
sobre Determinados Medios de Transporte.
Está sujeta al IMT la primera matriculación definitiva en España de vehículos automóviles
nuevos o usados, accionados a motor para circular por vías y terrenos públicos. (El
concepto de automóvil engloba a las motocicletas).
5) Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos
Con efectos a partir del 1-1-2002 se establece el nuevo Impuesto sobre las Ventas
Minoristas de Determinados Hidrocarburos, con la condición de impuesto estatal cedido a
las Comunidades Autónomas y quedando afectada su recaudación a la cobertura de los
gastos en materia de sanidad y, en su caso, de los de actuaciones medio ambientales.
Se trata de un impuesto indirecto que recae sobre el consumo de determinados
hidrocarburos, gravando en fase única, las ventas minoristas de los productos
comprendidos en su ámbito objetivo.
Las competencias normativas que pueden asumir las Comunidades Autónomas son la regulación de
los tipos de gravamen, dentro de una banda determinada, y la regulación de la gestión, liquidación,
recaudación e inspección (LO 8/1980 art.11 y 19 redacc LO 7/2001 art.1°.2 y 1°.4; L 21/2001 art.17, 36,
44 y disp. trans.3a y 4a ).
IMPUESTOS Y RECARGOS NO ESTATALES. TASAS
1) IAE
El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE), en vigor desde 1-1-1992, ha sustituido
a las Licencias Fiscales de Actividades Comerciales e Industriales y de Actividades
Profesionales y de Artistas, así como a los Impuestos Municipales sobre la Radicación
y sobre la Publicidad.
La finalidad de este tributo es, además de recaudatoria, claramente censal, en cuanto a
las actividades económicas ejercidas en el territorio nacional y de sus titulares.
El hecho imponible del impuesto está constituido por el mero ejercicio de actividades
económicas en territorio nacional, con independencia de que se realicen o no en local
determinado y de que se hallen o no especificadas en las Tarifas del impuesto.
A estos efectos, para sujetar al titular de una actividad al impuesto es irrelevante la
habitualidad en su ejercicio y la existencia o no de ánimo de lucro.
2) IBI
El Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) es un impuesto de carácter directo, real, de
titularidad municipal y carácter obligatorio, cuya gestión se comparte entre la
Administración del Estado y los Ayuntamientos exactores.
El hecho imponible puede estar constituido por cualquiera de estas causas:
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- la propiedad de bienes inmuebles, rústicos o urbanos, situados en el término municipal
del Ayuntamiento de la imposición;
- por la titularidad sobre los mismos de un derecho real de usufructo o de superficie;
- cuando se trate de bienes de dominio público, por la titularidad de una concesión
administrativa sobre ellos o sobre los servicios públicos a los que se hallen afectados.
3) IVTM
Se trata de un impuesto directo, de titularidad municipal, obligatorio y cuya gestión
corresponde enteramente a los Ayuntamientos de la imposición.
El Impuesto grava la titularidad de los vehículos de tracción mecánica aptos para circular
por las vías públicas con independencia de su clase y categoría. Son aptos para la
circulación los vehículos que hubiesen sido matriculados en los registros públicos
correspondientes en tanto no causen baja. La aptitud se extiende a los vehículos con
permisos temporales y matrícula turística.
No están sujetos al impuesto:
- los vehículos «de colección o de época», es decir, los que dados de baja en los
registros por antigüedad de su modelo, puedan ser autorizados para circular
excepcionalmente en exhibiciones, certámenes o carreras limitadas a los de esta
naturaleza;
- los remolques y semirremolques con menos de 750 Kg. de carga útil.
4) ICIO
El presente impuesto presenta estas características: es un impuesto indirecto, municipal,
de establecimiento voluntario y de gestión exclusivamente atribuida al municipio que lo
establezca.
El hecho imponible está constituido por la realización, dentro del término municipal, de
cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija la obtención de licencia de
obras o urbanística, se haya obtenido o no todavía, siempre que su expedición
corresponda al Ayuntamiento exactor.
5) IIVTNU
Se trata de un impuesto directo, de devengo no periódico, sino instantáneo, municipal y de
establecimiento voluntario por los Ayuntamientos, a quienes corresponde íntegramente su
gestión.
Constituye el hecho imponible la obtención de un incremento de valor experimentado por
terrenos de naturaleza urbana, puesto de manifiesto como consecuencia de:
- transmisión de la propiedad de terrenos urbanos por cualquier título;
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- constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce , limitativo del dominio,
sobre dichos terrenos.
6) Impuesto Municipal sobre Gastos Suntuarios
A partir del 1-1-1991, todas las modalidades de este impuesto han quedado suprimidas a
excepción de la que grava el aprovechamiento de cotos de caza y pesca ( LHL disp.
trans.3a redacc L 6/1991 art.6), por lo que es la única que se analiza
.
Se trata de un impuesto de carácter indirecto, titularidad municipal, establecimiento
voluntario y cuya gestión corresponde íntegramente al Ayuntamiento.
Está constituido por los aprovechamientos de los cotos privados de caza y pesca con
independencia de la forma de explotación y disfrute de los mismos.
IMPUESTOS Y RECARGOS DE LAS COMUNIDADES AUTÓNOMAS
Ver tabla
Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación en las Ciudades de
Ceuta y Melilla
La L 13/1996 art.68, modificó el Arbitrio sobre la Producción y la Importación en las
Ciudades de Ceuta y Melilla, regulado por L 8/1991, acercando su mecánica a la del IVA.
Asimismo, introdujo un gravamen complementario sobre las labores de tabaco y sobre
ciertos carburantes y combustibles petrolíferos. A partir del 1-1-1997, el Arbitrio pasó a
denominarse Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación en las Ciudades
de Ceuta y Melilla (IPSI). Se trata de un impuesto de carácter municipal, aplicable en el
ámbito territorial de estas ciudades.
Quedan sujetas al IPSI las siguientes operaciones :
a) Cuando sean realizadas por empresarios o profesionales, en el ejercicio de su actividad:
- la producción o elaboración, con carácter habitual, incluso mediante ejecuciones de
obra, de bienes muebles corporales, así como su importación en el ámbito territorial del
impuesto;
- las prestaciones de servicios efectuadas por éstos en los términos previstos en la
normativa del IVA ( n° 5742), salvo que tales operaciones se consideren de producción o
elaboración de bienes, según el apartado anterior;
- las entregas de bienes inmuebles que radiquen en el ámbito territorial del impuesto.
b) El consumo de energía eléctrica .
TASAS
1) Tasas sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias
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Se exigen este tipo de tasas por la autorización, celebración u organización de
rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias.
2) Tasas sobre juegos de suerte, envite o azar
Constituye el hecho imponible de la tasa la autorización, organización o
celebración de juegos de suerte, envite o azar, incluyéndose dentro del mismo las
apuestas celebradas en casinos de juego, el bingo, los juegos mediante máquinas
o aparatos automáticos y los juegos mediante boletos.
REGIMENES ESPECIALES: CANARIAS, PAIS VASCO Y NAVARRA
1) Incentivos Generales a la Inversión
Aparte de los regímenes especiales, son incentivos a la inversión de carácter general los
siguientes:
a) ITP y AJD : las sociedades domiciliadas en Canarias, de nueva creación o ya
constituidas, que aumenten su capital, amplíen, modernicen o trasladen sus instalaciones,
gozan de exención en el impuesto por estas operaciones:
- constitución;
- ampliación del capital; y
- desde el 1-1-1997, las adquisiciones patrimoniales de bienes de inversión situados en
Canarias, que tengan esta condición según las disposiciones del IGIC ( L 20/1991 art.40.8
y 9).
El plazo de disfrute de la exención es por un período de 3 años, a partir del otorgamiento
de la escritura pública de constitución o de ampliación de capital de la sociedad, siempre
que el rendimiento del impuesto se considere producido en Canarias .
En la modalidad operaciones societarias que corresponda a la parte del capital en la
constitución de la sociedad o la ampliación que no se destine a inversiones, la exención
será total hasta el 31-12-2001. Durante el año 2002 dicha exención se aplicará al 75% de
la cuota y durante el 2003 al 50% de la cuota resultante.
b) Impuesto General Indirecto Canario (IGIC): quedan exentas del impuesto las
entregas a las sociedades referidas en el apartado anterior, de bienes que tengan la
condición de bienes de inversión para las mismas, así como las importaciones de tales
bienes efectuadas por dichas sociedades. La exención lo es con derecho a deducción de
las cuotas soportadas.
2) Deducción por Inversiones en Canarias
El régimen de la deducción por inversiones en Canarias es, desde el 1-1-1992, similar al
vigente en el resto del territorio español que regula la LIS. No obstante, existen diferencias
entre uno y otro -en particular, las relativas a los parámetros de la deducción-, que mejoran
el incentivo para las inversiones realizadas en el Archipiélago, tal y como se expone
seguidamente.
Autor: JUAN ROMERO
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El régimen especial de deducción por inversiones en Canarias es aplicable a las siguientes
personas y entidades:
- las personas físicas que realicen actividades empresariales o profesionales en
Canarias, siempre que así lo permita la normativa del IRPF (ver n° 1715);
- las sociedades y entidades jurídicas sujetas al IS con domicilio fiscal en Canarias;
- los establecimientos permanentes en las Islas de entidades no domiciliadas en ellas.
A partir del primer ejercicio económico cerrado con posterioridad al 31-12-1991, el régimen
de la deducción por inversiones en Canarias, respecto de las realizadas y que
permanezcan en el Archipiélago, es el común de la LIS ( n° 3085 s.) con las siguientes
peculiaridades :
a) Porcentajes de deducción. Estos porcentajes han de ser superiores en un 80% a los
del régimen común, con un diferencial mínimo de 20 puntos porcentuales. En
consecuencia, para 2002 y años anteriores los valores aplicables son:
Modalidad de inversión
1997
1998
1999
2000
2001
2002
%
%
%
%
%
%
Activos fijos nuevos
25 (2)
25 (2)
25 (2)
25 (2)
25 (2)
25 (2)
Edición de libros
25
25
25
25
25
25
Producción cinematográfica
30
40
40
40
40
40
Coproductor financiero (3)
-
-
25
25
25
25
Empresas exportadoras
45
45
45
45
45
45
Investigación y desarrollo (1)
40/72
40/72
40/72
54/90 (4)
54/90 (4)
54/90 (5)
Innovación tecnológica (6)
-
-
-
35/30
35/30
35/30
Bienes de interés cultural
30
30
30
30
30
30
Formación profesional
25/30
25/30
25/30
25/30
25/30
25/30
Protección del medio ambiente
30
30
30
30
30
30
Fomento de las tecnologías de la
-
-
-
-
30
30
por
-
-
-
-
30
30
de
-
-
-
-
-
37
beneficios
-
-
-
-
-
30
información y comunicación (7)
Empresas
de
transporte
carretera (8)
Contribuciones
a
planes
pensiones (9)
Reinversión
de
extraordinarios (10)
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3) Reserva Para Inversiones en Canarias
Este régimen constituye un incentivo fiscal a la inversión en las Islas Canarias de
características similares al derogado fondo de previsión para inversiones, en la medida en
que, para las sociedades, opera sobre la base imponible del impuesto, no sobre la cuota.
Su vigencia comenzó para el primer ejercicio cerrado con posterioridad al 8-7-1994.
La reserva es aplicable a las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al IS, que
dispongan de establecimientos en Canarias, así como a las personas físicas que
determinen sus rendimientos netos por estimación directa, siempre que éstos provengan
de actividades empresariales (no de profesionales o artísticas, ver n° 843 s.) realizadas
mediante establecimientos situados en el Archipiélago.
No obstante, desde el 1-1-1998 y para los períodos impositivos iniciados a partir de dicha
fecha, no puede acogerse al régimen de la reserva la parte del beneficio obtenido en
actividades de construcción naval, fibras sintéticas, industria del automóvil, siderurgia e
industria del carbón ( L 19/1994 disp.adic.11.3a redacc RDL 7/1998).
En función de su aplicación a sociedades o a personas físicas, tenemos:
a) Sociedades . Las sociedades gozan de una reducción en la base imponible del IS
del importe de las dotaciones que en cada período impositivo hagan a la RIC. La dotación
tiene como límite el 90% de los beneficios del período que no sean objeto de distribución
y que correspondan a sus establecimientos situados en las Islas.
A estos efectos, hay que tener en cuenta las siguientes normas :
En ningún caso, la reducción puede determinar una base imponible negativa.
Se consideran beneficios no distribuidos los destinados a nutrir reservas, a excepción
de las dotaciones a la reserva legal.
Si la sociedad dispone de sus reservas en el mismo ejercicio en que pretende reducir
su base imponible, se entiende que la dotación a la RIC queda minorada en el importe de
las reservas dispuestas. Esto mismo es también trasladable al ejercicio en el que se
adopte el acuerdo de dotar la RIC (al ejercicio siguiente al de obtención de los beneficios).
A partir del 1-1-2002, se introduce en el cálculo de los pagos fraccionados la
consideración de la RIC. Así, cuando los pagos se efectúen en función de la base
imponible del período (2a opción) ( n° 3340), dicha base puede reducirse en el importe que
prevea dotarse a la reserva, prorrateada en cada uno de los períodos de los tres, nueve u
once primeros meses del período impositivo, con un límite máximo del 90% de la base
imponible de cada uno de ellos. No obstante, si la reserva efectivamente dotada fuera
inferior en más de un 20% del importe de la reducción realizada al calcular los pagos
fraccionados elevados al año, la entidad estará obligada a regularizar dichos pagos por la
diferencia entre la previsión inicial y la dotación efectiva, sin perjuicio de los intereses y
recargos que procedan ( L 23/2001 disp.adic.26a ).
Autor: JUAN ROMERO
14
b) Personas físicas . Para ellas, el beneficio consiste en una deducción en la cuota
íntegra del IRPF por los rendimientos netos de explotación destinados a la RIC, que
procedan de las actividades empresariales realizadas en el Archipiélago, mediante
establecimientos allí sitos.
El cálculo de la deducción se efectúa aplicando el tipo medio de gravamen a la dotación
anual a la reserva, con el límite del 80% de la parte de cuota íntegra que corresponda
proporcionalmente a los rendimientos antes señalados.
4) Régimen de las Empresas Productoras de Bienes Corporales
La bonificación en el Impuesto sobre Sociedades e IRPF existente desde 8-7-1994 en
favor de las empresas exportadoras ha sido transformada para los ejercicios que
concluyan a partir del 27-1-1996, en una bonificación en favor de la producción de bienes
corporales.
Así, la anterior bonificación a la exportación está sustituida en la actualidad por una
bonificación en el IS o IRPF de la cuota correspondiente a los rendimientos derivados de
la venta de bienes corporales producidos en Canarias .
Las características y requisitos de la bonificación se concretan como sigue:
1) Beneficiarios . Pueden disfrutar de la bonificación, con igualdad de requisitos, tanto a
los sujetos pasivos del IS como del IRPF que ejerzan las actividades previstas,
domiciliados o no en las Islas, en este último caso siempre que se dediquen a la
producción en el Archipiélago de los bienes corporales mediante sucursal o
establecimiento permanente. Las personas físicas necesariamente han de determinar sus
rendimientos en régimen de estimación directa.
2) Importe y plazo de disfrute . Hasta el 31-12-1997 la bonificación era del 40%. A partir
del 1-1-1998 y hasta el 31-12-2001, del 50%. En el año 2002 la bonificación es del 40% y
durante el 2003 será del 30% .
3) Actividad bonificada . Procede, de modo exclusivo, respecto de la venta de bienes
corporales producidos en las Islas, por los mismos beneficiarios de la bonificación, propios
de actividades agrícolas, ganaderas, industriales y pesqueras, incluida la actividad de
pesca de altura siempre que se desembarque en puertos canarios y se manipule o
transforme desde Canarias.
5) Régimen Especial de la ZEC
La Zona Especial Canaria (ZEC) es una institución creada por la L 19/1994 con objeto de
facilitar el establecimiento de nuevas sociedades en el Archipiélago Canario. En aras de
este propósito, ha sido establecido un régimen de fiscalidad muy reducida, similar al de los
paraísos fiscales.
El principio básico que preside la regulación de esta materia es la estanqueidad
geográfica de la ZEC respecto al territorio sometido al régimen tributario común. Ello se
intenta conseguir mediante una delimitación precisa de sus límites geográficos y de las
actividades autorizadas a acogerse a su régimen especial.
Autor: JUAN ROMERO
15
Con ánimo de mantener la compatibilidad absoluta entre las normas internas españolas y
las comunitarias, se ha modificado la regulación de la ZEC por el RDL 2/2000, se reduce
su ámbito temporal (con la anterior regulación se señalaba como límite prorrogable el 3112-2024), y se contempla la posibilidad de que los inversores que decidan instalarse en la
Zona, ya sean residentes o no residentes, puedan realizar operaciones tanto dentro como
fuera del mercado nacional, eliminando las barreras anteriormente existentes.
6) Registro Especial de Buques
La Ley de Puertos del Estado y de la Marina Mercante ( L 27/1992 disp.adic.15a )
estableció un Registro Especial de Buques y Empresas Navieras situado en territorio
canario. La inscripción en el mismo está reservada a las empresas navieras que tengan en
Canarias el centro efectivo de control de la explotación de los buques, exigiéndose a éstos
determinados requisitos para su inscripción, en particular, estar destinados a la navegación
exterior o extranacional.
La L 19/1994 concreta los beneficios fiscales tendentes a hacer atractivo el mencionado
Registro, que alcanzan a los siguientes conceptos:
a) IS . A partir de 1-1-1997, bonificación de un 90% de la parte de cuota del impuesto
que resulte después de practicar las deducciones por doble imposición señaladas en la
LIS art.28 a 30 ( n° 2975 s.), que corresponda con la porción de base imponible
procedente de la explotación por las empresas navieras de sus buques inscritos en el
Registro.
Igual bonificación alcanza a la cuota derivada de la parte de base imponible que proceda
de la explotación de servicios regulares entre las Islas Canarias, y entre éstas y el resto del
territorio español, en tanto que los buques no puedan inscribirse en el Registro.
La bonificación es incompatible para las empresas constituidas como entidades ZEC, las
cuales disfrutarán del régimen previsto para dichas entidades por cuanto es más favorable.
b) IRPF . A partir del 1-1-1997, para los tripulantes sujetos al IRPF o al IRNR de los
buques inscritos, tiene la consideración de renta exenta de gravamen el 50% de los
rendimientos íntegros de trabajo personal devengados con ocasión de la navegación en
dichos buques.
c) ITP y AJD . Disfrutan de exención los actos y contratos realizados sobre los buques
inscritos en el Registro.
7) Comunidades y Heredamientos de Aguas
Estas comunidades están reguladas por la Ley de 27-12-1956 como asociaciones de
interés particular con personalidad jurídica, cuyo objeto es el alumbramiento y captación de
agua. A partir del 8-7-1994, su régimen tributario se concreta como sigue:
a) IRPF e IS . Su régimen de tributación por el IS es el general de las entidades
parcialmente exentas.
No se considera rendimiento sujeto al IRPF ni al IS el agua percibida por los comuneros o
participes que sea destinada al riego de sus explotaciones agrícolas.
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b) ITP y AJD. Las transmisiones «inter vivos» y «mortis causa» de participaciones en
Comunidades y Heredamientos está exenta del impuesto que grava el tráfico de bienes.
c) Impuesto sobre Actividades Económicas . La actividad desarrollada por las
Comunidades de Aguas y Heredamientos de Canarias está exenta de este tributo por la
actividad consistente en la captación, tratamiento y distribución de agua.
8) Recurso Cameral Permanente
En Canarias no procede la exacción del recurso cameral permanente previsto en la L
3/1993 art.12.1.c de las Cámaras de Comercio, Industria y Navegación ( n° 2599). En su
lugar, con efectos desde 1-1-1998, dichas Cámaras han de aplicar una exacción del
0,27% de la base imponible del IS, girada antes de la reducción en la misma por la
Reserva para Inversiones en Canarias, si procede, en el tramo comprendido entre 0,01 y
171.288,45 € (1 pts. y 28.500.000 pts.) de base imponible (antes de 1998 el 0,27% se
aplicaba sobre toda la base imponible).
Para las porciones de base imponible del IS que superen ese límite , el tipo aplicable a
cada uno de los tramos es el siguiente ( Resol DGT 16/2001 redacc Resol DGT 9-1-2002):
Tramo
Tipo aplic able
€
Pts.
171.288,46 a 1.717.091,58 €
(28.500.001 a 285.700.000 pts.)
0,24 50
1.717.091,59 a 8.585.457,91 €
(285.700.001 a 1.428.500.000 pts.)
0,22 75
8.585.457,92 a 17.171.516,83 €
(1.428.500.001 a 2.857.100.000 pts.)
0,19 25
17.171.516,84 a 34.343.033,67 €
(2.857.100.001 a 5.714.200.000 pts.)
0,15 75
34.343.033,68 a 51.515.151,52 €
(5.714.200.001 a 8.571.400.000 pts.)
0,10 50
51.515.151,53 a 68.686.668,35 €
(8.571.400.001 a 11.428.500.000 pts.)
0,05 25
Más de 68.686.668,36 €
(Más de 11.428.500.001 pts.)
0,00 35
9) IGIC
El IGIC, en vigor desde el 1-1-1993, es un tributo estatal de naturaleza indirecta que grava
las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios y
profesionales , así como las importaciones de bienes, realizadas en el ámbito territorial de
las Islas Canarias.
Desde el 1-1-2002, se atribuye a la Comunidad Autónoma de Canarias las siguientes
competencias normativas en el IGIC ( LO 7/2001 disp.adic.2a ):
- las obligaciones formales del impuesto;
Autor: JUAN ROMERO
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- los tipos de gravamen dentro de los límites fijados por la LIGIC art.27 ( n° 9066 s.).
Al igual que el IVA, el IGIC recae sobre las importaciones, entregas de bienes, ejecuciones
de obra y prestaciones de servicios, gravando los factores de producción incorporados en
cada fase del proceso productivo.
Las peculiaridades más relevantes del IGIC respecto al IVA son las siguientes:
-
tipos de gravamen inferiores;
-
régimen especial del comercio minorista, fundamentado, en líneas generales, en la
exención del IGIC del valor añadido de dicha actividad;
-
exención de las operaciones realizadas por los sujetos pasivos cuyo volumen sea
inferior al límite que a tal fin se señale;
-
régimen de las actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras y de captación,
producción y distribución de aguas;
-
módulos específicos;
-
no resulta de aplicación el régimen de las operaciones intracomunitarias.
10) AIEM
El Arbitrio sobre Importaciones y Entregas de Mercancías en las Islas Canarias, en vigor
desde el 1-1-2002 , es un impuesto estatal indirecto que contribuye al desarrollo de la
producción de bienes en Canarias y que grava en fase única la producción de bienes
corporales y la importación de bienes de igual naturaleza en este territorio.
Se aplica únicamente en las Islas Canarias (mar territorial hasta el límite de las 12 millas
náuticas), sin perjuicio de lo dispuesto en los Tratados y Convenios Internacionales.
Existen dos hechos imponibles:
a) Las entregas efectuadas por empresarios, de forma habitual u ocasional y a título
oneroso, de bienes muebles corporales incluidos en la LIGIC Anexo IV producidos por
ellos mismos. No están sujetas al Arbitrio las segundas y ulteriores entregas de los bienes
efectuadas por los productores en el supuesto de recompra de los mismos.
b) La importación de los bienes incluidos en la LIGIC Anexo IV.
11) Impuesto Especial de la CA sobre Combustibles Derivados del Petróleo
Se trata de un impuesto indirecto que recae sobre consumos específicos, y grava en fase
única las ventas mayoristas de combustibles derivados del petróleo, cuyo consumo se
realice en Canarias.
Autor: JUAN ROMERO
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Su hecho imponible está constituido por las entregas realizadas por los vendedores
mayoristas de los citados combustibles, con contraprestación económica o sin ella.
Son sujetos pasivos los vendedores mayoristas, considerando como tales a los
fabricantes e importadores que vendan o entreguen a comerciantes minoristas. Son
sustitutos del contribuyente y responsables solidarios quienes posean, comercien o
transporten productos objeto del Impuesto, cuando no justifiquen legalmente su
procedencia.
Constituyen la base imponible las cantidades de producto objeto del Impuesto,
expresados en unidades de peso o volumen, sobre la que se aplican, desde 1-1-2002 , los
siguientes tipos ( L Canarias 9/2001 art.49):
Gasolinas clasificadas en código NC 2710
232,24 € por 1.000 litros.
Gasolinas de bajo contenido en plomo
217,82 € por 1.000 litros.
Gasóleo incluido en código NC 2710
102,66 € por 1.000 litros.
Fuel-oil clasificado en código NC 2710
0,50 €/Tm
Propanos y butanos clasificados en código NC 2711.12 y 13
0,50 €/Tm
La exportación de los bienes objeto de este impuesto da lugar a la devolución de las
cuotas correspondientes.
País Vasco
La normativa básica en que se fundamenta el régimen especial para el País Vasco, se
contiene en la L 12/1981, por la que se aprueba el Concierto Económico con el Estado,
vigente hasta el 31-12-2001. No obstante, se prorroga su vigencia, manteniéndolo
temporalmente, durante el año 2002 , en todos sus términos, hasta la fecha en que el País
Vasco y el Estado alcancen un acuerdo de aprobación de un nuevo Concierto Económico (
L 25/2001 art.único). Esta ley ha sido modificada por sucesivas leyes: L 49/1985 de
adaptación al IVA; L 2/1990, de adaptación a las leyes reguladoras de las Haciendas
Locales y de Tasas y Precios Públicos; L 27/1990, de modificación del régimen de
concertación del IS; L 11/1993, de adaptación a las leyes del IVA e Impuestos Especiales.
La última reforma se ha producido con la L 38/1997, por la que se introducen
modificaciones en relación con los principios de armonización fiscal, la tributación de no
residentes, la normativa del IRPF y el régimen de tributación de los grupos de sociedades;
procediéndose a la concertación de los Impuestos Especiales.
1) Para la armonización fiscal , los territorios históricos deben seguir los siguientes criterios en
la elaboración de la normativa tributaria ( L 12/1981 art.4 redacc L 38/1997):
a) Se han de adecuar a la LGT en cuanto a terminología y conceptos, sin perjuicio de las
peculiaridades establecidas en el Concierto Económico.
Autor: JUAN ROMERO
19
b) Han de mantener una presión fiscal efectiva global equivalente a la existente en el resto del
Estado.
c) Deben respetar y garantizar la libertad de circulación y establecimiento de las personas y la libre
circulación de bienes, capitales y servicios en todo el territorio español, sin que se produzcan
efectos discriminatorios, ni menoscabo de las posibilidades de competencia empresarial ni
distorsión en la asignación de recursos.
d) Han de utilizar la misma clasificación de actividades industriales, comerciales, de servicios,
profesionales, agrícolas, ganaderas y pesqueras que en territorio común, sin perjuicio del mayor
desglose que de las mismas pueda llevarse a cabo.
2) El Estado y los territorios históricos, en el ejercicio de las funciones que les competen en orden
a la gestión, inspección y recaudación de sus tributos, se deben facilitar mutuamente cuantos
datos y antecedentes estimen precisos para su mejor exacción. De acuerdo con este principio de
colaboración , ambas Administraciones ( L 12/1981 art.5 redacc L 38/1997):
a) Se deben facilitar, a través de sus centros de proceso de datos, toda la información que
precisen.
b) Los servicios de inspección han de preparar planes de inspección conjunta.
c) Las instituciones competentes de los territorios históricos deben comunicar al MH, con la debida
antelación a su entrada en vigor, las normas fiscales que dicten o sus proyectos respectivos, y el
MH debe practicar idéntica comunicación a dichas instituciones.
d) El Estado debe arbitrar los mecanismos que permitan la colaboración de las instituciones del
País Vasco en los acuerdos internacionales que incidan en la aplicación del presente Concierto
Económico.
Navarra
En virtud de su régimen foral, Navarra tiene potestad para mantener, establecer y regular
su propio régimen tributario. Tal potestad ha sido históricamente ejercida por la Comunidad
Foral y, en el presente ordenamiento jurídico, se halla expresamente recogida en la LO
13/1982 art.45.
Las relaciones tributarias entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra se ordenan y
regulan por el Convenio económico ( L 28/1990, modificada por L 19/1998).
A lo largo de esta sección se analizan las particularidades que existen en cada impuesto
respecto de la normativa estatal.
1) Las modificaciones efectuadas al Convenio económico por L 19/1998 surten efecto desde 11-1998, salvo las modificaciones contenidas en los siguientes artículos, que se pueden aplicar
desde el 1-1-1997 (L 19/1998 Anejo, Acuerdo 1°.2):
- L 28/1990 art.17.3.c (exacción del Impuesto sobre Sociedades; Gravamen Especial sobre Bienes
Inmuebles de entidades no residentes);
- L 28/1990 art.31 (exacción del Impuesto sobre las Primas de Seguro); y
- L 28/1990 art.32 (exacción del ITP y AJD).
Autor: JUAN ROMERO
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2) El sistema tributario que establezca Navarra debe respetar las competencias que, conforme a
lo dispuesto en el Convenio, correspondan al Estado, los Tratados o Convenios internacionales
suscritos por el Estado, el principio de solidaridad, las instituciones, competencias y facultades del
Estado inherentes a la unidad constitucional, así como los criterios generales de armonización
fiscal.
3) Con independencia de las normas referidas a impuestos concretos, analizadas en su apartado
correspondiente, los criterios generales de armonización
que debe respetar Navarra en la
elaboración de la normativa tributaria, son los siguientes:
a) Adecuación a la Ley General Tributaria en cuanto a terminología y conceptos.
b) Establecimiento y mantenimiento de una presión fiscal efectiva global equivalente no inferior a
la existente en el resto del Estado.
c) Respeto y garantía de la libertad de circulación y establecimiento de las personas y de la
libre circulación de bienes, capitales y servicios en todo el territorio español, sin que se produzcan
efectos discriminatorios.
d) Utilización de la misma clasificación de actividades
industriales, comerciales, de servicios,
profesionales, agrícolas, ganaderas y pesqueras que en territorio común, sin perjuicio de un mayor
desglose.
Autor: JUAN ROMERO
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Autor: JUAN ROMERO
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Comunidad
Andalucía
Tributo
Impuesto tierras infrautilizadas
Normativa
L Andalucía 8/1984
D Andalucía 402/1986
Impuesto sobre Juego del Bingo
L Andalucía 17/1999
O Andalucía 11-1-2000
Recargo sobre la Tasa que grava los Juegos de Suerte, Envite o Azar que se celebren en casinos o
mediante máquinas de tipo B y C
L Andalucía 17/1999
Canon de vertido
L Andalucía 7/1994 art.61
D Andalucía 14/1996
Aragón
Canon de saneamiento
L Aragón 6/2001 art.50 a 61
Asturias
Impuesto Fincas y Explotaciones Agrarias Infrautilizadas
L Asturias 4/1989
Impuesto sobre Juego del Bingo
L Asturias 2/1992
Canon de saneamiento de aguas
L Asturias 1/1994
L Asturias 6/1997 art.40
D Asturias 19/1998
Resol Asturias 27-10-00
L Asturias 4/2000
Baleares
Impuesto sobre los premios del Juego del Bingo
L Baleares 12/1999
L Baleares 13/1990
D Baleares 102/1990
Autor: JUAN ROMERO
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D Baleares 1/1992 O
Baleares 28-12-1999
Impuesto sobre las estancias en empresas turísticas de alojamiento....................................
L Baleares 7/2001
Canon de saneamiento de aguas
L Baleares 9/1991
D Baleares 15/1992
O Baleares 18-3-1992
O Baleares 1-10-1993
D Baleares 132/1995
O Baleares 14-12-1995
O Baleares 2-2-1996
D Baleares 190/1996
O Baleares 23-12-1999
Canarias
Impuesto especial sobre combustibles derivados del petróleo
L Canarias 5/1986
L Canarias 8/1988
L Canarias 3/1991
L Canarias 8/1992
D Canarias 22/1987
O Canarias 2-12-1993
O Canarias 22-12-1998
Canon de protección y mejora del acuífero insular
L Canarias 12/1990